Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15 июля 2013 г. N Ф10-1633/13 по делу N А09-7272/2012

г. Калуга

15 июля 2013 г.

Дело N А09-7272/2012

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего Судей	Радюгиной Е.А. Ермакова М.Н.
Чаусовой Е.Н.
При участии в заседании:
от общества с ограниченной ответственностью "ЭлКом" (241020, г. Брянск, Уральский пер., д. 8, ОГРН 1053260567634)	Формаго Г.И. - представителя (дов. от 23.01.2013 б/н, пост.)
от инспекции ФНС России по г. Брянску (241037, г. Брянск, ул. Крахмалева, 53, ОГРН 1133256000008) от Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (241037, г. Брянск, ул. Крахмалева, 53)	Чепурновой Е.К. - представителя (дов. от 11.01.2013 N 5, пост.), Худякова Р.В. - представителя (дов. от 29.11.2012 N 28, пост.)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу инспекции ФНС России по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 29.10.2012 (судья Запороженко Р.Е.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2013 (судьи Байрамова Н.Ю., Еремичева Н.В., Мордасов Е.В.) по делу N А09-7272/2012,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЭлКом" (далее - ООО "ЭлКом", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Брянской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 29.05.2012 N 5 в части предложения уплатить недоимки по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 183 231 руб., по единому социальному налогу в сумме 358 582 руб., пени и штрафов за их неуплату в общей сумме 482 527 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 29.10.2012 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2013 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция ФНС России по г. Брянску (правопреемник межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Брянской области) просит решение и постановление судов отменить как принятые с нарушением норм материального и процессуального права.

Рассмотрев материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция находит принятые по делу судебные акты подлежащими отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией ФНС России N 4 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка ООО "ЭлКом" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на ОПС, транспортного налога, налога на имущество организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 02.05.2012 N 5 и принято решение от 29.05.2012 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 35 858 руб., на основании п.1 ст. 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 118 323 руб., также обществу предложено уплатить недоимки по налогам, в том числе 1 183 231 руб. НДФЛ, 358 582 руб. ЕСН и пени за их неуплату.

Основанием для доначисления спорных сумм налогов, пени и штрафов, послужили выводы инспекции о создании обществом видимости наличия между ООО "ЭлКом" и тремя его субподрядчиками хозяйственных связей, в результате которых последними выполнены электромонтажные работы. Заключаемые обществом договоры подряда (субподряда) на выполнение электромонтажных работ с ИП Коргиным В.О., ИП Козиным А.В., ИП Дмитриевым Э.В., одновременно являющимися сотрудниками проверяемого общества, являются притворными. Их целью являлась налоговая выгода в виде ухода от налогообложения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 13.07.2012, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением налогового органа от 29.05.2012 N 5, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор и удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций, пришли к выводу, что инспекцией не подтвержден довод о создании обществом схемы ухода от налогообложения путем заключения договоров субподряда с работниками общества, выполнявшими спорные работы в качестве индивидуальных предпринимателей.

Судами также указано, что осуществляя контрольные мероприятия, инспекция не использовала правовые механизмы, направленные на изменение в рамках налогового спора юридической квалификации сделок, предусмотренные пунктом 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" и в подтверждение своей позиции не представила суду соответствующей правовой аргументации.

Суд кассационной инстанции считает выводы судов недостаточно обоснованными.

В соответствии со статьей 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ. Такие организации именуются налоговыми агентами.

Согласно пункту 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Пункт 4 статьи 226 НК РФ устанавливает обязанность агентов удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (действующей в проверяемый период) плательщиками ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам.

В пункте 1 статьи 236 НК РФ указано, что объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в проверяемый период осуществляло электромонтажные работы по договорам подряда и субподряда.

В период 2009-2010 г.г. в ООО "ЭлКом" имелось 11 электромонтажников, выполняющих непосредственную работу на объектах. Кроме того, обществом был заключен договор кадрового аутсортинга с ООО "БрянскКонсалт-Проект" на подбор квалифицированных рабочих для осуществления электромонтажных работ на объектах с последующим зачислением в штат организации. Несмотря на наличие необходимых специалистов, общество в проверяемый период привлекало для выполнения электромонтажных работ субподрядчиков, доля расходов на которые в составе себестоимости составила 43% в 2009 году и 50% в 2010 году, расходы на субподрядчиков превышали сумму затрат на материалы и заработную плату основных рабочих. При этом основными субподрядчиками общества были работники ООО "ЭлКом", а именно - директор и учредитель общества Коргин В.О., заместитель директора и учредитель Козин А.В., главный энергетик Дмитриев Э.В., зарегистрированные в качестве предпринимателей в 2008 году и применявшие специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения.

Единственным источником получения доходов указанными лицами являлось ООО "ЭлКом".

В качестве предпринимателей Коргин В.О., Козин А.В. и Дмитриев Э.В. по договорам субподряда (субсубподряда) заключенными с ООО "ЭлКом" выполняли работу в рамках деятельности общества, т.е. соответствующую своим трудовым обязанностям.

Оплата услуг Коргину В.О., Козину А.В. и Дмитриеву Э.В по договорам субподряда (субсубподряда) составляла от 50 000 до 200 000 руб. в месяц, при этом сотрудники основного подразделения по трудовым договорам получали только оклад в среднем 7 000 рублей в месяц.

В связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что сделки, заключенные обществом с индивидуальными предпринимателями, являющимися сотрудниками ООО "ЭлКом", являлись притворными, работы Коргиным В.О., Козиным А.В. и Дмитриевым Э.В. выполнялись в рамках трудовых правоотношений, целью являлось получение налоговой выгоды путем ухода от налогообложения по НДФЛ, ЕСН и страховым взносам на ОПС.

В силу части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункты 3, 4 Постановления N 53).

В силу пункта 6 Постановления N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды обеих инстанций, принимая обжалуемые судебные акты, пришли к выводу о том, что инспекцией не подтверждено создание обществом схемы ухода от налогообложения путем заключения договоров субподряда с работниками общества, выполнявшими спорные работы в качестве индивидуальных предпринимателей.

Кассационная инстанция считает обстоятельства, положенные судами в основу указанных выше выводов, не соответствующими требованию достаточности. В нарушение требований статей 71, 168, 170, 271 АПК РФ не получили всесторонней оценки судов при рассмотрении настоящего дела доводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, в частности - о выполнении предпринимателями Коргиным В.О., Козиным А.В. и Дмитриевым Э.В. по договорам субподряда (субсубподряда) заключенными с ООО "ЭлКом" работ соответствующих своим трудовым обязанностям; применение Коргиным В.О., Козиным А.В. и Дмитриевым Э.В. специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения; оплаты их труда в рамках договоров субподряда в суммах значительно превышающих установленный на предприятии заработок; регистрация в качестве предпринимателей незадолго до заключения спорных договоров; получение доходов в качестве предпринимателей только от ООО "ЭлКом", - с исследованием обстоятельств и документов, касающихся спорных сделок, в том числе договоров, штатного расписания, должностных обязанностей.

Поскольку судами неполно исследованы фактические обстоятельства дела, имеющие существенное значение для разрешения спора, не дана оценка всем доводам налогового органа и представленным в материалы дела доказательствам, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, в ходе которого суду надлежит учесть изложенное.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 29.10.2012 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2013 по делу N А09-7272/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Е.А.Радюгина

Судьи

М.Н.Ермаков Е.Н.Чаусова