Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 мая 2012 г. N Ф10-1527/12 по делу N А54-567/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 23 мая 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 мая 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего	Ермакова М.Н.
судей:	Егорова Е.И.
	Смолко С.И.
при участии в заседании:
от ЗАО "Пищекомбинат "Милославский"" 391770 Рязанская обл., р.п. Милославское, ул. Привокзальная, д. 11а ОГРН 1022304544437	Прончева А.И. - представитель, дов. от 10.11.11 г. N 777
от МИФНС России N 5 по Рязанской области 391800, Рязанская обл., г. Скопин, ул. Октябрьская, д. 50	Барабановой Т.Е. - представитель, дов. от 02.05.12 г. N 03-05/03697 Кравчука В.Е. - представитель, дов. от 07.03.12 г. N 2.2.-03/01920

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Закрытого акционерного общества "Пищекомбинат "Милославский" на постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.12 г. (судьи Е.Н. Тимашкова, О.А. Тиминская, Н.В. Еремичева) по делу N А54-567/2011,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество "Пищекомбинат "Милославский" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Рязанской области (далее - налоговый орган) от 29.11.10 г. N 11-09/229дсп (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 09.09.11 г. заявление Общества удовлетворено.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.12 г. решение суда первой инстанции частично отменено, и в части удовлетворения заявления Закрытого акционерного общества "Пищекомбинат "Милославский" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Рязанской области от 29.11.10 г. N 11-09/229дсп в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в размере 7798,5 руб., начисления налога на имущество в размере 38992,51 руб. и пени по налогу на имущество в размере 2435,08 руб. отказано; в остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении его заявления и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Налоговый орган в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.

В силу ст. 286 АПК РФ, арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества за период 2007-2009 годы. Результаты проверки оформлены актом от 01.10.2010 г. N 11-09/139дсп.

После рассмотрения материалов проверки и разногласий Общества налоговым органом принято решение от 29.10.10 г. N 11-09/229дсп, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов в виде штрафа в общем размере 63216,74 руб., начислено налогов к уплате в общем размере 332884,58 руб. и пени в общем размере 118752,69 руб. Кроме того, Обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в размере 4337867,82 руб.

Основанием для начисления Обществу налога на имущество, соответствующей пени и применения санкции за неполную уплату данного налога явился вывод налогового органа о занижении Обществом налогооблагаемой базы.

В спорный период Общество вело строительство картофелехранилища, которое было построено в 2009 году и введено в эксплуатацию с 31.12.09 г. Строительство велось Обществом на заемные средства, полученные от банка по кредитному договору. Проценты за пользование кредитом, уплаченные банку, Общество в первоначальную стоимость картофелехранилища не включило. Налоговый орган посчитал, что сумма процентов должна включаться в первоначальную стоимость имущества, увеличил на сумму процентов налогооблагаемую базу и произвел расчет примененных налоговых санкций, начисленной суммы налога и пени.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление Общества в данной части, указал, что отнесение процентов по долговым обязательствам регулируется нормами главы 25 НК РФ - "Налог на прибыль", в соответствии с положениями статей 256 и 257 НК РФ Общество правомерно не увеличивало стоимость картофелехранилища на размер процентов, а учло их в составе внереализационных расходов.

Суд апелляционной инстанции, отменяя в этой части решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявления Общества, согласился с доводами налогового органа о том, что картофелехранилище являлось инвестиционным активом, в начальную стоимость которого, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, должен быть включен и размер уплаченных по кредитному договору процентов.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что спорный объект основных средств (картофелехранилище) соответствует понятию инвестиционного актива, данному в п. 7 ПБУ 15/2008 "Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание", суд кассационной инстанции находит правильным.

Поскольку в данном случае между сторонами возник спор по поводу правильности исчисления налога на имущество организаций, судам при рассмотрении дела необходимо было руководствоваться положениями главы 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса РФ, а не главы 25 "Налог на прибыль".

