Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12 апреля 2012 г. N Ф10-4798/11 по делу N А64-5256/2011

г. Брянск

12 апреля 2012 г.

Дело N А64-5256/2011

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 23 декабря 2011 г. N Ф10-4798/11 по делу N А64-5256/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 09.04.2012.

Полный текст постановления изготовлен 12.04.2012.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего судьи

Стрегелевой Г.А.,

судей:

Маргеловой Л.М., Радюгиной Е.А.,

при участии в судебном заседании представителей:

от ООО "Урожай" (ОГРН 1026801013337, ул. Советская, д. 32, с. Александровка, Знаменский р-н, Тамбовская обл.) - Зернова М.Э. (дов. от 06.04.2012 - пост.), Киселевой И.С. (Дов. от 06.04.2012 - пост.),

от межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Тамбовской области (ул. З.Космодемьянской, д. 12, г. Тамбов) - Головачева О.Н. (дов. от 27.03.2012 N 03-9)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Урожай" на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2012 (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Михайлова Т.Л.) по делу N А64-5256/2011,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Урожай" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тамбовской области от 12.04.2011 N 28 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 932 720 руб., пени по НДС в сумме 129 267 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 223 401 руб.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 12.10.2011 заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тамбовской области от 12.04.2011 N 28 в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 932 720 руб., пени по НДС в сумме 129 267 руб. и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в размере 223 401 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2012 решение суда отменено. В удовлетворении заявленных ООО "Урожай" требований отказано.

В кассационной жалобе общество с ограниченной ответственностью "Урожай" просит постановление суда апелляционной инстанции отменить как принятое с нарушением норм материального права.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого постановления.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией ФНС России N 1 по Тамбовской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Урожай" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.04.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 09.03.2011 N 17 и вынесено решение от 12.04.2011 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу также доначислены налоги и пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 26.05.2011 N 11-10/61 жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Частично не согласившись с решением межрайонной инспекции ФНС России N 1 по Тамбовской области от 12.04.2011 N 28, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Как следует из материалов дела, с 01.01.2008 общество уплачивало налоги, находясь на общей системе налогообложения, и, соответственно, являлось плательщиком НДС.

Основанием к доначислению НДС в сумме 205 569 руб. 31 коп. послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы вследствие неправомерного исключения из нее выручки от реализации продукции собственного производства (ячмень) и покупных товаров (мука, сахар, масло растительное) арендодателям за арендованные земельные участки.

Между ООО "Урожай" и физическими лицами-собственниками земельных паев заключены долгосрочные договоры аренды земельного участка при множественности лиц на стороне арендодателя от 30.12.2002, согласно которым по договоренности сторон арендодатели могут получать арендную плату в денежной форме или в виде натуральной оплаты (продукцией), в том числе, по 2 центнера продовольственной пшеницы, оказания услуг или путем комбинированных выплат.

ООО "Урожай" в 2008 и 2009 годах передало в счет арендной платы за арендуемые земельные паи физическим лицам: ячмень собственного производства, а также приобретенные муку, сахар и растительное масло.

При передаче продукции общество выставляло счета-фактуры, в которых отражало стоимость отчуждаемых товаров и сумму исчисленного по соответствующей ставке налога на добавленную стоимость, которую первоначально заявляло в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды, а в последующем, полагая, что выплаты в счет арендной платы за паи не являются реализацией в смысле ст. 39 НК РФ и не должны облагаться НДС, общество представило в налоговый орган уточненные декларации, уменьшив налоговую базу на соответствующие суммы.

Установленная сторонами форма оплаты арендной платы натуральными продуктами наряду с денежными средствами не противоречит подпункту 2 части 2 статьи 614 Гражданского Кодекса Российской Федерации.

