Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 29 октября 2013 г. N Ф10-2980/13 по делу N А08-3867/2012

г. Калуга

29 октября 2013 г.

Дело N А08-3867/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 24.10.2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29.10.2013 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего	Шуровой Л.Ф.
судей	Чаусовой Е.Н.
	Ермакова М.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Давидович Е.В.

Техническую часть фиксации видеоконференц-связи осуществляют:

от Арбитражного суда Белгородской области - секретарь судебного заседания Сергеева М.А.

от Федерального арбитражного суда Центрального округа - помощник судьи Давидович Е.В.

В порядке п. 2 ч. 2 ст. 153 АПК РФ явка и полномочия лиц, явившихся в судебное заседание, установлены судьей Арбитражного суда Белгородской области Мироненко К.В.

При участии в заседании от:
Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду 308007,Белгородская обл., г. Белгород, ул. Садовая, д.7		Шевцовой А.И. - представителя ( доверенность N 9 от 10.01.2013);
Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области 308000, г.Белгород, ул. Преображенская, д. 61		Гезуля И.В. - представителя (доверенность N 2 от 05.04.2012);
Общества с ограниченной ответственностью "ТрестСтрой" 308019, г. Белгород, ул. Восточная, д. 71 (ОГРН 1083123008880)		не явились, извещены надлежащим образом.

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Белгородской области кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Белгороду на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2013 (судьи Скрынников В.А., Михайлова Т.Л., Ольшанская Н.А.) по делу N А08-3867/2012,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ТрестСтрой" (далее - ООО "ТрестСтрой", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением (с учетом уточнения) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 10.02.2012 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 2 006 459 руб. налога на добавленную стоимость, 440471 руб. пени за несвоевременную уплату НДС, 401292 руб. штрафа за неуплату НДС, 2 178 553 налога на прибыль, 395998 руб. пени по налогу на прибыль и 435711 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 15.01.2013 заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления 45763 руб. налога на добавленную стоимость, 9153 руб. штрафа за неуплату данного налога, 50847 руб. налога на прибыль, 10170 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль и 9258 руб. пени за несвоевременную уплату налога на прибыль. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2013 решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части начисления пени по НДС в сумме 12001 руб.; доначисления налога на прибыль в сумме 541068 руб., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 98350 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 108213 руб. Решение от 10.02.2012 N 2 в указанной части признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с постановлением апелляционной инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения в части произведенных доначислений налога на прибыль, пени и штрафа в названных выше суммах, налоговый орган обжаловал судебный акт в кассационном порядке.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, заслушав объяснения представителей налогового органа, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ТрестСтрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за период с 16.05.2008 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт проверки от 01.12.2011 N 14-11/123 и принято решение от 10.02.2012 N 2 (исх. N14-11/2) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль за 2009 год в виде штрафа в сумме 435711 руб., за неуплату НДС в виде штрафа в размере 401292 руб.

Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 178 553 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 006 459 руб., а также исчисленные пени по налогу на прибыль в сумме 395998 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 440471 руб., по НДФЛ в сумме 1078 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 50 от 23.04.2012 решение ИФНС России по г. Белгороду N 2 от 10.02.2012 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "ТрестСтрой" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Проверяя законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований об оспаривании произведенных доначислений по налогу на прибыль организаций за 2009 год, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

По смыслу приведенных положений, задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Из обязанности налогового органа в ходе выездной налоговой проверки достоверно установить размер налоговых обязательств налогоплательщика следует необходимость, в том числе, проверить правильность определения налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы. Согласно статье 32 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган на основании проверки первичных документов налогоплательщика должен произвести обоснованный расчет его налоговых обязательств; при этом размер доначисленных по результатам проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, определяемым в отношении налога на прибыль на основании всех положений главы 25 НК РФ, в том числе, регламентирующих порядок учета расходов при определении налоговой базы.

Указанная правовая позиция согласуется с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11.

Как следует из материалов дела, предметом проведенной выездной налоговой проверки ООО "ТрестСтрой" являлась, в том числе, правильность исчисления налога на прибыль за 2009 год. Следовательно, при установлении действительного налогового обязательства Общества по этому налогу инспекция должна была определить налоговую базу, в том числе, с учетом всех доходов и расходов, относящихся к данному налоговому периоду.

На основании статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам, в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе, договорам займа, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В частности, из материалов дела следует, что ООО "ТрестСтрой" были заключены следующие договоры займа:

- от 21.05.2008 с Самедовым Р.М. на сумму 5 500 000 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011,

- от 21.05.2008 с Рощупкиным И.Н. на сумму 5 500 000 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011,

- от 27.10.2008 с Рощупкиным И.Н. на сумму 799 700 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011.

