Комментарий к письму Минфина РФ от 4 октября 2004 г. N 03-06-01-04/48 "Об уплате налога на имущество иностранной организацией" (А.П. Распутин, "Нормативные акты для бухгалтера", N 20, октябрь 2004 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 4 октября 2004 г. N 03-06-01-04/48 "Об уплате налога на имущество иностранной организацией"

В номере 19 "НА" мы обсуждали письмо Минфина России от 16.09.2004 N 03-06-01-04/32. Оно посвящалось расчету налога на имущество, которое находится в организации не весь год. Сегодня мы вновь обращаемся к этой теме. Поводом стали новые разъяснения по аналогичному вопросу. Только теперь они обращены не к российским, а к иностранным налогоплательщикам.

Счастливое число 13

Напомним, что в сентябрьском письме речь шла об отечественных предприятиях, которые были созданы (ликвидированы) в течение года. Отвечая на вопрос, как правильно рассчитать налог на имущество в таких условиях, Минфин решил, что продолжительность налогового периода по этому налогу не связана с размером налоговой базы, которой является среднегодовая стоимость основных средств. Для расчета годовой суммы налога чиновники порекомендовали вновь созданным (ликвидируемым) организациям делить стоимость ежемесячных остатков имущества не на количество фактически отработанных месяцев плюс единица, а на 13.

Точно так же они посоветовали поступать и при приобретении (выбытии) имущества, налоговая база по которому определяется отдельно. Причем эта рекомендация относится ко всем налогоплательщикам. Группы основных средств, для которых предусмотрен отдельный расчет налоговой базы, перечислены в пункте 1 статьи 376 Налогового кодекса.

Из сентябрьского письма следует довольно неожиданный вывод. Если в течение года организация приобретает или списывает основные средства, то независимо от того, сколько они прослужили, при расчете налога на имущество их остаточную стоимость нужно учитывать на начало каждого календарного месяца: с 1 января отчетного года по 1 января следующего года включительно.

Пример 1

По состоянию на 1 января 2004 года у фирмы "Маклер" не было налогооблагаемого имущества. В феврале на балансе предприятия появились компьютер и автомобиль. В августе "Маклер" приобрел отдельно стоящее здание, а в октябре - продал автомобиль.

Рассчитаем налоговую базу по налогу на имущество за 2004 год в соответствии с разъяснениями Минфина. Данные, необходимые для расчета, приведены в таблице.

(в рублях)

Отчетная дата	Остаточная стоимость имущест- ва по местонахождению органи- зации (компьютер и автомо- биль)	Остаточная стоимость не- движимого имущества, ра- сположенного отдельно (здание)
01.01	0	0
01.02	0	0
01.03	430 000	0
01.04	419 500	0
01.05	409 000	0
01.06	398 500	0
01.07	388 000	0
01.08	377 500	0
01.09	367 000	3 000 000
01.10	356 500	2 990 000
01.11	26 500	2 980 000
01.12	26 000	2 970 000
01.01	25 500	2 960 000
Итого:	3 224 000	14 900 000

Среднегодовая стоимость имущества, которое расположено по местонахождению "Маклера", составляет 248 000 руб. (3 224 000 руб. : 13).

Среднегодовая стоимость здания равна 1 146 154 руб. (14 900 000 руб. : 13).

Почему такую схему расчета мы назвали неожиданной? Потому что она не совсем соответствует пункту 5 статьи 55 Налогового кодекса. В нем сказано, что налоговым периодом по налогу на имущество, которое приобретено или реализовано после 1 января отчетного года, является время фактического нахождения имущества в собственности организации. И, если вернуться к нашему примеру, получается, что по зданию, приобретенному в августе, налоговую базу надо определять делением суммы ежемесячных остатков не на 13, а на 5.

Авторы сентябрьского письма не придали этому значения. Они подчеркнули, что налог на имущество нужно рассчитывать исходя из среднегодовой (средней за год) стоимости основных средств, а не из их средней стоимости за время фактической эксплуатации. Тем самым Минфин дал понять, что длительность периода, по окончании которого должна быть определена налоговая база, может и не влиять на сам механизм ее расчета.

Период короче - стоимость та же

В эту схему укладываются и разъяснения, с которыми мы знакомим вас сегодня. Они связаны с налогообложением имущества иностранных компаний, которые не ведут в России предпринимательскую деятельность.

Если на территории РФ такая организация имеет в собственности недвижимость, то она тоже признается плательщиком налога на имущество (ст. 373 НК РФ). Иностранцы должны начислять налог по тем же правилам, что и отечественные предприятия. Есть лишь одно отличие: для них установлен иной порядок определения налоговой базы. Ею признается инвентаризационная стоимость объекта по состоянию на 1 января отчетного года (п. 5 ст. 376 НК РФ).

Пример 2

В октябре 2004 года германская компания "Кондрад" продала принадлежавшее ей строение в Москве. "Кондрад" не имеет в России постоянных представительств, а инвентаризационная стоимость строения на 1 января 2004 года составляет 10 000 000 руб.

Годовая налоговая база равна 7 692 308 руб. (10 000 000 руб. x 10 мес. : 13 мес.). Сумма налога на имущество - 169 231 руб. (7 692 308 руб. x 2,2%).

За первые три квартала "Кондрад" должен был перечислить в бюджет 165 000 руб. (10 000 000 руб. x 2,2% : 4 x 3). Таким образом, за IV квартал фирме нужно доплатить 4231 руб. (169 231 - 165 000).

Обратите внимание: последние абзацы октябрьского письма дают повод усомниться в правильности подобного расчета. Минфин все-таки вспомнил о нормах статьи 55 кодекса и написал, что налог надо рассчитывать с учетом времени, в течение которого имущество фактически принадлежало иностранной компании. Нам представляется, что никаких подводных камней здесь нет. Двойных стандартов в исчислении одного и того же налога быть не может. Очевидно, ссылкой на статью 55 авторы письма попытались пояснить, что при продаже единственного объекта налогообложения в течение года налоговый период заканчивается раньше. Поскольку окончательный размер налоговой базы известен задолго до 1 января следующего года, рассчитаться с бюджетом зарубежная фирма вправе, не дожидаясь официально установленного срока. Что же касается самого расчета, то он должен быть единым для всех: в знаменателе дроби, которая показывает среднегодовую стоимость имущества, всегда должно быть число 13.

А.П. Распутин,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 20, октябрь 2004 г.