Вопрос: Организация в 2004 г. по договору комиссии реализовывала товары, принадлежащие комитенту. Контрактами на поставку предусмотрена предоплата - 100% от стоимости покупки. При поступлении от иностранного покупателя предоплаты на счете 62 учитывается часть суммы, соответствующая комиссионному вознаграждению, она остается на нашем расчетном счете. Оставшиеся средства перечисляются комитенту, который передает нам товары для отгрузки на экспорт. Когда у комитента и комиссионера возникают обязательства по уплате НДС с полученных от покупателей средств? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 47, ноябрь 2004 г.)

Организация является посредником и в течение 2004 г. по договору комиссии реализовывала товары, принадлежащие комитенту.

Контрактами с покупателями на поставку товаров предусмотрена предоплата в размере 100% от стоимости покупки. При поступлении на наш расчетный счет средств от иностранного покупателя в качестве предоплаты на счете 62 учитывается часть поступившей от иностранного покупателя суммы, соответствующая по своему числовому значению величине комиссионного вознаграждения. Кроме того, эта сумма остается на нашем расчетном счете. Оставшаяся часть средств перечисляется на расчетный счет комитента, который впоследствии передает нам товары для осуществления отгрузки на экспорт.

Когда у комитента и комиссионера возникают обязательства по уплате НДС с полученных от покупателей средств?

Как указывалось в ответе на предыдущий вопрос, если денежные средства поступили до оформления грузовой таможенной декларации по отгружаемым на экспорт товарам, с точки зрения налогового законодательства они должны признаваться авансами и включаться в облагаемый оборот по мере поступления на расчетный счет. Если поступление произошло после оформления ГТД, данные суммы для целей обложения у экспортера (им является комитент) не учитываются.

Комиссионные услуги, связанные с продвижением товаров на экспорт, признаются оказываемыми на территории РФ, а следовательно, облагаются НДС по ставке 18%.

В п. 1 ст. 156 НК РФ указано, что комиссионеры определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений при исполнении договора комиссии. Кроме того, на комиссионера в данном случае не возлагаются обязанности налогового агента, следовательно, у него не возникает обязанности по уплате НДС с полной суммы, поступившей в качестве предоплаты от покупателя, причитающейся комитенту.

В статье 997 ГК РФ указывается, что комиссионер вправе в соответствии со ст. 410 ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Таким образом, так как в данном случае поступившие суммы содержат вознаграждение, которое комиссионер вправе удержать при исполнении комиссионного поручения, то до определения выручки от оказания посреднических услуг удержанные суммы являются предоплатой. НДС с предоплаты уплачивается в общеустановленном порядке.

Что касается комитента, то согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Таким образом, поступление денежных средств на расчетный счет или в кассу комиссионера от покупателей в оплату проданного по поручению комитента товара, являющегося его собственностью, должно учитываться в качестве выручки от реализации данного товара у комитента. Момент определения налоговой базы в этом случае установлен ст. 167 НК РФ.

Согласно подп. 1 п. 2 ст. 167 НК РФ датой реализации, а следовательно, и возникновения обязанности по уплате НДС является день поступления денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента).

При этом ст. 999 ГК РФ определено, что по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет. Стороны договора вправе по своему усмотрению согласованно определить, в какой форме и порядке комиссионеру следует отчитаться перед комитентом за выполнение своих обязательств по договору (ст. 421 ГК РФ). Кроме того, порядок уведомления комитента о возникающих у него обязанностях по уплате налога установлен в Письме МНС РФ от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Аналогичным образом должна, по мнению автора, рассматриваться и предоплата, поступившая на счет комиссионера: обязанность по исчислению НДС с полной суммы предоплаты возникает у комитента в момент поступления денег на расчетный счет посредника (хотя напрямую в главе 21 НК РФ об этом не упоминается).

Пример

Комиссионер в ноябре получил предоплату в размере 10 000 евро. Удержав 5% от этой суммы в качестве будущего вознаграждения, комиссионер в декабре 9500 евро перечислил на счет комитента. Оформление ГТД произошло также в декабре.

В ноябре у контрагентов возникнет налоговая база по НДС с предоплаты: у комиссионера - в сумме 500 евро, у комитента - в сумме 10 000 евро.

При этом определение налоговых обязательств и у комиссионера, и у комитента должно производиться с пересчетом по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату поступления денег на расчетный счет комиссионера.

М. Володина,

эксперт "БП"

1 ноября 2004 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 47, ноябрь 2004 г.