Данные договоры займа в силу согласованных в тексте самих договоров условий являются процентными, размер подлежащих уплате заемщиком процентов составляет 10% годовых. По условиям договоров выплата процентов должна быть произведена до момента погашения займа.

Перечисление денежных средств произведено в адрес Общества путем безналичных расчетов: Самедовым Р.М. по договору займа от 21.05.2008 в сумме 5489320 руб. по платежным поручениям от 22.05.2008 N 13811021, от 29.05.2008 N 14431438, Рощупкиным И.Н. по договору займа от 21.05.2008 в сумме 5489320 руб. по платежным поручениям от 29.05.2008 N 14431636, от 22.05.2008 N 13810342, а также по договору займа от 21.10.2008 в сумме 799700 руб.

Согласно пояснениям налогоплательщика, а также данным налогового органа (пояснения инспекции от 30.05.2013 исх. N 04-06/3867) в 2009 году возврат полученных заемных денежных средств Обществом не производился.

В силу приказа ООО "ТрестСтрой" от 12.01.2009 N 2-Ф "Об утверждении учетной политики на 2009 г." определение доходов и расходов для целей налогообложения прибыли осуществлялось Обществом по методу начисления.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения организациями, применяющими в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль метод начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Из пункта 8 статьи 272 НК РФ (в редакции, действующей применительно к 2009 году) следует, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09, положения статьи 272 НК РФ в корреспонденции со статьями 252 и 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому при формировании налогооблагаемой базы конкретного налогового периода необходимо учитывать доходы и расходы, относящиеся к данному периоду, а также когда такие расходы и доходы должны возникнуть у налогоплательщика в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 НК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (часть 2 статьи 807 ГК РФ).

Таким образом, исходя из того, что условиями заключенных Обществом с Рощупкиным И.Н. и Самедовым Р.М. договоров займа конкретные сроки уплаты процентов не согласованы (за исключением условия о том, что выплата процентов должна быть произведена до момента погашения займа), суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что в данном случае действует правило, установленное частью 2 статьи 809 ГК РФ, о ежемесячном начислении процентов по договору.

При этом апелляционная коллегия обоснованно отклонила доводы налоговых органов о том, что налогоплательщиком не представлено безусловных доказательств того, что заключенные Обществом в 2008 году с физическими лицами договоры займа предусматривали условие о выплате заемщиком процентов, поскольку при последующем перечислении денежных средств в приведенных платежных поручениях в графе "назначение платежа" указано на предоставление беспроцентного займа.

В данном случае суд правомерно исходил из того, что в соответствии с положениями статьи 809 ГК РФ договор займа презюмируется заключенным с условием о выплате заемщиком процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При этом приведенные платежные поручения содержат ссылку на конкретные договоры займа, предусматривающие условия о начислении и выплате заемщиком процентов. Доказательств того, что сторонами были изменены условия заключенных договоров займа, вследствие чего заключенные ранее договоры стали беспроцентными, налоговым органом не представлено. При этом сами по себе платежные поручения не могут свидетельствовать об изменении достигнутых в письменном договоре условий предоставления займа, поскольку изменение условий договора в силу статьи 450 ГК РФ возможно на основании соглашения сторон, то есть двусторонней сделки, в качестве которой не может рассматриваться платежное поручение, оформляемое одной из сторон договора.

Утверждение налогового органа о том, что по условиям договоров займа момент выплаты процентов непосредственно связан с моментом погашения займа, суд апелляционной инстанции правомерно счет безосновательным, поскольку такой вывод не следует из содержания заключенных договоров. Тогда как указание о необходимости выплаты процентов до момента погашения займа не свидетельствует о безусловном совпадении данных моментов, а указывает лишь на то, что заемщик обязан уплатить сумму начисленных процентов до погашения обязательства по возврату займа.

На основании изложенного суд пришел к правильному выводу о том, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009 год в составе внереализационных расходов должны быть учтены подлежащие начислению Обществом проценты по договорам займа в размере 10% годовых от фактически предоставленных заемщику денежных сумм.

Как следует из представленного налогоплательщиком расчета, исчисленный таким образом размер подлежащих начислению за 2009 год процентов по договорам займа, составит 1 177 834 руб.

Таким образом, с учетом уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму процентов за пользование заемными денежными средствами, размер неправомерно доначисленного за 2009 год налога на прибыль составляет 235 566 руб.

При этом судом апелляционной инстанции обоснованно не приняты во внимание доводы налогового органа о том, что в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции заявителем не оспаривалось доначисление налога на прибыль за 2009 год по мотиву уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму спорных процентов по договорам займа, поскольку предметом заявленных требований по делу является законность произведенных доначислений по налогу на прибыль организаций за 2009 год в полном размере (недоимка по налогу на прибыль, а также пени и штраф за неполную уплату этого налога).