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 375 НК РФ, при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с п. 12 ПБУ 15/01 (действовавшими в 2008 году) и п. 7 ПБУ 15/2008 (действующим с 01.01.09 г.) затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены (далее - текущие расходы), за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Этим же пунктом определено, что к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство.

С учетом указанных положений, Общество должно было учитывать размер выплаченных по кредитным договорам процентов в стоимости картофелехранилища.

Кроме того, как следует из материалов дела, в проверяемый период, в соответствии с приказами об учетной политике, Общество учитывало суммы процентов именно таким способом. Проводки в счетах бухгалтерского учета об исключении сумм процентов из стоимости картофелехранилища и отнесения их в состав внереализационных расходов были сделаны Обществом в момент проведения выездной налоговой проверки, данные суммы в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за проверяемый период Обществом не включались.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о необходимости учета спорных процентов в соответствии с положениями главы 25 "Налог на прибыль" НК РФ является ошибочным.

Однако, судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Отказывая в удовлетворении заявления Общества в данной части, суд апелляционной инстанции указал, что Общество не оспаривает размер доначислений и не представило контррасчета начислений.

Данный вывод противоречит фактическим обстоятельствам дела - Обществом в суд первой инстанции 30.08.11 г. было представлено уточнение своего заявления, в котором оно оспаривало именно правильность расчета начисленного налога, пени и примененных налоговых санкций (т.6 л.д.95-100).

Суд апелляционной инстанции принял расчет, сделанный налоговым органом в оспариваемом ненормативном правовом акте, однако, правильность данного расчета не проверил. Между тем, данный расчет не соответствует правилам, установленным нормами главы 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

В расчете налогового органа (страница 56 оспариваемого ненормативного правового акта) указана "средняя" стоимость имущества по данным Общества - 17605491 рубль и "средняя" стоимость по данным налогового органа - 19377878 руб., расчет среднегодовой стоимости по формуле, установленной п. 4 ст. 376 НК РФ, не сделан.

Кроме того, определяя долю процентов по займам, которые подлежали включению в стоимость картофелехранилища, налоговый орган, в нарушение положений п. 8 ст. 101 НК РФ, не сделал ссылки на первичные документы, подтверждающие размер кредитов, израсходованных на строительство инвестиционных активов. Оспаривая правильность расчета налогового органа в своем уточнении заявления, Общество указывало на то, что часть полученных кредитных средств была направлена им на другие цели, в том числе на погашение процентов по займам, но не на строительство объектов основных средств. Данные доводы Общества никем не опровергнуты.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что решение налогового органа в оспариваемой Обществом части, относящейся к начислению налога на имущество, пени по нему и привлечения к ответственности на неполную уплату данного налога, подлежит признанию недействительным.

С учетом этого, постановление суда апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене с оставлением в силе в этой части решения суда первой инстанции, но с изменением мотивов принятого решения.

Основанием для предложения уменьшить предъявленный к возмещению НДС по счетам-фактурам, полученных Обществом от ООО "Галактика", ООО "ССМУ-46", ООО "Мегаконт" явился вывод налогового органа об отсутствии у Общества пакета необходимых документов - товарно-транспортных накладных, поскольку по спорным счетам-фактурам Общество производило оплату транспортных услуг.

Отменяя в этой части решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявления Общества, суд апелляционной инстанции согласился с доводами налогового органа о том, что право на налоговый вычет по НДС по сделкам с ООО "Галактика", ООО "Мегаконт" и ООО "ССМУ-46" Общество обязано было подтвердить, помимо представленных документов, и товарно-транспортными накладными, поскольку по сделкам с указанными контрагентами Обществу оказывались услуги по перевозке товаров. При этом суд апелляционной инстанции сослался на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.10 г. N 8835/10.

Суд кассационной инстанции находит данный вывод обоснованным в отношении сделок Общества с ООО "ССМУ-46".

