Кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 7 июля 2021 г. N 18-КАД21-20-К4 О признании Закона Краснодарского края от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" и Закона Краснодарского края от 6 апреля 2015 г. N 3160-KЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" не действующими с даты их принятия в той мере, в какой они распространены на правоотношения, возникшие до их принятия, применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ, отменяется

Кассационное определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 7 июля 2021 г. N 18-КАД21-20-К4

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в составе

председательствующего Александрова В.Н.,

судей Калининой Л.А. и Нефедова О.Н.

рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу публичного акционерного общества "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" на решение Краснодарского краевого суда от 17 января 2020 г., апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Третьего апелляционного суда общей юрисдикции от 11 июня 2020 г. и кассационное определение судебной коллегии по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 6 октября 2020 г. по административному делу N 3а-100/2020 по административному исковому заявлению публичного акционерного общества "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" о признании недействующими Закона Краснодарского края от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" и Закона Краснодарского края от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций".

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Нефедова О.Н., объяснения представителей публичного акционерного общества "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" Гоман Е.С. и Несена Е.Н., поддержавших доводы кассационной жалобы, возражения представителей Законодательного Собрания Краснодарского края Донцова Д.С. и Министерства финансов Краснодарского края Козка Р.С., заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Гавриловой М.Н., Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации

установила:

26 ноября 2003 г. принят Закон Краснодарского края N 620-КЗ "О налоге на имущество организаций" (далее также - Закон о налоге на имущество организаций), статьей 2 которого установлены налоговые ставки.

Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" (далее - Закон от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ) в указанную статью введена часть 5, согласно которой налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается в отношении олимпийских спортивных объектов, а также объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, гостиниц и гостиничных комплексов, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 г. N 991 (далее также - Программа), и краевой целевой программой "Обеспечение строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта", утвержденной постановлением главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 19 августа 2009 г. N 723.

Законом Краснодарского края от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" (далее также - Закон от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ) часть 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций изложена в новой редакции: "5. Налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается в отношении олимпийских спортивных объектов, объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 года N 991, и (или) краевой целевой программой "Обеспечение строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического и бальнеологического курорта", утвержденной постановлением главы администрации (губернатора) Краснодарского края от 19 августа 2009 года N 723.".

Этим же законом указанная статья 2 дополнена частью 5.1 следующего содержания: "5.1. Налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается в отношении следующих объектов недвижимости, построенных в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 года N 991:

1) объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов (за исключением подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ и выше), в рамках подпрограммы "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование";

2) зданий гостиниц и гостиничных комплексов в рамках раздела "Туристические объекты" подпрограммы "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта".

Положения Закона от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2013 г., и применяются до 1 января 2015 г. (часть 2 статьи 2 этого закона).

Законом Краснодарского края от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" (далее также - Закон от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ) внесены изменения в статью 2 Закона о налоге на имущество организаций, в частности, часть 5 изложена в новой редакции: "5. Налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливается в отношении следующих объектов недвижимости, построенных в соответствии с Программой строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 года N 991:

1) олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов (за исключением подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ и выше), в рамках подпрограммы "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование";

2) зданий гостиниц и гостиничных комплексов в рамках раздела "Туристические объекты" подпрограммы "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта";

3) объектов транспортной и инженерной инфраструктуры в рамках разделов соответственно "Транспортная инфраструктура" и "Инженерная инфраструктура" подпрограммы "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта".

Данная редакция части 5 распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2015 г., и применяется до 1 января 2016 г. (часть 2 статьи 2 Закона от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ).

Публичное акционерное общество "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" (далее также - ПАО "ФСК ЕЭС", Общество) обратилось в суд с административным исковым заявлением о признании не действующими со дня принятия законов от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ и от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ, указывая на нарушение порядка их вступления в законную силу, предусмотренного пунктом 4 статьи 1, пунктом 5 статьи 3, пунктами 1 и 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ), выразившегося в распространении действия оспариваемых положений на период, предшествующий их принятию, что нарушает запрет о недопустимости ретроспективного ограничения налоговых прав налогоплательщиков.

