Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организациями, имеющими обособленные подразделения (М. Пархачева, ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 5, май 2002 г.)

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организациями, имеющими обособленные подразделения

В настоящее время подавляющее большинство крупных предприятий и организаций имеют филиалы, представительства, а также другие подразделения, расположенные как в том же регионе, что и головная организация, так и в других регионах России.

В качестве плательщика налога на прибыль в налоговой инспекции должна быть зарегистрирована головная организация. Именно она должна рассчитывать и уплачивать этот налог по местонахождению каждого филиала или структурного подразделения.

Для налогоплательщиков, имеющих обособленные подразделения, ст.288 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) установлен особый порядок уплаты налога на прибыль.

Прежде чем рассматривать этот порядок, следует четко определить, какие структурные подразделения следует признать обособленными в целях налогообложения.

Что такое обособленное подразделение

В практической деятельности организаций часто возникает вопрос: все ли ее структурные подразделения следует считать обособленными в целях налогообложения?

Некоторые организации считают, что обособленными подразделениями юридического лица следует считать только филиалы и представительства, которые поименованы в ГК РФ. В соответствии со ст.55 ГК РФ:

- представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту;

- филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

В то же время с точки зрения налогового законодательства обособленные подразделения могут создаваться как в виде представительств и филиалов, так и иных структурных подразделений организаций, если такие подразделения удовлетворяют признакам обособленного подразделения, приведенным в НК РФ.

Признаки обособленного подразделения

Согласно п.2 ст.11 НК РФ в целях налогообложения обособленным структурным подразделением организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Следовательно, обособленное подразделение организации должно удовлетворять в совокупности двум признакам:

- территориальная обособленность;

- наличие стационарных рабочих мест.

Территориальная обособленность подразумевает, что основная организация и ее подразделение находятся в различных административно-территориальных объектах, определенных Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления (ОКАТО) ОК-019-95. Объектами классификации в ОКАТО являются: республики, края, области, города федерального значения, автономная область, автономные округа, районы, города, внутригородские районы, округа города, поселки городского типа, сельсоветы, сельские населенные пункты. Каждому объекту присвоены различные коды. Имеют свои коды и административно-территориальные единицы, расположенные в различных районах одного города. Поэтому для целей налогообложения подразделение следует признать обособленным, если оно, например, находится в одном районе города, а основная организация - в другом.

Наличие стационарных рабочих мест. Поскольку понятие "рабочее место" Налоговым кодексом РФ не определено, налогоплательщикам следует воспользоваться определением, которое содержится в Трудовом кодексе РФ (далее - ТК РФ)*(1). Согласно ст.209 ТК РФ рабочее место это место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

Понятия "работник" и "работодатель" также относятся к трудовому законодательству и определены ст.20 ТК РФ:

- работник - это физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем;

- работодатель - это физическое либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником.

Следует иметь в виду, что работник и работодатель являются сторонами трудовых отношений, т. е. отношений, основанных на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором (ст.15 ТК РФ).

Исходя из вышеизложенного отношения "заказчик - подрядчик", возникающие по договору подряда, в принципе не могут создавать рабочих мест и, следовательно, обособленных структурных подразделений в том смысле, который вкладывается в это понятие НК РФ.

Налогоплательщикам следует иметь в виду, что рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Признание обособленного подразделения

Обособленное подразделение организации признается независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Таким образом, даже если создание обособленного подразделения не отражено в учредительных документах, но оно реально существует, выполняет какие-либо функции основной организации, территориально обособлено от головной организации (т. е. осуществляет деятельность по месту его нахождения, на котором созданы рабочие места как минимум на месячный срок), можно говорить о том, что в целях налогообложения это подразделение является обособленным.

Порядок исчисления налога на прибыль, подлежащего уплате по месту нахождения обособленного подразделения

Для правильной уплаты налога на прибыль в федеральные и местные бюджеты организации, имеющей в своем составе обособленные подразделения, необходимо:

- по определенному алгоритму определить долю прибыли, приходящейся отдельно на основную организацию и ее структурные подразделения;

- рассчитать сумму налога на прибыль исходя из ставок налога на прибыль, действующих на территориях, где расположены головная организация и ее структурные подразделения.

