Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 декабря 2011 г. N Ф10-4345/11 по делу N А54-169/2011

г. Брянск

02 декабря 2011 г.

Дело N А54-169/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 1 декабря 2011 г.

Полный текст постановления изготовлен 2 декабря 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего Маргеловой Л.М.

Судей Егорова Е.И., Радюгиной Е.А.

При участии в заседании:

от ООО "ТНК смазочные материалы" (ОГРН 1026200872939, Южный промузел, д 8, г. Рязань, 390011)

Кочегарова В.В. - представителя

(доверенность от 01.01.2011 г. N Д-95/11, пост.),

Лукашовой Ю.В. - представителя

(доверенность от 01.01.2011 г. N Д-94/11, пост.),

от Межрайонной ИФНС N 1 по Рязанской области (ОГРН 1046206020365, Первомайский проспект, д. 13/21, г. Рязань, 390000)

Чистяковой Р.Н. - представителя

(доверенность от 11.01.2011 г. N 03-21/3, пост.),

рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, кассационную жалобу ООО "ТНК смазочные материалы" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.06.2011 г. (судья Ушакова И.А.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011 г. (судьи Тимашкова Е.Н., Полынкина Н.А., Тиминская О.А.) по делу N А54-169/2011,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ТНК смазочные материалы" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Рязанской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.09.2010 г. N 10-14/85/2139 в части отказа в возмещении НДС в сумме 1 592 234 руб. по эпизодам, изложенным в пунктах 1, 6, 7 мотивировочной части решения (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 10.06.2011 г. решение налоговой инспекции признано недействительным в части отказа в возмещении НДС в сумме 3 173 руб. (п.6 мотивировочной части решения). В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011 г. решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.06.2011 г. оставлено без изменения.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить принятые судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права установленным ими по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, Федеральный арбитражный суд Центрального округа приходит к выводу, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Рязанской области по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2008 г. с учетом полученных материалов встречных проверок и дополнительно проведенных мероприятий налогового контроля оформлен акт от 24.06.2010 г. N 10-14/5907 и в отношении ООО "ТНК смазочные материалы" принято оспариваемое решение от 07.09.2010 г. N 10-14/85/2139.

Решением Управления ФНС по Рязанской области от 11.11.2010 г. N 15-12/13974 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением инспекции в указанной части, ООО "ТНК смазочные материалы" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Как установил суд, ООО "ТНК - Смазочные материалы" был отгружен товар в адрес ООО ТД "Титан" (товарные накладные от 17.05.2008 N 6614 N 6616, от 30.05.2008 N 7265 и N 7267, договор поставки от 30.12.2005 N 396) и в адрес ООО "Смазочные материалы" (товарная накладная от 28.05.2008 N 7101, договор поставки от 28.12.2005 N 293).

В связи несоответствием по качеству поставленный товар был возвращен поставщику по договору поставки от 30.12.2005 N 396 по товарной накладной от 11.02.2009 N 1, а по договору поставки от 28.12.2005 N 293 по товарной накладной от 06.06.2008 N 2391.

Во 2 квартале 2008 г. налогоплательщик уменьшил налогооблагаемую базу по НДС в связи с возвратом ему некачественной продукции, отразив операции по возврату покупателями продукции (ООО "Торговый дом "Титан" и ООО "Смазочные материалы") в дополнительном листе к книге продаж за 2 квартал 2008 г.

В уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2008 г., представленной в налоговый орган 29.12.2009, налогоплательщик уменьшил сумму реализации на сумму отгруженной в адрес ООО ТД "Титан" и ООО "Смазочные материалы" продукции, соответственно уменьшилась сумма НДС, исчисленная к уплате, и увеличилась сумма НДС, заявленная к вычету.

Учитывая, что в Налоговом Кодексе содержится специальная норма о корректировке налоговых обязательств при возврате брака - путем получения налогового вычета на основании п. 5 ст. 171, инспекция посчитала, что налогоплательщик неправомерно возвратил налог на добавленную стоимость, задекларированный при реализации товаров, путем уменьшения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), причем за периоды в которых происходила отгрузка бракованного товара, представив в соответствии со ст. 81 НК РФ уточненные налоговые декларации.

Одновременно налоговый орган установил, что в связи с возвратом ООО ТД "Титан" счет-фактура не выставлен, соответственно, в книге покупок ООО "ТНК - Смазочные материалы" возврат товара не отражен.

По операциям с ООО "Смазочные материалы" инспекция также указала на то, что в нарушение требований п. 4 ст. 172 НК РФ корректировка возврата произведена за пределами установленного годичного срока (возврат товара по ТН N 2391 произведен 06.06.2008, тогда как уточненная декларация за 2 квартал 2008 г. представлена 29.12.2009).

Отказывая в данной части в удовлетворении требований налогоплательщика о признании решения инспекции недействительным и соглашаясь с выводами инспекции о неправомерном уменьшении ООО "ТНК смазочные материалы" налогооблагаемой базы по НДС во 2 квартале 2008 г. в связи с возвратом ему некачественной продукции, суды обоснованно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока) или отказа от них.