Суд апелляционной инстанции также пришел к правильному выводу о том, что при установлении фактической налоговой обязанности Общества по налогу на прибыль за 2009 год инспекция должна была проверить правильность расчета суммы начисленной налогоплательщиком амортизации по основным средствам, в частности, по бетонно-растворному узлу.

В силу положений статей 252, 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам налогоплательщика, которые могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

Под основными средствами в целях налогообложения прибыли понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации (пункт 4 статьи 258 НК РФ).

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (пункт 6 статьи 258 НК РФ).

Из изложенного следует, что определение срока полезного использования осуществляется налогоплательщиком не произвольно, а с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1.

Согласно названному Классификатору оборудование технологическое бетоносмесительных установок, установки бетоносмесительные (код 14 2924622 оборудование технологическое бетоносмесительных установок передвижное) входят в четвертую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно). Тогда как к десятой группе (имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет) отнесены здания, сооружения и передаточные устройства, не включенные в другие группы.

Как усматривается из материалов дела, ООО "ТрестСтрой" по товарной накладной от 02.08.2008 N 140 был приобретен и принят к учету бетонорастворосмесительный узел ELKON MOBIL MASTER- 60-летнего использования. Технические характеристики, а также схема и сведения об устройстве и принципе работы БРУ приведены в паспорте, из которого следует, что бетонорастворосмесительный завод (узел) является мобильным.

Таким образом, данное оборудование БРУ относится к четвертой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 лет).

При этом, как следует из представленного отчета по основным средствам за 2009 год, БРУ включен Обществом в 10 группу со сроком амортизации 361 месяц (свыше 30 лет). В учете предприятия за 2009 год отражена амортизация по БРУ: ежемесячная - в сумме 25882,80 руб., годовая - 310593,60 руб.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Обществом были неверно определены амортизационная группа и срок полезного использования БРУ, что привело к занижению суммы начисленной в 2009 год амортизации и, соответственно, расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

При этом налоговый орган, на котором лежит обязанность в ходе выездной налоговой проверки достоверно установить размер налоговых обязательств налогоплательщика, должен был, в том числе, проверить правильность определения налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, в частности, правильность суммы начисленной амортизации. Кроме того, сведения, позволяющие достоверно определить амортизационную группу, к которой следовало отнести данный объект основных средств, усматриваются из представленных налогоплательщиком документов и могли быть установлены в ходе налоговой проверки.

При перерасчете амортизации исходя из срока полезного использования свыше 5 лет (61 месяц, амортизация за 1 месяц - 153175,27 руб.), соответствующего основным средствам четвертой амортизационной группы, сумма амортизации к доначислению за 2009 год составит 1 527 509,64 руб. ((153175,27-25882,80)*12 мес.). Исходя из чего, доначисленный за 2009 год налог на прибыль подлежит уменьшению на 305502 руб. (1 527 509,64 руб. х 20%).

Отклоняя доводы налогового органа о том, что после проведения налоговой проверки и принятия оспариваемого решения налогоплательщиком было реализовано право на представление уточненных налоговых деклараций, в том числе, по налогу на прибыль за 2009 год, где дополнительно были заявлены спорные расходы, апелляционный суд обоснованно исходил из того, что данное обстоятельство не освобождает инспекцию от обязанности достоверно установить налоговые обязательства налогоплательщика за проверяемые периоды, а также подтвердить законность произведенных доначислений. Применительно к налогу на прибыль организаций расходы налогоплательщика являются составной частью налоговой базы и учитываются при расчете его налоговых обязательств.

Следовательно, в предмет доказывания по спору об обжаловании решения налогового органа входит оценка законности объема установленных налоговых обязательств налогоплательщика, которая включает в себя, применительно к доначислениям по налогу на прибыль, правильность установления как доходной, так и расходной частей налогообложения.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что доначисление Обществу налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 541068 руб. по двум рассмотренным эпизодам, а также начисление пени по налогу на прибыль в сумме 98350 руб. и привлечение к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 108213 руб. произведено инспекцией неправомерно, в связи с чем удовлетворил требования ООО "ТрестСтрой" в указанной части.

В кассационной жалобе заявитель ссылается на доводы, которые являлись предметом оценки суда апелляционной инстанции и правомерно им отклонены как основанные на неверном толковании норм права и фактических обстоятельствах спора. Оснований для их переоценки у суда кассационной инстанции в силу прямого указания статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено и оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2013 по делу N А08-3867/2012 - оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.Ф. Шурова

Судьи

М.Н. Ермаков Е.Н.Чаусова