В обоснование заявленных требований административный истец ссылался на то, что оспариваемыми нормативными положениями фактически отменена льготная налоговая ставка по налогу на имущество ПАО "ФСК ЕЭС", которая составляла 0% в отношении объектов, построенных Обществом в рамках Программы, что ухудшило его положение как налогоплательщика, поскольку повлекло начисление налога на имущество за 2014 и 2015 гг. в размере, превышающем 60 000 000 руб., и привлечение Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Краснодарского краевого суда от 17 января 2020 г., оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Третьего апелляционного суда общей юрисдикции от 11 июня 2020 г. и кассационным определением судебной коллегии по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 6 октября 2020 г., в удовлетворении административного искового заявления отказано.

В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд Российской Федерации, ПАО "ФСК ЕЭС" просит отменить принятые по делу судебные акты и принять новое решение об удовлетворении административного искового заявления.

По результатам изучения доводов кассационной жалобы 18 марта 2021 г. дело истребовано в Верховный Суд Российской Федерации.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации от 11 июня 2021 г. кассационная жалоба передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения жалобы извещены своевременно и в надлежащей форме.

В соответствии со статьей 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее также - КАС РФ) основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке являются существенные нарушения норм материального права или норм процессуального права, которые повлияли на исход административного дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод и законных интересов, а также защита охраняемых законом публичных интересов.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации считает, что судами при рассмотрении настоящего дела допущены такого рода нарушения.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налога на имущество организаций определена главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций (далее также - налог) устанавливается данным кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Из пункта 2 статьи 372 НК РФ следует, что, устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 кодекса, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с главой 30 кодекса, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 данного кодекса.

Законом Краснодарского края от 26 ноября 2003 г. N 620-КЗ "О налоге на имущество организаций" урегулированы правоотношения по установлению на территории этого субъекта Российской Федерации налога на имущество организаций, его ставки, порядок и сроки уплаты, особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества, а также налоговые льготы и основания для их использования.

Судами установлено и не оспаривается административным истцом, что законы о внесении изменений в указанный региональный закон приняты уполномоченным органом государственной власти субъекта Российской Федерации в соответствии с установленной процедурой принятия, опубликованы в установленном порядке.

Как следует из материалов дела, ПАО "ФСК ЕЭС" в рамках Программы строительства олимпийских объектов и развития города Сочи как горноклиматического курорта, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 29 декабря 2007 г. N 991, осуществило строительство, в частности, трех подстанций: "Имеретинская", "Ледовый дворец", "Мзымта" с заходами линий электропередачи, проектный Номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ.

Программа состоит из двух подпрограмм: "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование" и "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта".

Подпрограмма "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование" включает в себя два раздела: "Олимпийские спортивные объекты" и "Объекты, обеспечивающие функционирование олимпийских спортивных объектов".

Подпрограмма "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта" состоит из следующих разделов: "Транспортная инфраструктура", "Инженерная инфраструктура", "Инфраструктура связи", "Энергоснабжение и генерация", "Природоохранная деятельность", "Объекты здравоохранения", "Туристические объекты".

Указанные выше подстанции, построенные Обществом, включены в раздел "Объекты, обеспечивающие функционирование олимпийских спортивных объектов" подпрограммы "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование".

Отказывая в удовлетворении административного искового заявления, суды первой, апелляционной и кассационной инстанций посчитали, что первоначальная редакция части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций, введенная Законом от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ, не устанавливала льготную налоговую ставку в размере 0 процентов в отношении трех подстанций, строительство которых ПАО "ФСК ЕЭС" осуществило в соответствии с Программой.

При этом суды исходили из того, что первоначальная редакция части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций устанавливала налоговую ставку в размере 0 процентов в отношении входящих в состав Программы: олимпийских спортивных объектов подпрограммы "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование" и объектов транспортной и инженерной инфраструктуры подпрограммы "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта", а также гостиниц и гостиничных комплексов.

