Выплаты работникам организации, призываемым на военные сборы (Т. Федорова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 46, ноябрь 2004 г.)

Выплаты работникам организации, призываемым на военные сборы

Призыв граждан на военные сборы и прохождение военных сборов в период пребывания в запасе предусмотрены ст. 1 Федерального закона от 28.03.98 г. N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе" (далее - Закон N 53-ФЗ). В соответствии с п. 2 ст. 6 этого Закона граждане на время прохождения военных сборов освобождаются от работы с сохранением за ними места постоянной работы и выплатой среднего заработка в размере не более 1000 руб.

Согласно Положению о финансировании расходов, связанных с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе", утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 3.03.01 г. N 157) (с изменениями от 13.07.04 г.) (далее - Положение), выплата гражданам, призываемым на военные сборы, среднего заработка и возмещение расходов, связанных с наймом (поднаймом) жилья и оплатой проезда от места жительства (работы, учебы) и обратно, а также командировочных расходов производится предприятиями и организациями, где они работают, но за счет военных комиссариатов.

Компенсация предприятиям расходов, связанных с выплатой гражданам среднего заработка, с оплатой найма (поднайма) жилья и проезда от места жительства (работы, учебы) и обратно, а также командировочных расходов производится военными комиссариатами на основании выставляемых предприятиями счетов после призыва на военные сборы и их прохождения. Перечисление денежных средств военными комиссариатами производится в месячный срок со дня получения счета предприятия.

Определение понятия "компенсация" приведено в ст. 164 Трудового кодекса Российской Федерации: компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. В ст. 165 ТК РФ указано, что работникам предоставляются гарантии и компенсации при исполнении государственных или общественных обязанностей. При предоставлении гарантий и компенсаций соответствующие выплаты производятся за счет средств работодателя. Органы и организации, в интересах которых работник исполняет государственные или общественные обязанности, производят работнику выплаты в порядке и на условиях, которые предусмотрены ТК РФ, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации. В указанных случаях работодатель освобождает работника от основной работы на период исполнения государственных или общественных обязанностей.

Согласно п. 3 Положения расходы по проведению военных сборов финансируются за счет средств федерального бюджета по разделу "Национальная оборона", и Минобороны России в месячный срок после представления предприятиями и организациями необходимых документов компенсирует им через военные комиссариаты выплаченные гражданам средства. Таким образом, организация-работодатель, выплачивая работнику компенсацию, предусмотренную п. 2 ст. 6 Закона N 53-ФЗ, не несет расходов, связанных с призывом ее работников на военные сборы, а значит, у нее нет оснований включать эти суммы в расходы по оплате труда. Обязанность выплатить гражданину компенсацию в размере среднего заработка, но не более 1000 руб. возложена на Минобороны России. Следовательно, организация в отношении выплат работнику, по сути, выступает посредником между работником, призванным на военные сборы, и Минобороны России.

Кроме того, ст. 170 ТК РФ предусмотрено, что работодатель обязан освободить работника от работы на время исполнения государственных обязанностей с сохранением за ним места работы, а государственный орган, который привлек работника к исполнению государственных обязанностей, выплачивает работнику компенсацию в размере, определенном законом или иным нормативным актом. В данном случае таким органом является Минобороны России.

Таким образом, выплаты работнику за время прохождения военных сборов никак не связаны с выполнением работником своих трудовых обязанностей, а также с выполнением работ или оказанием услуг. Их следует рассматривать в качестве предусмотренной действующим законодательством компенсации за исполнение государственных обязанностей. Источник этих выплат - средства федерального бюджета.

На основании п. 1 ст. 236 НК РФ единым социальным налогом (ЕСН) облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Выплата компенсации обусловлена тем, что работник отсутствовал на работе по уважительной причине и не выполнял свои трудовые обязанности. И она частично возмещает работнику материальные потери из-за отсутствия заработной платы.

Следовательно, такие компенсационные выплаты не должны признаваться объектом обложения ЕСН, поскольку не являются выплатой работнику по трудовому или гражданско-правовому договору за выполнение работ, оказание услуг, а также не являются сохраняемым за работником средним заработком.

Обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлено Федеральным законом от 24.07.98 г. N 125-ФЗ. В соответствии с этим Законом постановлением Правительства Российской Федерации от 2.03.2000 г. N 184 были утверждены Правила начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Правила предусматривают, что страховые взносы не начисляются на выплаты, установленные перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 7.07.99 г. N 765. Согласно п. 10 Перечня не начисляются страховые взносы в ФСС РФ на суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации, выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации.

Поскольку речь идет именно о компенсации за исполнение государственных обязанностей, которая предусмотрена действующим законодательством, взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве на такие выплаты также не начисляются.

В соответствии с п. 1 ст. 217 НК РФ суммы компенсаций, выплаченных работнику в соответствии с законодательством Российской Федерации, не подлежат обложению и налогом на доходы физических лиц.

В бухгалтерском учете организации выплата компенсации работнику за время прохождения военных сборов в пределах суммы 1000 руб. за счет средств федерального бюджета отражается следующими записями:

Дебет 76, Кредит 70 - начислена сумма компенсации;

Дебет 70, Кредит 50 - выплачена сумма работнику;

Дебет 51, Кредит 76 - получена компенсация от военного комиссариата.

Помимо выплат, предусмотренных ст. 6 Закона N 53-ФЗ, организация может произвести доплату работнику до его фактического среднего заработка.

Если в коллективном или трудовом договоре есть положение о доплатах работникам за время прохождения военных сборов исходя из фактического среднего заработка, такие доплаты включаются в расходы при исчислении налога на прибыль (п. 25 ст. 255 НК РФ). Следовательно, возникает необходимость начислить ЕСН на суммы доплат в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ, а также взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве.

Если в коллективном или трудовом договоре положений о таких доплатах нет, но решение о доплате до фактического среднего заработка принято, то ее нужно произвести за счет прибыли, остающейся после уплаты налога, ЕСН не начисляется в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ, поскольку расходы по выплате не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

В п.п. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ указано, что в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц включается вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. Следовательно, доплаты работнику исходя из фактического среднего заработка за время прохождения военных сборов помимо предусмотренных ст. 6 Закона N 53-ФЗ необходимо включить в налоговую базу по этому налогу.

Командировочные расходы, оплаченные организациями на основании выдаваемых военными комиссариатами справок о фактическом времени пребывания гражданина на военных сборах, подпадают под понятие компенсационных выплат, производимых лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, и не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Т. Федорова,

аудитор ООО "АФК-Аудит"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 46, ноябрь 2004 г.