Письмо Управления МНС по г. Москве от 30 сентября 2004 г. N 28-11/63500 О порядке исчисления и уплаты ЕСН организацией, выплачивающей не учитываемые в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии, с которыми она не заключает трудовые договоры

Письмо Управления МНС по г. Москве от 30 сентября 2004 г. N 28-11/63500

Вопрос: Организация выплачивает вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии, с которыми она не заключает трудовые договоры. Организация не учитывает эти вознаграждения в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Включаются ли данные выплаты членам совета директоров и ревизионной комиссии в налоговую базу по ЕСН?

Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, признаются объектом налогообложения ЕСН. Пунктом 3 статьи 236 НК РФ определено, что указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

За выполнение работ, оказание услуг согласно положениям Трудового кодекса РФ и ГК РФ организации обязаны осуществлять выплаты работникам или исполнителям договоров в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовыми и гражданско-правовыми договорами.

Статьей 16 Трудового кодекса РФ установлено, что трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключенного ими в соответствии с Трудовым кодексом РФ.

Трудовые отношения на основании Трудового кодекса РФ могут возникать и в результате избрания (выборов) на должность.

По решению организации членам совета директоров и ревизионной комиссии в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров и ревизионной комиссии. Следовательно, отношения с физическими лицами, осуществляющими функции управления, не могут быть безвозмездными и должны быть оформлены в порядке, предусмотренном законодательством РФ, а именно Трудовым кодексом РФ или ГК РФ в зависимости от вида договора, заключаемого организацией с физическим лицом.

В соответствии со статьей 67 Трудового кодекса РФ трудовой договор должен быть оформлен в письменной форме не позднее трех дней со дня фактического допущения работника к работе.

К гражданско-правовым договорам применяются правила о двусторонних и многосторонних сделках, предусмотренные главой 9 ГК РФ.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения. Об этом сказано в статье 422 ГК РФ.

Согласно статье 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 ГК РФ сделки должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения.

Исполнение обязанностей членами совета директоров и ревизионной комиссии при наличии документально оформленных обязательственных отношений можно считать выполнением работ (оказанием услуг) по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера.

Таким образом, выплаты членам совета директоров при наличии документально оформленных обязательственных отношений являются объектом налогообложения ЕСН. Однако если вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, то на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ такие вознаграждения не подлежат налогообложению ЕСН.

При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ. К выплатам, которые не являются объектом налогообложения ЕСН, относятся выплаты, определенные статьей 270 НК РФ.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин