Комментарий к письму Минфина РФ от 11 октября 2004 г. N 03-04-11/165 "О налоговых вычетах по НДС за услуги гостиниц при командировках" (С.Ю. Моргунова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2004 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 11 октября 2004 г. N 03-04-11/165
"О налоговых вычетах по НДС за услуги гостиниц при командировках"

В новом письме работники Минфина России в очередной раз затронули тему вычета НДС по командировочным расходам. На этот раз они разъяснили организациям, как доказать право на вычет, который "скрывается" в цене гостиничных услуг.

В командировку за документами - в теории...

Начисленную сумму налога организации уменьшают на НДС, уплаченный поставщикам (ст. 171 НК РФ). Но для этого нужно выполнить ряд условий.

Во-первых, покупки должны быть предназначены для производственной деятельности или для перепродажи. А также приносить доход, который облагается налогом на добавленную стоимость (п. 2 ст. 171 НК РФ). А во-вторых, необходимо документально подтвердить факт покупки. Доказательством этого служат:

- счет-фактура, который выдан продавцом товаров (работ, услуг);

- документы, которые подтверждают уплату НДС поставщику.

Это требование следует из пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса и распространяется в том числе на командировочные расходы, но с некоторыми особенностями.

Итак, налоговым вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки. В них, в частности, включаются и затраты по найму жилого помещения.

Обратите внимание: вычеты "косвенного" налога применяются только по расходам на командировки, учитываемым для налогообложения прибыли (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Позиция сотрудников налогового министерства относительно порядка применения такого вычета отражена в пункте 42 Методических рекомендаций по применению главы 21 (утверждены приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447). В конце прошлого года в этот пункт были внесены "революционные" изменения (приказ МНС России от 26.12.2003 N БГ-3-03/721*(1)). Главное налоговое ведомство страны рискнуло нарушить "заветное" правило "косвенных" вычетов. В новой методичке они указали, что для вычета НДС по командировочным расходам счет-фактуру представлять не обязательно. Достаточно, чтобы сумма налога была выделена в билете на проезд либо в бланке строгой отчетности, подтверждающем оплату гостиничных услуг.

...и на практике

Теперь по этому поводу высказались работники финансового министерства. Сразу отметим, что налоговое и финансовое ведомство придерживаются одной точки зрения. В опубликованном письме минфиновцы подтвердили, что на практике доказательством права на вычет послужат либо счет-фактура и иные документы, подтверждающие фактическую уплату налога, либо бланк строгой отчетности (ст. 2 Закона о ККТ от 22.05.2003 N 54-ФЗ*(2)). При этом специально для гостиничного бизнеса Минфин разработал формы таких "строгих" документов. Это счет по форме N 3-Г или N 3-Гм (приказ Минфина России от 13.12.93 N 121). Такие бланки подтверждают оплату гостиничных услуг и являются основанием для вычета суммы НДС, входящего в их стоимость. Следовательно, они заменяют и кассовый чек, и счет-фактуру (п. 7 ст. 172 НК РФ). Есть лишь одно условие для того, чтобы это правило исправно действовало: сумма НДС в бланке строгой отчетности должна быть выделена отдельной строкой (п. 4. ст. 168 НК РФ).

Кроме того, не стоит забывать и о требованиях, которые сотрудники Минфина предъявляют к таким бланкам в своем письме от 05.08.2003 N 16-00-12/29. Так, на каждой форме документа должны быть:

- проставлены типографским способом серии и номера;

- указаны выходные данные типографии: тираж, заказ, дата изготовления, название и адрес изготовителя.

А также, чтобы счет гостиницы считался бланком строгой отчетности, он должен быть зарегистрирован в налоговой инспекции. Иначе такой счет, даже составленный по установленной форме, "строгим" бланком считаться не будет.

