Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 1 декабря 2021 г. N 03-03-06/1/97602 О признании расходом налогоплательщика при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы капитальных расходов, не учтенной при исчислении налогового вычета, в течение 36 налоговых периодов по НДПИ

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 1 декабря 2021 г. N 03-03-06/1/97602

Департамент налоговой политики рассмотрел обращение и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 343 ¹ Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики по своему выбору могут уменьшить сумму налога на добычу полезных ископаемых, исчисленную за налоговый период при добыче угля на участке недр, на сумму экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком в налоговом периоде и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля на данном участке недр (налоговый вычет), в порядке, установленном статьей 343 ¹ Кодекса, либо учесть указанные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 Кодекса.

Порядок признания указанных расходов должен быть отражен в учетной политике для целей налогообложения. Изменение указанного порядка допускается не чаще одного раза в пять лет.

Согласно пункту 5 статьи 343 ¹ Кодекса в налоговый вычет включаются следующие виды расходов, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля (по перечню, устанавливаемому Правительством Российской Федерации):

1) материальные расходы налогоплательщика, определяемые в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса;

2) расходы налогоплательщика на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества;

3) расходы, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

При этом пунктом 4 статьи 343 ¹ Кодекса установлено, что в случае, если фактическая сумма расходов, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком в налоговом периоде и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля, превышает предельную сумму налогового вычета, определенную в соответствии с пунктом 2 статьи 343 ¹ Кодекса, сумма такого превышения учитывается при определении налогового вычета в течение 36 налоговых периодов по налогу на добычу полезных ископаемых после налогового периода, в котором такие расходы были осуществлены (понесены) налогоплательщиком,

Вместе с этим на основании пункта 5 статьи 325 ¹ Кодекса сумма расходов, не учтенная при исчислении налогового вычета в соответствии с порядком, установленным пунктом 4 статьи 343 ¹ Кодекса, в течение 36 налоговых периодов по налогу на добычу полезных ископаемых, признается расходом налогоплательщика при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 Кодекса в следующем порядке:

1) расходы, указанные в подпункте 1 пункта 5 статьи 343 ¹ Кодекса, учитываются равномерно в течение года начиная со дня, следующего за днем окончания признания таких расходов в соответствии со статьей 343 ¹ Кодекса;

2) расходы, указанные в подпунктах 2 и 3 пункта 5 статьи 343 ¹ Кодекса, учитываются в порядке, установленном статьями 256-259 ³ Кодекса. При этом остаточной стоимостью амортизируемого имущества признается разница между первоначальной стоимостью, определяемой в установленном статьей 257 Кодекса порядке, и суммами, учтенными при применении налогового вычета по налогу на добычу полезных ископаемых в соответствии со статьей 343 ¹ Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 Кодекса и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения линейного метода начисления амортизации, а также при применении линейного метода начисления амортизации в отношении объектов амортизируемого имущества в соответствии с пунктом 3 статьи 259 Кодекса применяется порядок начисления амортизации, установленный статьей 259 ¹ Кодекса (пункт 1 статьи 259 ¹ Кодекса).

На основании пункта 2 статьи 259 ¹ Кодекса сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. При этом норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется как отношение единицы к сроку полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженному в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым пункта 13 статьи 258 Кодекса), умноженное на 100 процентов.

При этом пунктом 5 статьи 259 ¹ Кодекса установлено, что начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества.

Учитывая вышеизложенное, сумма капитальных расходов, не учтенная при исчислении налогового вычета в соответствии с порядком, установленным пунктом 4 статьи 343.1 Кодекса, в течение 36 налоговых периодов по налогу на добычу полезных ископаемых, признается расходом налогоплательщика при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций через механизм начисления амортизации, в рамках которого ежемесячная амортизация определяется исходя из первоначальной стоимости соответствующего основного средства и срока его полезного использования, определенного на дату ввода его в эксплуатацию. При этом указанная амортизация начисляется до полного списания остаточной стоимости такого основного средства.

Дополнительно отмечаем, что положения пункта 9 статьи 258 Кодекса, по мнению Департамента, не применяются в отношении указанного основного средства, поскольку расходы в виде "амортизационной премии" признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится 1-ое число месяца, следующего за месяцем, в котором данное основное средство было введено в эксплуатацию (пункт 3 статьи 272 Кодекса).

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов