Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 8 августа 2016 г. N Ф10-2563/16 по делу N А54-4161/2015

г. Калуга

08 августа 2016 г.

Дело N А54-4161/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02.08.2016.

Постановление в полном объеме изготовлено 08.08.2016.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего		Егорова Е.И.
Судей		Ермакова М.Н. Панченко С.Ю.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Давидович Е.В. Техническую часть фиксации видеоконференц-связи осуществляют: от Арбитражного суда Рязанской области - секретарь судебного заседания Банникова Т.Н., от Арбитражного суда Центрального округа - помощник судьи Давидович Е.В. В порядке пункта 2 части 2 статьи 153 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации явка и полномочия лиц, явившихся в судебное заседание, установлены судьей Арбитражного суда Рязанской области Соломатиной О.В.
при участии в заседании от:
Межрайонной ИФНС России N 2 по Рязанской области 390013, г. Рязань, проезд Завражнова, д. 9	Бордыленка Н.Е. - представителя по доверенности от 16.11.2015 N 2.4-12/028044;
Общества с ограниченной ответственностью "Мегаплюс" 390029, г. Рязань, ул. Строителей, д. 10 "в", лит. А, пом. Н2 (ОГРН 1146234008062, ИНН 6234132959)	Сергиенко А.В. - представителя по доверенности от 25.05.2015;
УФНС России по Рязанской области 390013, г. Рязань, проезд Завражнова, д. 5	Куколева В.А. - представителя по доверенности от 13.04.2016 N 2.6-21/04639

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 04.12.2015 (судья Шишков Ю.М.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2016 (судьи: Стаханова В.Н., Еремичева Н.В., Заикина Н.В.) по делу N А54-4161/2015,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Мегаплюс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании незаконными решений Межрайонной ИФНС России N 2 по Рязанской области (далее - Инспекция) от 24.04.2015 N2.10-10/5942 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N2.10-10/1229 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в редакции решения УФНС России по Рязанской области (далее - Управление) от 22.07.2015 N2.15-12/08589 (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 04.12.2015, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2016 признаны недействительными решения Инспекции от 24.04.2015 N 2.10-10/5942 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 2.10-10/1229 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в редакции решения Управления от 22.07.2015 N 2.15-12/08589.

В кассационной жалобе Инспекция указывает на незаконность и необоснованность судебных актов по делу. Полагает, что судами неправильно применен закон. Просит отменить принятые решение арбитражного суда и постановление апелляционного суда и вынести новый судебный акт.

В отзыве Управление обращает внимание на законность и обоснованность позиции Инспекции, изложенной в жалобе. Полагает действия налогового органа по принятию решения правомерными и основанными на законе.

Общество в отзыве выражает несогласие с доводами жалобы. Полагает, что Управление в своем решении изложило новые обстоятельства, которые не были установлены Инспекцией. Однако налогоплательщик был лишен возможности дать по этим новым обстоятельствам пояснения и представить документы, т.к. Управление вынесло решение без участия Общества.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей Инспекции, Общества и Управления, обсудив доводы жалобы и отзывов, арбитражный суд округа приходит к вводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемых решения и постановления.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 года, представленной Обществом с суммой налога к возмещению 183 653 руб., составлен акт от 03.02.2015 N 2.10-10/37920.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией 24.04.2015 принято решение N 2.10-10/5942 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. По мнению Инспекции, Общество в нарушение требований статей 165, 167, 172 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно применило налоговую ставку 0 процентов по операциям по реализации товаров на экспорт в сумме 1 200 570 руб. и налоговые вычеты в размере 183 653 руб. по приобретенным товарам и услугам в связи с тем, что документы, представленные налогоплательщиком, содержат недостоверные сведения о количестве товара, отгруженного на экспорт.

Решением от 24.04.2015 N 2.10-10/1229 Инспекция отказала Обществу в возмещении НДС в сумме 183 653 руб.

Решением Управления от 22.07.2015 N 2.15-12/08589 выводы Инспекции о недостоверности документов о количестве товара, отгруженного на экспорт, исключены. Управление в решении указало на иные обстоятельства получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, и оставило без изменения решения Инспекции от 24.04.2015 N 2.10-10/5942 и N 2.10-10/1229.

Полагая, что выводы налогового являются незаконными, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В соответствии с разъяснением, которое дано в пункте 2 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов", положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе статей 165 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

В рамках этого порядка для реализации своего права налогоплательщик обязан представить налоговому органу вместе с налоговой декларацией обязательный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, а также дополнительно истребованные налоговым органом на основании пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации правомерность применения налоговых вычетов.

В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав; документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации; документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Возражений относительно обоснованности применения Обществом налоговой ставки ноль процентов по НДС за 3 квартал 2014 года налоговым органом не представлено.