Удовлетворяя требования общества о признании незаконным оспариваемого решения в части данного эпизода, суд первой инстанции пришел к выводу, что поскольку оплата арендной платы денежными средствами в соответствии с главой 21 НК РФ не образует объект налогообложения НДС, то и натуральные продукты, переданные в качестве арендной платы, не являются товаром и не образуют объект налогообложения по НДС, так как в данном случае натуральные продукты являются одной из форм платежа.

Отменяя решение суда и признавая указанный вывод неправомерным, суд апелляционной инстанции исходил из того, что если в счет оплаты услуг по представлению в аренду земельных долей, оказываемых арендодателем, налогоплательщиком-арендатором передаются права собственности на товары, произведенные или приобретенные этим налогоплательщиком, то в рамках налоговых правоотношений такие операции рассматриваются как передача собственного имущества в качестве оплаты (встречного предоставления) за право пользования землей, и в соответствии со статьями 39, 146 НК РФ признаются реализацией для целей налогообложения НДС.

Суд кассационной инстанции находит данный вывод суда обоснованным.

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Договор аренды является возмездным (ст. 606 ГК РФ). Следовательно, передача арендатором арендодателю собственного имущества в счет уплаты арендной платы является встречным предоставлением за право пользования арендованным имуществом. При этом такая передача имущества признается его отчуждением.

Передав арендодателю имущество на возмездной основе, арендатор по смыслу п. 1 ст. 39 НК РФ осуществил его реализацию, что является основанием для включения таких сумм в сумму реализации, признаваемую объектом налогообложения по НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

В рамках данного дела общество на возмездной основе арендовало у физических лиц земельные паи сельскохозяйственного назначения, оплата за аренду производилась собственной сельскохозяйственной продукцией и иным имуществом, то есть общество осуществляло обмен права пользования земельными участками на собственное имущество: продукцию собственного производства (ячмень) и ранее приобретенные товары (мука, сахар, масло растительное).

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции, что при таких обстоятельствах у общества возник объект налогообложения НДС, обоснован.

Как следует из оспариваемого решения, налоговую базу по спорным операциям инспекция установила, приняв в качестве сумм реализации, суммы переданных в счет оплаты аренды товаров, указанные обществом в счетах-фактурах (покупатель - "население"): от 31.10.2008 N 64, от 28.11.2008 N 78, от 24.12.2008 N 84, от 24.12.2008 N 82, от 31.10.2009 N 63, от 30.11.2009 N 70.

Данные суммы соответствуют суммам "размера произведенных выплат натуральными продуктами в счет арендной платы", указанных обществом в бухгалтерских справках от 02.09.2010 о внесении изменений в регистры бухгалтерского учета.

На основании изложенного, поскольку операции по передаче таких товаров подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке, апелляционный суд пришел к правомерному выводу об отсутствии оснований для признания незаконным решения инспекции от 12.04.2011 N 28 в части доначисления НДС в сумме 205 569 руб. 31 коп.

Рассматривая заявленные требования о признании недействительным решения межрайонной инспекцией ФНС России N 1 по Тамбовской области от 12.04.2011 N 28 в части эпизода о применении обществом налоговых вычетов по НДС в сумме 2 727 151 руб., в том числе за 3 квартал 2008 года - 1 815 716 руб., за 4 квартал 2008 года - 911 435 руб., суды исходили из следующего.

Как следует из материалов дела, в 2007 году общество применяло систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, а с 1 января 2008 года перешло на уплату налогов по общей системе налогообложения.

В соответствии с договорами контрактации сельскохозяйственной продукции урожая 2008 года от 15.11.2007 N КП/8, N КП/9, N КП/10 общество обязалось продать ООО "Вектор" ячмень пивоваренный урожая 2008 года в период август-декабрь 2008 года. Согласно п. 7.1 данных договоров покупатель осуществляет до 11.12.2007 100%-ную предоплату по договорам путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца.

11.12.2007 общество получило от ООО "Вектор" предоплату в сумме 31 040 000 руб. (под поставку продукции в 2008 году) и во исполнение договоров контрактации в 3 и 4 кварталах 2008 года передало ООО "Вектор" сельхозпродукцию.