Алгоритм определения доли прибыли, приходящейся на каждое подразделение

Организации, имеющие в своем составе обособленные структурные подразделения, до 1 января 2002 г. (т. е. до вступления в силу главы 25 НК РФ) использовали особый порядок расчета суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты. Такой алгоритм был закреплен в Постановлении Правительства РФ от 01.07.95 N 660, утвердившем Порядок расчетов с федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета (далее - Постановление N 660).

Согласно Постановлению N 660 организация, имеющая обособленные подразделения, расположенные на территории других субъектов РФ, уплачивала налог на прибыль в доходную часть бюджетов соответствующих субъектов по месту их нахождения исходя из доли прибыли, приходящейся на указанные подразделения.

Доля прибыли, приходящаяся на территориально обособленные структурные подразделения*(2), определялась исходя из средней величины удельного веса среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) и удельного веса стоимости основных производственных фондов этих структурных подразделений соответственно в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов по организации в целом*(3).

Иными словами, чтобы рассчитать долю прибыли, подлежащую уплате по месту нахождения основной организации и ее обособленных подразделений, следовало найти среднее значение двух показателей:

- удельного веса среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) подразделения в общей среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) по всей организации;

- удельного веса стоимости основных производственных фондов, переданных подразделению, в общей стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

Приведенный порядок расчетов с бюджетом по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят обособленные структурные подразделения, действовавший до 1 января 2002 г., имел ряд неясностей. Например, не были определены следующие моменты:

- дата, по состоянию на которую производится определение остаточной стоимости основных производственных фондов*(4);

- какую именно величину остаточной стоимости основных производственных фондов нужно принимать при расчете*(5);

- как следует определять среднесписочную численность работников (фонд оплаты труда) в целях применения указанного порядка.

Начиная с 1 января 2002 г. организации, имеющие обособленные подразделения, исчисляют и уплачивают налог на прибыль в порядке, установленном ст.288 НК РФ, согласно которой сохранен особый порядок исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения.

Согласно п.2 ст.288 НК РФ уплата сумм налога (авансовых платежей) в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п.13 ст.259 НК РФ, в целом по налогоплательщику*(6).

При этом налогоплательщикам, как и раньше, предоставлено право самостоятельно выбрать один из показателей - среднесписочную численность работников или сумму расходов на оплату труда, причем изменить этот показатель в течение налогового периода нельзя*(7).

На первый взгляд формулировка расчета налога на прибыль, предусмотренная НК РФ, очень похожа на ранее действующую.

Как и раньше, чтобы рассчитать долю прибыли, подлежащую уплате по месту нахождения основной организации и ее обособленных подразделений, следует найти среднее значение двух показателей:

- удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) подразделения в общей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) по всей организации;

- удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения, переданного подразделению, в остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом.

Расчет доли прибыли, приходящейся на каждое обособленное подразделение, можно произвести по формуле

П подразд. = (К1 + К2) х П общ. : 2,

где П подразд. - сумма прибыли, подлежащая налогообложению и приходящаяся на подразделение, руб.;

К1 - удельный вес среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) по организации в целом;

К2 - удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом;

П общ. - общая сумма прибыли, подлежащая налогообложению, руб.

Коэффициенты К1 и К2 определяются по формулам:

К1 = СЧР подразд. (ФОТ подразд.) : СЧР общ. (ФОТ общ.),

где СЧР подразд. (ФОТ подразд.) - среднесписочная численность работников (фонд оплаты труда) обособленного подразделения;

СЧР общ. (ФОТ общ.) - среднесписочная численность работников (фонд оплаты труда) по организации в целом;

К2 = ОСАИ подразд. : ОСАИ общ.,

где ОСАИ подразд. - остаточная стоимость амортизируемого имущества обособленного подразделения;

ОСАИ общ. - остаточная стоимость амортизируемого имущества по организации в целом.

Рассчитаем на конкретном примере долю прибыли, приходящуюся на каждое обособленное подразделение, исходя из того, что показатели расходов на оплату труда (фонда оплаты труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества известны.

Пример 1.