Пример 1

ООО "Альф" направило своего сотрудника Пуговкина М.В. в служебную командировку на 3 дня с 1 по 3 ноября 2004 года. Для этого он получил под отчет 10 000 руб. Приказом руководителя организации на фирме установлена норма суточных в размере 500 руб. в день. Поэтому за весь период командировки сотруднику полагается выплатить суточные в сумме 1500 руб. (500 руб. x 3 дн.). По возвращении из командировки Пуговкин составил авансовый отчет, к которому приложил:

- авиабилет до места назначения и обратно стоимостью 4720 руб., в том числе НДС - 720 руб., который выделен в билете отдельной строкой;

- пронумерованный счет гостиницы по форме N 3-Г, подтверждающий оплату проживания, на сумму 3540 руб., в том числе НДС - 540 руб. (выделен в бланке отдельной строкой).

После утверждения авансового отчета Пуговкин вернул в кассу остаток неиспользованных средств в размере:

10 000 - 1500 - 4720 - 3540 = 240 руб.

Бухгалтер фирмы сделает в учете следующие записи:

Дебет 71 Кредит 50

- 10 000 руб. - выданы под отчет денежные средства Пуговкину М.В.;

После подписания авансового отчета:

Дебет 26 Кредит 71

- 4000 руб. (4720 - 720) - отнесена на расходы стоимость перелета;

Дебет 19 Кредит 71

- 720 руб. (4720 руб. x 18/118) - выделен НДС из стоимости проезда;

Дебет 26 Кредит 71

- 3000 руб. (3540 - 540) - включена в расходы стоимость проживания работника в гостинице;

Дебет 19 Кредит 71

- 540 руб. (3540 руб. x 18/118) - выделен НДС из стоимости гостиничных услуг;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 720 руб. - принят к вычету НДС на основании проездного билета;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 540 руб. - принят к вычету НДС на основании счета гостиницы.

Облагаемую налогом прибыль ООО "Альф" сможет уменьшить на суточные в пределах норм (постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93):

100 руб. x 3 дн. = 300 руб.

Дебет 26 субсчет "Постоянные разницы" Кредит 26

- 1200 руб. (1500 - 300) - отражена постоянная разница по выплаченным суточным;

Дебет 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 288 руб. (1200 руб. x 24%) - отражено постоянное налоговое обязательство;

Дебет 50 Кредит 71

- 240 руб. - возвращен в кассу остаток неиспользованных средств.

Если же сотрудник привез из командировки бланки строгой отчетности, в которых не выделена сумма НДС, то принять налог к вычету будет труднее. В таком случае необходимыми становятся счет-фактура и документ, подтверждающий уплату НДС. Под таким документом минфиновцы подразумевают именно кассовый чек, причем с выделенной суммой "косвенного" налога.

О том, что с данной позицией можно не согласиться, мы писали в номере 13 "НА" за текущий год, поэтому еще раз останавливаться на ранее сказанном мы не будем. Лишь напомним, что шанс принять к вычету НДС без кассового чека у организации-покупателя товаров (работ, услуг) есть. Но, чтобы отстоять свое право на вычет, ей надо тщательным образом подготовиться к судебным тяжбам. Так как мнение работников главного финансового ведомства непреклонно. Это подтверждает и комментируемое письмо.

Конечно, самый надежный вариант получения вычета по НДС - когда фирма, которая командировала своего работника, имеет в наличии необходимый комплект документов. К нему можно отнести:

- либо счет гостиницы, который представляет собой бланк строгой отчетности, с суммой выделенного НДС;

- либо правильно заполненный счет-фактуру и кассовый чек, в котором также отдельной строкой выделен НДС.

Обратите внимание: наличие только одного кассового чека оплату гостиничных услуг еще не подтверждает.

Пример 2

ООО "Мираж" (ИНН 7705324785, КПП 770532001, адрес: 125047, г. Москва, ул. Лесная, д. 2) направило своего сотрудника Рюмина П.В. в служебную командировку на 3 дня с 1 по 3 ноября 2004 года в г. Магнитогорск. Работник получил из кассы предприятия под отчет 17 000 руб. В городе Рюмин П.В. поселился в гостинице "Уют" (ИНН 7444201505, КПП 744420481, адрес: 455025, г. Магнитогорск, ул. Лесопарковая, д. 97), по счетам с которой расплатился в день отъезда. Вернувшись из командировки, Рюмин составил авансовый отчет, к которому приложил, помимо авиабилета и кассового чека, счет-фактуру из гостиницы на сумму 10 620 руб., в том числе НДС - 1620 руб. (выделен отдельной строкой).