Частью 5.1, введенной Законом от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ в статью 2 Закона о налоге на имущество организаций, налоговая ставка в размере 0 процентов в отношении объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов (за исключением подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ и выше), построенных в рамках подпрограммы "Строительство олимпийских спортивных объектов и объектов, обеспечивающих их функционирование", была установлена впервые. Поскольку распространение нормативного регулирования, улучшающего положение налогоплательщиков на правоотношения, возникшие до вступления в силу такого нормативного правового акта, требованиям Налогового кодекса Российской Федерации не противоречит и входит в компетенцию законодательного (представительного) органа субъекта Российской Федерации по установлению налоговых льгот, исключение подстанций с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ, из числа объектов, обеспечивающих функционирование олимпийских спортивных объектов, в отношении которых Законом от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ впервые установлена льготная ставка в размере 0 процентов, не повлекло и не могло повлечь ухудшения положения административного истца как налогоплательщика.

С таким выводом согласиться нельзя, поскольку он основан на неправильном применении норм материального права.

В соответствии с абзацем тридцать четвертым статьи 3 Федерального закона от 26 марта 2003 г. N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" объектами электроэнергетики являются имущественные объекты, непосредственно используемые в процессе производства, передачи электрической энергии, оперативно-диспетчерского управления в электроэнергетике и сбыта электрической энергии, в том числе объекты электросетевого хозяйства.

К объектам электросетевого хозяйства относятся линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудовании (абзац одиннадцать указанной статьи).

Из анализа положений действующего законодательства, в том числе Свода правил СП 476.1325800.2020 "Территории городских и сельских поселений. Правила планировки, застройки и благоустройства жилых микрорайонов", утвержденного приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 24 января 2020 г. N 33/пр, приказа Министерства регионального развития Российской Федерации от 19 апреля 2013 г. N 169 "Об утверждении Методических рекомендаций по подготовке проектов схем территориального планирования субъектов Российской Федерации", приказа Министерства экономического развития Российской Федерации от 9 января 2018 г. N 10 "Об утверждении Требований к описанию и отображению в документах территориального планирования объектов федерального значения, объектов регионального значения, объектов местного значения и о признании утратившим силу приказа Минэкономразвития России от 7 декабря 2016 г. N 793", следует, что системы электроснабжения, в которые входят электрические подстанции, являются инженерной инфраструктурой.

Частью 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций в редакции, действовавшей до принятия оспариваемых региональных законов, налоговая ставка в размере 0 процентов устанавливалась в отношении олимпийских спортивных объектов, а также объектов транспортной и инженерной инфраструктуры, гостиниц и гостиничных комплексов, строительство которых осуществлено в соответствии с Программой.

При этом каких-либо уточнений, в рамках какой из подпрограмм осуществлено строительство указанных объектов, данная редакция этой нормы не содержала. Напротив, в норме перечислены объекты с указанием, что их строительство осуществлено в соответствии с Программой, то есть в соответствии с обеими подпрограммами, включенными в ее состав.

Следовательно, вывод судов о том, что первоначальная редакция части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций устанавливала налоговую ставку в размере 0 процентов только в отношении таких входящих в состав Программы объектов инженерной инфраструктуры, которые включены в подпрограмму "Строительство и реконструкция объектов для развития города Сочи как горноклиматического курорта", противоречит содержанию данной нормы.

В соответствии с требованием определенности правового регулирования, вытекающим из конституционных принципов правового государства, верховенства закона и юридического равенства, механизм его действия, как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, должен быть понятен субъектам соответствующих правоотношений из содержания конкретного нормативного положения или системы находящихся в очевидной взаимосвязи нормативных положений.

Неопределенность норм налогового законодательства может приводить как к нарушению прав налогоплательщиков, так и к уклонению от исполнения конституционной обязанности по уплате налога. Уклонение от уплаты налогов возможно только с прямым умыслом.

В силу закрепленных в статье 3 НК РФ основных начал налогового законодательства о налогах и сборах акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункты 6 и 7).