Организация, расположенная в г. Москве, имеет обособленное подразделение, расположенное в другом субъекте РФ, при этом в соответствии с учетной политикой на 2002 г. при распределении прибыли по обособленным подразделениям ею выбран показатель расходов на оплату труда.

На конец отчетного периода организация имела следующий состав показателей, необходимых для определения доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения:

Наименование показателя	Обособленное подразделение	Головная организация	Всего в целом по налогоплательщику
Расходы на оплату труда	100 000 руб.	200 000 руб.	300 000 руб.
Остаточная стоимость амор- тизируемого имущества	20 000 руб.	100 000 руб.	120 000 руб.

Предположим, что общая сумма налогооблагаемой прибыли за отчетный период составила 180 000 руб.

Определение суммы прибыли, приходящейся на обособленное подразделение

1. Расходы на оплату труда:

- по головной организации - 200 000 руб.;

- по обособленному подразделению - 100 000 руб.;

- в целом по налогоплательщику - 300 000 руб.

2. Удельный вес расходов на оплату труда работников головной организации в расходах на оплату труда в целом по налогоплательщику:

200 000 руб.: 300 000 руб. = 0, 667.

3. Удельный вес расходов на оплату труда работников обособленного подразделения в расходах на оплату труда в целом по налогоплательщику:

100 000 руб.: 300 000 руб. = 0, 333.

4. Остаточная стоимость амортизируемого имущества:

- по головной организации - 100 000 руб.;

- по обособленному подразделению - 20 000 руб.;

- в целом по налогоплательщику - 120 000 руб.

5. Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества головной организации в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику:

100 000 руб.: 120 000 руб. = 0, 833.

6. Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику:

20 000 руб.: 120 000 руб. = 0, 167.

7. Средняя величина удельного веса прибыли, приходящейся на головную организацию:

(0, 667 + 0, 833): 2 = 0, 75.

8. Средняя величина удельного веса прибыли, приходящейся на обособленное подразделение:

(0, 333 + 0, 167): 2 =0, 25.

9. Доля прибыли, приходящейся на головную организацию:

180 000 руб. х 0, 75 = 135 000 руб..

10. Доля прибыли, приходящейся на обособленное подразделение:

180 000 руб. х 0, 25 = 45 000 руб.

Обращаем внимание читателей на то, что при кажущейся схожести алгоритмов, используемых налогоплательщиками до и после вступления в силу главы 25 НК РФ, они все же различаются. Основные изменения в порядке исчисления и уплаты налога на прибыль обособленными подразделениями организаций приведены в таблице.

Основные изменения, внесенные главой 25 НК РФ в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организациями, имеющими обособленные подразделения

Что изменилось	До 1 января 2002 г.	После 1 января 2002 г.
Показатели, используемые при определении доли при- были	Средняя остаточная стои- мость основных производ- ственных фондов, рассчи- танная нарастающим ито- гом с начала года (по данным бухгалтерского учета).	Остаточная стоимость амортизируемого иму- щества (по данным налогового уче- та)*(1)
	Фонд оплаты труда	Расходы на оплату труда
Показатели, применяемые для расчета ежемесячных авансовых платежей налога	Предполагаемые показате- ли за отчетный период	Показатели предыду- щего отчетного пе- риода
Срок предоставления све- дений о суммах налога на- логовым органам и обособ- ленным подразделениям	Десять дней со дня, установленного для пред- ставления квартальных и годовых бухгалтерских отчетов	В сроки, установлен- ные для подачи нало- говых деклараций за соответствующий от- четный и налоговый период*(2)
Сроки уплаты сумм авансо- вых платежей и сумм нало- га	По месячным расчетам не позднее 25-го числа ме- сяца, следующего за от- четным , по квартальным расчетам - в пятидневный срок со дня, установлен- ного для представления бухгалтерского отчета за квартал, по годовым рас- четам - в десятидневный срок со дня, установлен- ного для представления бухгалтерского отчета за истекший год	В сроки, установлен- ные для подачи нало- говых деклараций за соответствующий от- четный или налоговый период
*(1) Глава 25 НК РФ не определила, на какую дату рассчитывать остаточную стоимость амортизируемого имущества. Как видно из проекта изменений в главу 25 НК РФ, планируемых к утверждению, под этой датой законодатель подразумевал последний календарный день отчетного периода. В дальнейшем авторы придерживаются именно этой позиции, поскольку в ст.288 НК РФ не идет речи об определении средней величины остаточной стоимости основных средств. *(2) Налоговые декларации представляются не позднее 30 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а по итогам налогового периода - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Остановимся подробнее на изменениях, касающихся порядка исчисления и уплаты налога на прибыль организациями с обособленными подразделениями.