Судами установлено, что фактически решением Управления от 22.07.2015 в решения Инспекции от 24.04.2015 были внесены изменения, а именно, обстоятельства получения необоснованной выгоды были изложены отличные от тех, которые были отражены в акте проверки Инспекции от 03.02.2015 N 2.10-10/37920. По этим обстоятельствам Общество было лишено возможности представить соответствующие возражения и документы, т.к. Управление рассматривало апелляционную жалобу налогоплательщика без его вызова.

Оценивая данные факты, суды обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен общий порядок принятия решений по материалам проверки, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ предусмотрено, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки урегулирован статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1).

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа (пункт 4).

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 5).

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Согласно правовой позиции изложенной в пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", право налогоплательщика знакомиться с доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В пункте 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены безусловные основания для признания недействительным решения налоговой инспекции: в случае существенных нарушений налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Учитывая, что с положенными в основу решения Управления доказательствами (материалами встречных проверок контрагентов) налогоплательщик не был ознакомлен, то суды пришли к правомерному выводу, что Общество было лишено возможности представлять свои возражения относительно вменяемого нарушения требований главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Обстоятельства, которые были изложены Управлением в качестве основания получения Обществом необоснованной налоговой выгоды не были отражены Инспекцией ни в акте проверки, ни в оспариваемых решениях.

Оценивая доводы Управления, что оно действовало в рамках разъяснений изложенных в пункте 81 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", т.к. дополнило и изменило приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, суды указали следующее.

Фактические дополнение и (или) изменение правового обоснования исходя из системного анализа статей 100, 101, 140 Налогового кодекса Российской Федерации возможно только на основе доказательств, полученных в рамках проверки, с которыми налогоплательщик был ознакомлен, поскольку несоблюдение указанного требования ведет к нарушению основополагающего принципа для свободного волеизъявления налогоплательщиком в процессе реализации им права на обжалование вынесенного в отношении него решения.

При апелляционном обжаловании Общество указывало на необоснованность вывода Инспекции о недостоверности представленных налогоплательщиком документов в части количества товара отгруженного на экспорт и указанного в контракте, на что и было указано Инспекцией в оспариваемых актах. Управление признало доводы Общества в указанной части обоснованными. Между тем, на основе доказательств, полученных после окончания проверки, с которыми налогоплательщик не был ознакомлен, Управление сделало вывод о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Поэтому суды правомерно указали, что Общество было лишено права на возможность представления своих возражений, что является безусловным основанием для признания незаконными оспариваемых актов в редакции решения Управления.

Исследуя фактические обстоятельства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, явившиеся основанием для вывода о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, суды установили следующее.

Основной продукцией, экспортируемой Обществом в проверяемом периоде, является макулатура, приобретенная у ООО "ППЗ 27".

Управление в решении указало на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием у него необходимых условий для достижения результатов соответствующей деятельности в силу отсутствия основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, незначительной численности работников; наличие у него и его контрагентов значительной дебиторской задолженности; а также, что отправитель товара ООО "ПЗП "Люблинское" в 3 квартале 2014 года осуществляло отгрузку макулатуры в адрес тех же получателей. Кроме этого Управлением было установлено отсутствие реального движения товарно-материальных ценностей у поставщика макулатуры ООО "ППЗ 27" и указано на наращивание стоимости товара в результате многоступенчатой перепродажи товара с целью искусственного наращивания цены и, соответственно, "входного" НДС. При этом Управление обосновывает все это согласованностью действий лиц - участников схемы, направленной на незаконное применение вычетов, связанных с приобретением и реализацией макулатуры на экспорт.

Руководствуясь правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" суды правильно указали, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Факты нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом; деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффинированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом частью 1 названной статьи и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Вместе с тем, данные условия не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых сумм вычетов налога на добавленную стоимость.

Налоговый орган не представил суду доказательств аффилированности лиц в многостадийной цепочке реализации товара.

Делая вывод о наращивании суммы "входного" НДС при приобретении экспортируемой продукции, налоговый орган не исследовал факты отражения и уплаты контрагентами Общества НДС.

Также суды обоснованно указали, что незначительное количество сотрудников, отсутствие материальных ресурсов не может свидетельствовать о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку налогоплательщику, являющемуся участником экономических отношений, предоставлены различные гражданско-правовые механизмы осуществления деятельности с целью получения прибыли.

Доказательств того, что налогоплательщик является недобросовестным и совместно со своим контрагентом создавал схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, несоблюдения Обществом условий для применения налоговых вычетов, либо представления налогоплательщиком недействительных документов и сведений, налоговыми органами в ходе судебного разбирательства представлено не было.

Доводы Инспекции, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают правильность выводов судов и направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и сделанных на их основании выводов, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции (статьи 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в связи с чем судом кассационной инстанции отклоняются.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 04.12.2015 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2016 по делу N А54-4161/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Рязанской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.И. Егоров

Судьи

М.Н. Ермаков С.Ю. Панченко