Дата включения актива в состав основных средств (А. Власов, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 38, сентябрь 2004 г.)

Дата включения актива в состав основных средств

При принятии к учету активов в качестве основных средств возникает вопрос: на какую дату - дату составления Акта о приеме-передаче или дату его утверждения руководителем организации - отразить в бухгалтерском учете данную хозяйственную операцию. Если эти даты приходятся на один календарный месяц, никаких проблем нет. Но для крупных организаций, имеющих сложную систему документооборота, временной интервал между датой Акта о приеме-передаче и датой его утверждения может составлять два, три и более месяцев. В связи с вводом в действие с 1 января 2004 г. главы 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ вопрос своевременного принятия объектов основных средств к бухгалтерскому учету приобрел особую актуальность, поскольку включение актива в состав основных средств с опозданием в несколько месяцев влечет за собой занижение налоговой базы по налогу на имущество организаций и соответствующие налоговые последствия.

В ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) установлено, что бухгалтерский учет ведется на основании первичных учетных документов, которыми должны оформляться все хозяйственные операции, проводимые организацией. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Требования, предъявляемые к первичным документам, используемым при оформлении поступления основных средств, установлены Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.03 г. N 91н и вступившими в силу с 1 января 2004 г. Согласно п. 7 Методических указаний в качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21.01.03 г. N 7. Указанное постановление определяет, что для оформления и учета операций приема объектов основных средств в организации в целях включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), при приобретении за плату, изготовлении для собственных нужд и вводе в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке применяются следующие первичные документы:

Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1);

Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а);

Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1б).

В п. 38 Методических указаний установлено дополнительное требование к первичным документам, которыми оформляются хозяйственные операции по принятию к учету основных средств, - утверждение документа руководителем организации: принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Таким образом, хозяйственная операция по принятию к учету объекта основных средств должна оформляться Актом о приеме-передаче, утвержденным руководителем организации. Если дата составления акта и дата его утверждения совпадают, на эту дату производится бухгалтерская запись в регистрах бухгалтерского учета. Но на какую дату отражать в бухгалтерском учете операцию по принятию к учету основного средства, если эти даты не совпадают?

В соответствии со ст. 10 Закона N 129-ФЗ хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности исходя из информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах.

Одним из обязательных реквизитов первичного учетного документа является дата составления документа. Перечень обязательных реквизитов не содержит иных дат, кроме даты составления документа. Очевидно, что в общем случае единственно возможным вариантом является отражение хозяйственной операции в регистрах бухгалтерского учета на дату составления первичного документа. Но если документ подлежит утверждению, то по общему правилу датой такого документа признается дата его утверждения, и он отражается на счетах бухгалтерского учета на дату утверждения. В подтверждение данного тезиса можно сослаться на п. 5.2.2 Типовой инструкции по делопроизводству в федеральных органах исполнительной власти (приказ Росархива от 27.11.2000 г. N 68). Но это общее правило, как и любое другое, имеет исключения. И таким исключением, по нашему мнению, является акт как документ вообще и Акт о приеме-передаче - в частности. Такой вывод можно сделать на основании положений Государственного стандарта РФ ГОСТ Р 6.30-2003 Унифицированные системы документации "Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов" (принят и введен в действие с 1 июля 2003 г. постановлением Госстандарта России от 3.03.03 г. N 65-ст). Данный ГОСТ распространяется на организационно-распорядительные документы, включенные в ОК 011-93 "Общероссийский классификатор управленческой документации" (ОКУД) (класс 0200000). Раздел "Документация по учету основных средств и нематериальных активов" классификатора включает акты о приеме-передаче (формы N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б). Этот ГОСТ устанавливает состав реквизитов документов, требования к оформлению реквизитов документов и требования к бланкам документов. Перечень реквизитов документа включает только одну дату - дату документа. Других дат в списке реквизитов документа нет. Дата утверждения документа является составной частью реквизита "Гриф утверждения документа". Пункт 3.11 рассматриваемого ГОСТ определяет, что датой документа является дата его подписания или утверждения, для протокола - дата заседания (принятия решения), для акта - дата события. Таким образом, датой акта независимо от даты его утверждения всегда является дата события, зафиксированного в акте. Исходя из этого можно сделать вывод о том, что при отражении на счетах бухгалтерского учета хозяйственной операции, зафиксированной в Акте о приеме-передаче как первичном учетном документе, необходимо руководствоваться датой акта, а именно - датой события, отраженного в акте.

Требования ГОСТ Р 6.30-2003 являются рекомендательными. Они станут обязательными для исполнения лишь с принятием соответствующих технических регламентов.

А. Власов,

аудитор

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 38, сентябрь 2004 г.