Определение расходов на оплату труда
(среднесписочной численности работников)

Изменения коснулись в первую очередь показателей, применяемых при расчете доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение: среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества. Рассмотрим, как определяется каждый показатель в 2002 г.

Вместо применявшегося ранее показателя фонда оплаты труда (существовавшего как альтернативный вариант наряду с показателем среднесписочной численности работников, порядок применения и исчисления которого с вступлением в силу главы 25 НК РФ не изменился и о котором будет сказано ниже) с 1 января 2002 г. применяется показатель расходов на оплату труда, который должен рассчитываться в том порядке, который установлен Налоговым кодексом РФ, т. е. в соответствии со ст.255 "Расходы на оплату труда".

При использовании показателя фонда оплаты труда до 1 января 2002 г. у налогоплательщиков возникали проблемы, поскольку порядок его исчисления в целях применения Постановлением N 600 не был определен. Этот порядок был нормативно урегулирован только Инструкцией о составе средств, направляемых на потребление, утвержденной Госкомстатом России 13.10.92 N 6-3/124. Однако названная Инструкция была отменена в связи с изданием постановлений Госкомстата от 10.07.95 N 89 и от 24.11.2000 N 116, которые содержали порядок определения фонда заработной платы, а не фонда оплаты труда. Из-за такой несогласованности большинство налогоплательщиков, чтобы избежать возможных недоразумений, использовали показатель среднесписочной численности работников. С введением в действие главы 25 НК РФ указанное противоречие исчезает, и налогоплательщики могут использовать при определении доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, показатель расходов на оплату труда. Следует иметь в виду, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами и (или) коллективными договорами*(8).

Тем не менее следует обратить внимание на различия в перечне составляющих фонда оплаты труда (заработной платы) и расходов на оплату труда, учитываемых при налогообложении прибыли с 1 января 2002 г.

Поясним это на конкретном примере.

Пример 2.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, на конец отчетного периода (полугодие 2002 г.) имела следующий состав расходов на оплату труда:

Состав расходов на оплату труда	Расходы на оплату труда, руб.
	В целом по организации	Головная организация	Подразде- ление 1	Подразде- ление 2
Заработная плата штатным работникам	50 000	25 000	15 000	10 000
Премии за производственные результаты	10 000	5 000	3 000	2 000
Вознаграждения за выполне- ние работ по договорам гражданско-правового харак- тера	6 000	3 000	2 000	1 000
Оплата простоев не по вине работников	2 000	-	2 000	-
Платежи, выплачиваемые по договорам долгосрочного страхования жизни, пенсион- ного страхования работников	4 000	2 000	1 000	1 000
Итого	72 000	35 000	23 000	14 000

Расчет удельного веса расходов на оплату труда обособленных подразделений в расходах на оплату труда в целом по налогоплательщику

1. Расчет суммы расходов на оплату труда за полугодие 2002 г. в целом по организации:

50 000 руб. + 10 000 руб. + 6000 руб. + 4000 руб. = 70 000 руб.

2. Расчет суммы расходов на оплату труда за полугодие 2002 г. по головной организации:

25 000 руб. + 5000 руб. + 3000 руб. + 2000 руб. =35 000 руб.

3. Расчет суммы расходов на оплату труда за полугодие 2002 г. по подразделению 1:

15 000 руб. + 3000 руб. + 2000 руб. + 1000 руб. =21 000 руб.

4. Расчет суммы расходов на оплату труда за полугодие 2002 г. по подразделению 2:

10 000 руб. + 2000 руб. + 1000 руб. + 1000 руб. =14 000 руб.

