Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 мая 2013 г. N Ф10-1228/13 по делу N А68-7455/2012

30 мая 2013 г.

Дело N А68-7455/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2013 года.

г. Калуга

Постановление изготовлено в полном объеме 30 мая 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего	Ермакова М.Н.
судей	Егорова Е.И.
	Шуровой Л.Ф.
при участии в заседании: от ОАО "Гурово-Бетон" 301382, Тульская область,Алексинский р-н, р.п.Новогуровский, ул.Железнодорожная, д.3 ОГРН 1027103671033 от МИФНС России N 8 по Тульской области 310130, Тульская обл., Ленинский р-н, п.Ленинский, ул.В.Терешковой, д.4 ОРГН 1047103030006	Джальчинова Д.Л. - представитель, дов. от 02.07.12г. б/н Белишева А.Е. - представитель, дов. от 12.04.12г. N 05-08/02660, Хохлова А.В. - представитель, дов. от 17.05.13г. N 04-04/04157, Куроедова Д.М. - представитель, дов. от 22.05.13г. N 04-04/04413

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Открытого акционерного общества "Гурово-Бетон" на решение Арбитражного суда Тульской области от 19.11.12г. (судья О.А.Коновалова) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.13г. (судьи Н.В.Еремичева, О.А.Тиминская, Е.Н.Тимашкова) по делу N А68-7455/2012,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Гурово-Бетон" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительными решения МИФНС России N 8 по Тульской области (далее - налоговый орган) от 29.03.12г. N 7А и требования от 28.06.12г. N 6543 об уплате налогов, пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 19.11.12г. заявление требования удовлетворено частично. Признано недействительным требование от 28.06.12г. N 6543 в части предложения уплатить налог на прибыль с доходов иностранных организаций в размере 5150121 рубль. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.13г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявления.

Налоговый орган в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.

Рассмотрев доводы жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судами, оспариваемое решение принято налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки Общества (акт от 13.01.12г. N 1А). Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов, а также уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2009 - 2010 годы послужили выводы налогового органа о необоснованном включении Обществом в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008, 2009, 2010 годы начисленных процентов по договорам займа и кредитному соглашению, заключенным с компанией "HeidelbergCement AG", Германия, доля участия которой составляет 100%. Проценты были учтены Обществом в составе внереализационных расходов в полном размере, тогда как по мнению налогового органа их следовало учесть в составе внереализационных расходов по правилам, предусмотренным п.2 ст.269 НК РФ - с учетом их предельной величины.

Решением УФНС России по Тульской области от 15.06.12г. N 87-А оспариваемое решение налогового органа утверждено.

На основании вступившего в силу решения налоговый орган 28.06.12г. направил в адрес Общества требование N 6543, которым ему предложено в срок до 18.07.12г. уплатить недоимку по налогам в общей сумме 12968661,96 руб., пени в общей сумме 1734510,11 руб., штрафные санкции в общей сумме 501289,4 руб.

Частично не согласившись с решением и с требованием, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявления Общества по данному эпизоду, суды обеих инстанций правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, определяемых с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ.

Предельная величина процентов, признаваемых расходом для целей исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определяется в соответствии с положениями ст.269 НК РФ При этом если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации (далее - контролируемая задолженность), и если размер не погашенных налогоплательщиком - российской организацией долговых обязательств, представленных иностранной организацией, более чем в 12,5 раза (для организаций, занимающихся лизинговой деятельностью) превышает разницу между суммой его активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п.1 ст.269 НК РФ применяются правила, установленные п.2 названной статьи.

Согласно порядку, установленному п.2 ст.269 НК РФ, налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата (для организаций, занимающихся лизинговой деятельностью) на 12,5.

Таким образом, по смыслу указанной правовой нормы основанием для применения установленных Налоговым кодексом Российской Федерации ограничений в отношении контролируемой задолженности иностранной организации является наличие задолженности налогоплательщика перед иностранной организацией, более чем в три раза превышающей разницу между суммой активов и величиной указанных обязательств, независимо от того обстоятельства, по одному либо нескольким договорам займа в отчетном (налоговом) периоде эти обязательства возникли. Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в ст.269 НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в деятельности налогоплательщика - российской организации в различных формах.