Толкование нормы части 5 статьи 2 Закона о налоге на имущество организаций в редакции, действовавшей до принятия оспариваемых законов, приданное ей налоговым органом, без учета предусмотренного пунктом 7 статьи 3 НК РФ принципа, повлекло не только начисление Обществу налога на имущество за 2014 и 2015 гг., но и привлечение данного юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций.

Однако, исполняя обязанность по уплате налога на имущество организаций, Общество руководствовалось толкованием указанной нормы, прямо вытекающим из ее содержания, что, с учетом указанного выше принципа, исключает его вину во вмененном ему налоговом правонарушении.

Оспариваемым Законом от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ фактически была отменена действовавшая льготная налоговая ставка по налогу на имущество организаций в размере 0 процентов в отношении объектов ПАО "ФСК ЕЭС", строительство которых было осуществлено в рамках Программы, в том числе подстанций: "Имеретинская", "Ледовый дворец", "Мзымта" с заходами линий электропередачи, проектный номинальный класс напряжения которых составляет 110 кВ.

При этом акты налогового законодательства, нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, органов государственной власти и местного самоуправления, которые ухудшают положение налогоплательщика, не имеют обратной силы и не применяются к отношениям, возникшим до их вступления в силу (статьи 54, 57 Конституции Российской Федерации, подпункты 2, 5 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации). Такие акты по общему правилу вступают в силу не раньше, чем через месяц с даты их официального опубликования и не раньше 1-го числа очередного налогового (расчетного) периода (пункт 1 статьи 5 НК РФ).

Таким образом, положения Закона от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ и Закона от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ, которыми их действие применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ, отменена, распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2013 г., противоречат указанному выше правовому регулированию начала применения актов налогового законодательства, ухудшающих положение налогоплательщика.

Согласно части 1 статьи 176 КАС РФ решение суда должно быть законным и обоснованным.

Пленумом Верховного Суда Российской Федерации в постановлении от 19 декабря 2003 г. N 23 "О судебном решении" разъяснено, что судебный акт является законным в том случае, когда он принят при точном соблюдении норм процессуального права и в полном соответствии с нормами материального права, которые подлежат применению к данному правоотношению, и обоснованным тогда, когда имеющие значение для дела факты подтверждены исследованными судом доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости, а также тогда, когда он содержит исчерпывающие выводы суда, вытекающие из установленных фактов.

Обжалуемые судебные акты приведенным требованиям не соответствуют.

Тем самым судами допущено существенное нарушение норм материального права, повлиявшее на исход административного дела, в связи с чем Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации полагает необходимым обжалуемые судебные акты судов нижестоящих инстанций отменить и, не передавая административное дело на новое рассмотрение, принять по нему новое решение об удовлетворении требований ПАО "ФСК ЕЭС" об оспаривании законов от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ и от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ.

На основании изложенного Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации, руководствуясь статьями 328-330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации,

определила:

решение Краснодарского краевого суда от 17 января 2020 г., апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Третьего апелляционного суда общей юрисдикции от 11 июня 2020 г. и кассационное определение судебной коллегии по административным делам Четвертого кассационного суда общей юрисдикции от 6 октября 2020 г. отменить, принять по делу новое решение.

Административное исковое заявление публичного акционерного общества "Федеральная сетевая компания Единой энергетической системы" удовлетворить.

Признать Закон Краснодарского края от 25 апреля 2014 г. N 2947-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" и Закон Краснодарского края от 6 апреля 2015 г. N 3160-КЗ "О внесении изменений в статью 2 Закона Краснодарского края "О налоге на имущество организаций" не действующими с даты их принятия в той мере, в какой они распространены на правоотношения, возникшие до их принятия, применительно к объектам, в отношении которых налоговая ставка в размере 0 процентов, установленная Законом Краснодарского края от 30 апреля 2013 г. N 2717-КЗ, отменяется.

Председательствующий

Александров В.Н.

Судьи

Калинина Л.А.

Нефедов О.Н.