5. Удельный вес расходов на оплату труда работников обособленных подразделений в расходах на оплату труда в целом по налогоплательщику:

по головной организации - 35 000 руб. : 70 000 руб. = 0,5;

по подразделению 1 - 21 000 руб.: 70 000 руб. = 0, 3;

по подразделению 2 - 14 000 руб.: 70 000 руб. = 0, 2.

Как уже упоминалось, до 1 января 2002 г. большинство налогоплательщиков при расчете доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, вместо показателя фонда оплаты труда использовали показатель среднесписочной численности работников, так как это исключало возможные разногласия и противоречия. Несмотря на то что Постановлением N 660 не был утвержден какой-либо метод для исчисления этого показателя, в ответах на частные вопросы МНС России рекомендовало использовать правила, установленные разделом II "Средняя численность работников"*(9) Инструкции по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 07.12.98 N 121 (далее - Инструкция N 121).

Глава 25 НК РФ в действующей редакции не внесла каких-либо изменений, касающихся расчета этого показателя, поэтому налогоплательщики могут рассчитывать среднесписочную численность работников по-прежнему, тем более что такая позиция высказана МНС России (см. комментарий к ст.288 НК РФ Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ).

Итак, как и раньше, в соответствии с абзацем четвертым п.2 ст.288 НК РФ в среднесписочную численность работников включаются работники, состоящие в штате, в том числе работающие по совместительству, а также лица, не состоящие в штате (выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера за соответствующий отчетный или налоговый период)*(10).

Поясним сказанное на примере.

Пример 3.

В организации за полугодие 2002 г. численность работающих составила:

Месяц	Численность штатных ра- ботников, чел.		Численность внешних сов- местителей, чел.
	Головная организация	Обособленное подразделение	Головная организация	Обособленное подразделение
Январь	50	40	8	4
Февраль	50	42	8	3
Март	48	40	7	3
Апрель	53	38	7	5
Май	52	39	6	4
Июнь	53	41	6	5
Итого	306	240	42	24

Расчет удельного веса среднесписочной численности работников в среднесписочной численности работников по всей организации

1. Среднесписочная численность работников:

головной организации - 306 чел.: 6 мес. = 51 чел.;

обособленного подразделения - 240 чел. : 6 мес. = 40 чел.;

всего по налогоплательщику - 51 чел. + 40 чел. = 91 чел.

2. Средняя численность внешних совместителей:

головной организации - 42 чел.: 6 мес. = 7 чел.;

обособленного подразделения - 24 чел.: 6 мес. = 4 чел.;

всего по налогоплательщику - 7 чел. + 6 чел. = 13 чел.

3. Среднесписочная численность работников, определяемая в соответствии с требованиями НК РФ, и используемая в качестве показателя для расчета доли прибыли, приходящейся на обособленные структурные подразделения:

головной организации - 51 чел. + 7 чел. = 58 чел.;

обособленного подразделения - 40 чел. + 4 чел. = 44 чел.;

всего по налогоплательщику - 58 чел. + 44 чел. = 102 чел.

4. Удельный вес среднесписочной численности работников обособленных подразделений в среднесписочной численности работников в целом по налогоплательщику:

по головной организации - 58 чел.: 102 чел. = 0, 569;

по обособленному подразделению - 46 чел. : 102 чел. = 0,445.

Определение остаточной стоимости амортизируемого имущества

Налогоплательщикам следует четко понимать, что вводимое главой 25 НК РФ понятие амортизируемого имущества отличается от понятия основных средств, остаточную стоимость которых до 1 января 2002 г. организации применяли при определении доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения.

Понятие амортизируемого имущества, установленное НК РФ, гораздо шире и включает кроме основных средств и нематериальные активы. В соответствии с действующей редакцией п.2 ст.288 НК РФ, предусматривающей распределение доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение исходя из остаточной стоимости амортизируемого имущества, налогоплательщикам придется принимать во внимание не только стоимость основных средств, но и нематериальных активов, которые также относятся к амортизируемому имуществу. Видимо, в данном случае имеет место ошибка законодателя, поскольку в проекте изменений к главе 25 НК РФ предусмотрено применение иного показателя: остаточной стоимости основных средств*(11).