В соответствии с п. 4 ст. 172 Кодекса вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров.

Согласно пункту 16 Правил ведения книг покупок и книг продаж покупателем регистрируются счета-фактуры, выставленные им при возврате принятых на учет товаров.

Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 Кодекса, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.

Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Порядок применения приведенных выше норм НК РФ и оформления операций, связанных с возвратом товаров покупателем продавцу, изложен в письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 (далее - письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29), содержащем ссылку на соблюдение условий, предусмотренных Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Согласно письму Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 в случае возврата продавцу товаров, принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж в соответствии с п. 16 Правил, при этом счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

Таким образом, право на вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет с реализации товара, возникает у продавца с момента получения счета-фактуры, который обязан выставить покупатель, принявший на учет товар.

В случае возврата продавцу товаров, не принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, применение продавцом вычета сумм НДС, уплаченных в бюджет с реализации товара, обусловлено корректировкой первоначально выставленного покупателю счета-фактуры.

Корректировка первоначально выставленного покупателю счета-фактуры производится в соответствии с п. 29 Правил, предусматривающим, что налогоплательщик имеет право вносить в счета-фактуры исправления, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. В связи с этим при возврате продавцу не принятых на учет покупателем товаров в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленные при отгрузке товаров, продавцу необходимо внести исправления, предусматривающие корректировку количества и стоимости отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем.

При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров.

Вопрос о соответствии приведенной в письме от 07.03.2007 N 03-07-15/29 позиции Министерства финансов Российской Федерации положениям п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 169, п. 1 и 5 ст. 171, п. 1 и 4 ст. 172, п. 1 ст. 173 НК РФ исследован Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при рассмотрении дела N 11461/08 по заявлению общества с ограниченной ответственностью 'Юридическая фирма "Паршиков, Порт и Лобач" о признании недействующими пунктов 1 и 2 письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29. Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по указанному делу, принятым 30.09.2008, указанная позиция признана соответствующей Налоговому кодексу Российской Федерации.

В рамках рассмотрения этого дела Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 содержит правовую норму (правило поведения), обязательную для неопределенного круга лиц, что является признаком нормативного правового акта, поэтому оспариваемые обществом положения этого письма должны быть квалифицированы в качестве нормативного правового предписания, изданного федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов.

Исходя из приведенных норм права суды первой и апелляционной инстанций сделали правильные выводы о том, что налогоплательщик, не воспользовавшись правом на применение налоговых вычетов в соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ, неправомерно уменьшил обороты по реализации товаров в уточненных налоговых декларациях за периоды, в которых происходила отгрузка бракованного товара, так как для этого не было правовых оснований. Оснований считать, что при возврате товара изначально отсутствовала реализация товара не имеется.

К тому же, как правильно указали обе судебные инстанции, право предъявить к вычету НДС, начисленный и уплаченный в бюджет от реализации товара в случае возврата товара, возникает при выполнении условий, предусмотренных пунктами 1 и 4 ст. 172 НК РФ, в том числе после отражения соответствующих операций по возврату этого товара не ранее периода, когда был осуществлен возврат товара и не позднее одного года с момента возврата или отказа.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обоснованно посчитали, что приведенные положения Кодекса налогоплательщиком были нарушены.

По мнению инспекции, Обществом необоснованно заявлен НДС в размере 1 447 469 руб., предъявленный представительством компании с ограниченной ответственностью "Джон Браун И энд Си ЛТД" и представительством Частного ООО "Брунел Си Эр Б.В." за оказанные услуги по руководству проектом по строительству завода по смешению масел, по консультационным и другим услугам.

Как видно из судебных актов, исходя из отчета о работе по управлению проектом строительства завода по смешению масел в г. Рязани, представленного представительством Частного ООО "Брунел Си Эр Б.В" (Консультант) в соответствии с договором об оказании консультационных услуг N 09/219/07 от 02.07.2007, были выполнены работы по подготовке плана участка, переговоры с компаниями, собеседования с кандидатами на должности, изучение базового проекта, подготовка окончательного варианта о намерениях, работа над предложениями относительно сокращения затрат, обсуждение тендерных заявок, работа над ТЭО по строительству, встреча с поставщиками металлических конструкций и т.д.

В соответствии с заданием N 2 от 26.11.2007 к рамочному соглашению от 20.07.2007 N 11/221/07 Представительством компании с ограниченной ответственностью "Джон Браун И энд Си ЛТД" (Консультант) должны были быть оказаны следующие услуги: проектирование железнодорожной ветки, получение технических условий и необходимых согласований проектной документации, выполнение топографических съемки, а также инженерно-геологических и геофизических изысканий с представлением отчетности в письменной форме на русском и английском языках, проведение экспертизы технического состояния строительных конструкций производственно-складского здания, проведение дополнительных изысканий, контроль действий третьих лиц, привлекаемых Консультантом с письменного согласия Компании для оказания услуг по настоящему заданию.