При этом общество исчислило НДС с суммы реализации продукции в налоговых декларациях по НДС за 3 и 4 кварталы 2008 года.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции, руководствуясь п. 7 ст. 5 НК РФ и учитывая вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Тамбовской области от 30.10.2009 по делу N А64-6277/08-27, в соответствии с которым признано правомерным включение налоговым органом в налогооблагаемую базу по ЕСХН (по результатам выездной налоговой проверки за 2007 год - решение от 29.09.2008 N 10-26/08988) предоплаты в сумме 31 040 000 руб. и уплату с этой суммы ЕСХН, пришел к выводу, что общество имело право в 2008 году (период применения общей системы налогообложения) заявить налоговый вычет по НДС в сумме уплаченного налога с реализации зернопродукции в 2008 году, оплата за которую состоялась по договору контрактации ранее, в 2007 году (в период уплаты единого сельскохозяйственного налога) и следовательно, налогоплательщиком правомерно поданы уточненные декларации по НДС за 3 и 4 кварталы 2008 года с налоговыми вычетами по данной сделке в суммах соответственно 1 815 716 руб. и 911 435 руб.

Признавая ошибочным данный вывод и отменяя решение суда в указанной части, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщики налога на добавленную стоимость имеют право уменьшить исчисленную общую сумму НДС на налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) (п. 8 ст. 171 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ (в редакции действовавшей в спорный период) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно п. 3 ст. 346.1 НК РФ организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В 2007 году ООО "Урожай" являлось плательщиком ЕСХН и не являлось плательщиком НДС. В 2008 году общество, применяя общую систему налогообложения, являлось плательщиком НДС и имело право уменьшить исчисленную общую сумму НДС на налоговые вычеты при соблюдении установленных статьями 171, 172 НК РФ требований.

Однако, установив, что необходимые условия для получения налоговых вычетов налога, ранее уплаченного с сумм предоплаты, общество не выполнило: в 2007 году при получении предоплаты не был исчислен и уплачен НДС с сумм предоплаты, не были выставлены и зарегистрированы в книге продаж соответствующие счета-фактуры на указанные суммы, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу об обоснованном доначислении обществу НДС и отсутствии у общества права на использование налоговых вычетов в сумме 2 727 151 руб.

Кроме того, действующим налоговым законодательством не оговорена возможность заявления налогового вычета в случае, когда предоплата получена при применении организацией ЕСХН, а реализация (поставка) продукции в счет этой предоплаты произведена, когда организация перешла на общий режим налогообложения.

Довод общества о двойном налогообложении подлежит отклонению, поскольку полученные в 2007 году суммы предоплаты правомерно включены в налогооблагаемую ЕСХН базу, так как признаны налогооблагаемым этим налогом доходом. При этом налоговый орган верно отметил в своем решении, что отгрузка продукции в 2008 году не послужила основанием для признания объекта налогообложения налогом на прибыль, плательщиком которого общество являлось в этот период (налоговая ставка 0%).

Применительно к НДС общество верно включило сумму реализации товаров по договорам контрактации в налоговую базу по НДС в периоды передачи товаров контрагенту (3, 4 кварталы 2008 года) и оснований для уменьшения исчисленной суммы НДС на спорные суммы налога у общества не имелось, поскольку отсутствует факт исчисления НДС ранее с сумм оплаты, полученных в счет предстоящих поставок.

Доводам, изложенным в кассационной жалобе, судом апелляционной инстанции дана надлежащая правовая оценка. Оснований для переоценки выводов суда у суда кассационной инстанции не имеется в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2012 по делу N А64-5256/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу ООО "Урожай" - без удовлетворения.

Возвратить ООО "Урожай" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1000 руб. по чеку-ордеру от 28.02.2012.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий судья

Г.А. Стрегелева

Судьи

Л.М. Маргелова Е.А. Радюгина