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную к уплате, на установленные этой статьей вычеты. Вычетам подлежат, в частности, суммы налога предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также для перепродажи.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Первичным документом при оформлении договора перевозки, в соответствии с постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.97 г N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", является товарно-транспортная накладная формы N 1-Т, предназначенная для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, определяющая взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащая для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

Поскольку товарно-транспортные накладные, подтверждающие взаимоотношения Общества с ООО "ССМУ-46" по договору перевозки, не были представлены ни налоговому органу в ходе проверки, ни в суд, суд апелляционной инстанции обоснованно поддержал выводы налогового органа о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по НДС по сделкам с указанным контрагентом, а суд первой инстанции ошибочно посчитал наличие реестров накладных и путевых листов, представленных Обществом, достаточным условием для применения спорных вычетов.

Вместе с тем, суд кассационной инстанции не может согласиться с выводом суда апелляционной инстанции о необходимости наличия товарно-транспортных накладных в качестве первичных документов, подтверждающих правомерность налоговых вычетов по сделкам с ООО "Галактика" и ООО "Мегаконт".

Как следует из материалов дела, с ООО "Галактика" Обществом был заключен договор поставки, с ООО "Мегаконт" - договор подряда, которые в качестве составной части включали в себя не только передачу Обществу приобретенных (заказанных) товаров, но и их доставку в адрес Общества контрагентами, при этом условие о доставке приобретаемых (заказанных) товаров оговаривалось в договорах отдельно, счета-фактуры для оплаты доставки выставлялась отдельно.

Налоговый орган, считая необоснованным применение Обществом налоговых вычетов по услугам по перевозке приобретенных у контрагентов товаров, не подверг сомнению правомерность налоговых вычетов по приобретению самих товаров, признав, что представленные Обществом первичные документы подтверждают реальность хозяйственных операций, оплату приобретенных товаров и принятие их к учету.

Вместе с тем, поскольку договоры Общества с ООО "Галактика" и ООО "Мегаконт" включали в себя одновременно условия и о приобретении, и о доставке приобретаемых товаров, товарно-транспортная накладная не будет являться единственным первичным документом, подтверждающим выполнение контрагентами Общества обязательства по перевозке товаров и принятие Обществом этой услуги к учету. С учетом этого, суд кассационной инстанции находит обоснованной позицию суда первой инстанции в данной части спора.

Таким образом, поскольку суд кассационной инстанции находит обоснованными выводы судов первой и апелляционной инстанций в отношении сделок Общества с различными контрагентами, обжалуемый Обществом судебный акт принят в части суммы НДС, приходящейся на ООО "ССМУ-46", ООО "Галактика" и ООО "Мегаконт" вместе взятых, правильность расчета сумм НДС по каждому контрагенту судом первой инстанции не проверялась, суд кассационной инстанции считает необходимым отменить в данной части как постановление суда апелляционной инстанции, так и решение суда первой инстанции, и направить дело на новое рассмотрение в этой части в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела в данной части суду первой инстанции следует учесть изложенное, проверить правильность расчета спорных сумм на добавленную стоимость по каждому контрагенту Общества, и с учетом этого принять решение по существу спора.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену принятых судами первой и апелляционной инстанций судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 2, 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2012 года по делу N А54-567/2011 в части отказа в удовлетворении заявления Закрытого акционерного общества "Пищекомбинат "Милославский" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Рязанской области от 29.11.10 г. N 11-09/229дсп в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в размере 7798,5 руб., начисления налога на имущество в размере 38992,51 руб. и пени по налогу на имущество в размере 2435,08 руб. отменить, оставив в силе в указанной части решение Арбитражного суда Рязанской области от 9 сентября 2011 года по данному делу.

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 9 сентября 2011 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2012 года по настоящему делу в части требований ЗАО "Пищекомбинат "Милославский" о признании недействительным решения МИФНС России N 5 по Рязанской области от 29.11.10 г. N 11-09/229дсп в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению в завышенных размерах НДС в размере 525480,27 руб. отменить, дело в данной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

В остальной части указанные судебные акты оставить в силе.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

М.Н. Ермаков

Судьи

Е.И. Егоров С.И. Смолко