Из материалов дела следует, что Общество за 2008 - 2010 годы на последний день отчетного (налогового) периода имеет непогашенную задолженность перед иностранной компанией "HeidelbergCement AG" (Германия) по нескольким краткосрочным договорам займа и кредитному соглашению от 14.04.208г.

Сумма начисленных процентов по долговому обязательству перед иностранной компанией "HeidelbergCement AG" (Германия) согласно приложению N 2 (расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы) к листу 02 налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2010 годы по строке 201 (проценты по долговым обязательствам любого вида), составила за 2008 год - 30339427 руб., за 2009 год - 103966636 руб., за 2010 год - 76436716 руб.

При этом судами установлено, что акционером Общества и владельцем акций в количестве 10 551 штуки является иностранная компания "HeidelbergCementCentralEuropeEastHoldingB.V." (Нидерланды), доля участия в уставном капитале общества составляет 100%.

В свою очередь, компания "HeidelbergCement AG" (Германия) имеет долю участия в уставном капитале указанной иностранной компании также 100%.

Таким образом, иностранная компания "HeidelbergCement AG" косвенно участвует в уставном капитале Общества и доля такого участия составляет 100%.

В связи с установленными судами обстоятельствами (подтвержденными материалами дела и никак не опровергнутыми Обществом) имеющаяся у Общества задолженность по договорам займа с иностранной компанией "HeidelbergCement AG" (Германия) обоснованно признана ими в качестве контролируемой задолженности в соответствии с положениями ст.269 НК РФ.

Размер непогашенной задолженности, размер собственного капитала и предельный размер процентов сторонами не оспаривается.

Довод Общества о том, что оно вправе принимать к вычету проценты в полном объеме на основании п.3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" от 29.05.96г. (далее - Протокол к Соглашению), являлись предметом рассмотрения судами нижестоящих инстанций, и правомерно ими отвергнут на основании следующего.

Согласно п.3 Протокола к Соглашению суммы процентов, которые выплачивает компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося государства и в которой участвует резидент другого Договаривающегося государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании в первом упомянутом государстве, независимо от того, выплачиваются ли эти суммы процентов банку или другому лицу, и независимо от срока действия ссуды. Такой вычет, однако, не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Судами обоснованно отмечено, что определенное в п.3 Протокола к Соглашению условие о том, что суммы процентов подлежат неограниченному вычету, не означает, что в вопросе определения размера процентов не подлежат применению иные положения Соглашения к Протоколу.

Статья 9 названного Соглашения определяет условия корректировки прибыли в том случае, если сделка заключена между "ассоциированными предприятиями" и имеет место факт отступления условий сделки от рыночных условий.

Пункт 3 Протокола к Соглашению также содержит условие о том, что вычет не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Таким образом, статья 9 Соглашения не только позволяет, но и указывает на необходимость применения норм национального законодательства о контролируемой задолженности, в связи с чем, пункты 3 статей 24 соглашений, устанавливающие определенные гарантии резидентам договаривающихся государств по применению вычетов при определении налогооблагаемой прибыли, не распространяются на резидентов, обладающих признаками ассоциированного предприятия, о чем прямо говорится в данной норме.

В рассматриваемом случае суды установили, что имеет место косвенное участие кредитора - "HeidelbergCement AG" (Германия) в российском Обществе.

Учитывая превышение непогашенной контролируемой задолженности над собственным капиталом более чем в 3 раза, отсутствие обеспечения по займам, продолжение заключения кредитных договоров при наличии непогашенной задолженности по уже заключенным договорам, кредитование при убыточности деятельности предприятия, незначительную фактическую выплату процентов, значительное превышение займа над собственным капиталом (превышение в отдельные периоды в 66, 130, 150 раз), суды пришли к обоснованному выводу о нерыночности предоставленных Обществу займов.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о неправомерном включение Обществом в состав расходов суммы превышения предельной величины процентов по контролируемой задолженности суды правомерно признали законным и обоснованным.