Заполненный счет-фактура из гостиницы выглядит так:

     Счет-фактура N     145     от  " 3  "   ноября 2004 г.           (1)

                    -----------      ---   --------------------------

     Продавец        ООО "Уют"                                        (2)

              -------------------------------------------------------

     Адрес     455025, г. Магнитогорск, ул. Лесопарковая, д. 97      (2а)

           ---------------------------------------------------------

     ИНН/КПП продавца            7444201505/744420481                (2б)

                      ----------------------------------------------

     Грузоотправитель и его адрес         он же                       (3)

                                  -----------------------------------

     Грузополучатель и его адрес    ООО "Мираж", 125047, г. Москва,   (4)

                                 ------------------------------------

     ул. Лесная, д. 2

     ----------------------------------------------------------------

     К платежно-расчетному документу N            от                  (5)

                                       ----------    ----------------

     Покупатель      ООО "Мираж"                                      (6)

                -----------------------------------------------------

     Адрес    125047, г. Москва, ул. Лесная, д. 2                    (6а)

           ---------------------------------------------------------

     ИНН/КПП покупателя        7705324785/770532001                  (6б)

                        --------------------------------------------

/-----------------------------------------------------------------------\

|Наименова-|Еди- |Коли-|Цена  |Стои- |В   |Нало- |Сумма|Стои- |Стра-|Но-|

|ние товара|ница |чест-|(та-  |мость |том |говая |нало-|мость |на   |мер|

|(описание |изме-| во  |риф)  |това- |чис-|став- |га   |това- |прои-|ГТД|

|выполнен- |рения|     |за    |ров   |ле  |ка    |     |ров,  |схож-|   |

|ных работ,|     |     |едини-|(ра-  |ак- |      |     |(работ|дения|   |

|оказанных |     |     |цу из-|бот,  |циз |      |     |и  ус-|     |   |

|услуг)    |     |     |мере- |ус-   |    |      |     |луг), |     |   |

|          |     |     |ния   |луг), |    |      |     |всего |     |   |

|          |     |     |      |всего |    |      |     |с уче-|     |   |

|          |     |     |      |без   |    |      |     |том   |     |   |

|          |     |     |      |налога|    |      |     |налога|     |   |

|----------+-----+-----+------+------+----+------+-----+------+-----+---|

|    1     |  2  |  3  |  4   |  5   | 6  |  7   |  8  |   9  | 10  |11 |

|----------+-----+-----+------+------+----+------+-----+------+-----+---|

|Проживание| сут.|  3  | 3 000| 9 000| -  |18/118|1 620|10 620|  -  | - |

|с 01.11.04|     |     |      |      |    |      |     |      |     |   |

|по        |     |     |      |      |    |      |     |      |     |   |

|03.11.04  |     |     |      |      |    |      |     |      |     |   |

|------------------------------------------------+-----+------+---------/

|Всего к оплате                                  |1 620|10 620|

\-------------------------------------------------------------/

Руководитель  Серов   Серов Н.Н.         Главный    Иванова  Иванова П.В.

организации --------- ----------        бухгалтер  --------- ------------

            (подпись)  (ф.и.о.)                    (подпись)   (ф.и.о.)

Индивидуальный

предприниматель --------- --------     ----------------------------------

                (подпись) (ф.и.о.)         (реквизиты свидетельства о

                                           государственной регистрации

                                         индивидуального предпринимателя)

Примечание. Первый экземпляр - покупателю, второй экземпляр - продавцу.

Обратите внимание: при оказании услуг гостиницами счета-фактуры должны быть выставлены на организацию, которая направила своих сотрудников в командировку, а не на самого работника.

С.Ю. Моргунова,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ опубликован в "НА" N 2-3, 2004.

*(2) Документ опубликован в "НА" N 12, 2003.