Проектная документация передана сопроводительным письмом от 28.11.2008.

В актах о принятии услуг имеется указание на то, что оказаны консультационные услуги в соответствии с Соглашением N 11/221/07 от 20.07.2007.

Из представленных Обществом к актам приемки услуг перечням работ выполнены следующие задания: специалист по разработке графиков компании Джон Браун вносил изменения в разработанный график выполнения работ для площадки производства масел, руководство работами, включая координацию работ специалистов Джон Браун, осуществление взаимосвязи между заказчиком и инженерами подрядчика, а также другими участниками проекта, разработка глав Ходатайства о намерениях, касающихся вопросов технических и технологических данных по производству, режима работы производства, численности рабочих, местоположения намечаемого к строительству объекта, транспортного обеспечения, возможного влияния производства на окружающую среду, инженерно-технических мероприятий гражданской обороны, а также мероприятий по предупреждению чрезвычайных ситуаций; разработка и обсуждение процедуры взаимодействия между ТНК-СМ, РНПК и Джон Браун, участие в совещании на заводе в г. Рязани по вышеупомянутому вопросу, руководство работами, включая координацию работ специалистов, взаимодействие с уполномоченными органами г. Рязани с целью их уведомления о намерении строительства товарно-сырьевой базы масел и получения консультаций по вопросам земельного отвода, совместно со специалистами отдела генплана РНПК решение вопросов, касающихся генплана завода, участие в разработке и корректировке сметной документации на подготовку площадки; субподрядчиком выполнены работы по обследованию конструкций существующего здания, оказана помощь субподрядчику в сборе исходных данных, проведена проверка отчета на предмет его полноты и содержания; обсуждение с Администрацией г. Рязани схемы согласования Декларации о намерениях, проверка смет на подготовительные работы, подготовка и заключение договора с компанией "Ремпуть" на проектирование ж.д., сбор исходных данных для подачи заявки на получение технических условий на примыкание к ж.д., подготовка договоров, сметных расчетов, заявок, рассмотрение возможности размещения товарно-сырьевой базы масел на новой площадке; субподрядчиком выполнены полевые геодезические работы по обследованию площадки, по сбору исходных данных для начала проектирования, оказана помощь по сбору исходных данных; визит представителей компании, собеседования с кандидатами на должность, переговоры с компаниями, подготовка к переговорам, работа над предложениями относительно сокращения затрат.

В то же время, ООО "ТНК-смазочные материалы" не отрицает, в соответствующие органы по вопросу получения разрешения на строительство не обращалось, проектно-сметная документация отсутствует, земельный участок под строительство не отводился, работы приостановлены из-за отсутствия финансовых средств.

Отказывая в удовлетворении требований общества в данной части, суды правомерно руководствовались следующим.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Следовательно, приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, является необходимым условием для применения налоговых вычетов.

Как установлено судами и подтверждено материалами дела, согласно полученным сведениям из Администрации города Рязани, Главного управления архитектуры и градостроительства Рязанской области, Управления капитального строительства ООО "ТНК - Смазочные материалы" проектно-сметная документация не согласовалась, правоустанавливающие документы на осуществление строительства Обществу не выдавались, земельный участок под строительство не отводился.

Доказательств осуществления строительства завода по смешению масел в г. Рязани, а также наличия соответствующих согласований и разрешений на строительство, отвода земельного участка под строительство для возможного строительства объекта в будущем налогоплательщиком, чтобы у суда имелись основания прийти к выводу о возможном строительстве в принципе, ООО "ТНК-Смазочные материалы" в нарушение ст. 65 АПК РФ не представило.

Более того, Обществом документально подтвержден факт отсутствия строительства - в материалах дела имеется приказ ООО "ТНК смазочные материалы" от 31.10.2008 N 134/1-С о приостановлении проекта строительства завода с 01.11.2008 на срок 3 года.

При отсутствии проектно-сметной документации, разрешений на строительство, отвода земельного участка затраты на услуги по управлению проектом по строительству завода по смешению масел, консультационные и другие услуги нельзя признать связанными с объектом налогообложения, в связи с чем суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу об отсутствии правовых оснований для предъявления к вычету спорных сумм НДС в отношении указанных услуг.

Исходя из изложенного довод налогоплательщиком о том, что им были предоставлены все необходимые документы для получения вычета, а возможность получения налогового вычета не поставлена в зависимость от получения разрешения на строительство и наличия землеотводных документов, обоснованно отклонен судами.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, повторяют позицию общества по делу, получили надлежащую судебную оценку, с которой соглашается суд кассационной инстанции, в силу чего они не могут служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов, поскольку направлены на переоценку установленных фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, определенную статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

Поскольку по настоящему делу правильно применены нормы материального права и не выявлено процессуальных нарушений, влекущих отмену судебных актов, поданная кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 10.06.2011 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011 г. по делу N А54-169/2011 в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу ООО "ТНК смазочные материалы" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.М. Маргелова

Судьи

Е.И. Егоров Е.А. Радюгина