Применение судами к рассматриваемому делу правового подхода, изложенного в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.11г. N 8654/11 суд кассационной инстанции находит правомерным. Ссылка Общества на то, что при рассмотрении указанного дела судами установлены иные фактические обстоятельства отклоняется как направленная на переоценку выводов судов.

По эпизоду, связанному с доначислением Обществу 5150121 руб. налога на доходы иностранных организаций, соответствующих пеней и штрафов, суды, на основании ст.ст.284, 309, 310, 312 НК РФ, пришли к обоснованному выводу о том, что к выплаченным Обществом иностранной компании процентам применяются нормы п.4 ст.269 НК РФ, предусматривающие возможность переквалификации процентов в дивиденды в части, превышающий предельный размер, рассчитанный с учетом коэффициента капитализации на основании пункта 2 этой же статьи.

Обосновывая применение п.4 ст.269 НК РФ, суды расценили положения п.5 Протокола к соглашению отсылающими к национальному законодательству (п.4 ст.269 НК РФ).

Довод Общества о неприменении положений п.4 ст.269 НК РФ о переквалификации процентов по контролируемой задолженности в части превышения предельного размера в дивиденды, ввиду определения в пункте 2 статьи 10 Соглашения термина "дивиденды", не может быть принят во внимание на основании следующего.

Пунктом 2 статьи 10 Соглашения к "дивидендам" для целей Соглашения относятся: "доходы по акциям, в том числе акциям горнодобывающей промышленности, по правам или сертификатам на участие в прибыли, учредительским паям или другим, за исключением долговых требований, правам на участие в прибыли, а также прочие доходы, которые по законодательству Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль, приравниваются в налоговом отношении к доходам по акциям".

Однако, пунктом 5 Протокола к Соглашению предусмотрено, что "несмотря на положения статьи 10 Соглашения доходы, возникающие в Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в соответствии с законодательством этого Государства, если они: (а) основаны на правах или долговых требованиях, предусматривающих участие в прибыли (применительно к Федеративной Республике Германии, включая доходы негласного участника, получаемые им от долевого участия как такового, доходы от ссуд, содержащих право на участие в прибыли, и облигаций с правом на участие в прибыли) и (б) подлежат вычету при исчислении прибыли плательщика этих доходов".

Следовательно, в случае с контролируемой задолженностью переквалифицированные на основании п.4 ст.269 НК РФ из процентов дивиденды подлежат налогообложению по правилам ст.ст.284, 309-310 НК РФ, с учетом положений статьи 10 Соглашения и пункта 5 Протокола к нему, по ставкам установленным в пункте 1 статьи 10 Соглашения.

Отвергая доводы Общества о том, что дивиденды не могут быть выплачены "HeidelbergCement AG" (Германия), поскольку эта компания лишь косвенно владеет капиталом, суды правомерно указали, что рассчитанные налоговым органом суммы в виде положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами не являются дивидендами, а лишь приравниваются к ним в целях налогообложения на основании п.4 ст.269 НК РФ. Таким образом, данные суммы фактически являются доходом той организации, которой они уплачиваются, и подлежат обложению налогом на прибыль. В связи с этим налог должен быть удержан за счет средств, выплаченных "HeidelbergCement AG" (Германия).

Иные доводы кассационной жалобы, по сути повторяющие позицию заявителя по данному делу и оцененные судами, нарушения или неправильного применения судами норм материального и процессуального права не подтверждают, а направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судебными инстанциями, и в силу ст.287 АПК РФ подлежат отклонению.

Таким образом, оснований для отмены обжалуемых судебных актов по изложенным в кассационной жалобе доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст.289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тульской области от 19 ноября 2012 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 февраля 2013 года по делу N А68-7455/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу Открытого акционерного общества "Гурово-Бетон" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

М.Н.Ермаков

Судьи

Е.И.Егоров Л.Ф.Шурова