Читателям следует внимательно отнестись к возникшей ситуации при практическом применении рассматриваемых положений и самим решить, включать ли стоимость нематериальных активов в расчет остаточной стоимости амортизируемого имущества. Причем налогоплательщикам стоит проследить, не выскажет ли свою позицию по этому поводу МНС России (в настоящее время разъяснения отсутствуют), а также обратить внимание на изменения, ожидаемые в связи с внесением исправлений в главу 25 НК РФ. Однако и в случае, если законодателем будет применен термин "остаточная стоимость основных средств" (а не "амортизируемое имущество"), следует иметь в виду, что ранее организациями использовалось бухгалтерское толкование этого термина, и для расчета использовались данные бухгалтерских регистров. После принятия главы 25 НК РФ налогоплательщикам следует пользоваться понятиями, установленными налоговым законодательством для целей налогообложения. В результате оценка стоимости основных средств и суммы начисленной амортизации чаще всего не будут совпадать для целей бухгалтерского и налогового учета. В связи с этим налогоплательщики, как правило, не смогут воспользоваться данными бухгалтерского учета.

Кроме того, ранее использовалась усредненная величина остаточной стоимости основных средств. В действующей редакции главы 25 НК РФ речи о каком-либо усреднении не идет. Наоборот, для определения остаточной стоимости амортизируемого имущества п.2 ст.288 НК РФ отсылает к п.13 ст.259 НК РФ, предусматривающему определение такой стоимости как разности между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации*(12).

Пример 4.

В организации на конец отчетного периода первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств и суммы начисленной амортизации, рассчитанные по правилам налогового учета, составили:

Наименова- ние актива	Данные налогового учета по амортизируемому имуществу, руб.
	Головная организация		Подразделение 1		Подразделение 2
	Первона- чальная стоимость	Сумма на- численной амортиза- ции	Первона- чальная стоимость	Сумма на- численной амортиза- ции	Первона- чальная стоимость	Сумма на- численной амортиза- ции
Станок А	48 000	10 000	40 000	10 000	-	-
Станок В	25 000	8 000	-	-	25 000	5 000
Бензопила	-	-	19 000	6 000	-	-
Итого	73 000	18 000	59 000	16 000	25 000	5 000

Расчет удельного веса остаточной стоимости основных средств на конец отчетного периода в остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом

1. Расчет остаточной стоимости основных средств по головной организации:

73 000 руб. - 18 000 руб. = 55 000 руб.

2. Расчет остаточной стоимости основных средств по подразделению 1:

59 000 руб. - 16 000 руб. = 43 000 руб.

3. Расчет остаточной стоимости основных средств по подразделению 2:

25 000 руб. - 5 000 руб. = 20 000 руб.

4. Расчет остаточной стоимости основных средств в целом по организации:

55 000 руб. + 43 000 руб. + 20 000 руб. = 118 000 руб.

5. Удельный вес остаточной стоимости основных средств, переданных обособленным подразделениям, в остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом по налогоплательщику:

по головной организации - 55 000 руб. : 118 000 руб. = 0,466;

по подразделению 1 - 43 000 руб.: 118 000 руб. = 0, 364;

по подразделению 2 - 20 000 руб.: 118 000 руб. = 0, 17.

Исчисление налога на прибыль, подлежащего уплате по месту нахождения обособленного подразделения

Возвращаясь непосредственно к алгоритму подсчета сумм налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты, еще раз отметим, что уплата налога в федеральный бюджет производится без распределения указанных сумм по подразделениям по месту нахождения организации.

Итак, для определения доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, налогоплательщик должен произвести следующие расчеты:

- определить удельный вес среднесписочной численности работников каждого подразделения (расходов на оплату труда) в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) в целом по организации на конец отчетного периода (см. пример 2 или 3);

- определить удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества (основных средств) каждого подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации на конец отчетного периода (см. пример 4);

- вычислить долю прибыли, приходящуюся на каждое обособленное подразделение, как среднюю арифметическую величину указанных выше удельных весов по каждому из обособленных подразделений (см. пример 1).

Далее налогоплательщику следует рассчитать сумму прибыли, подлежащую уплате по месту нахождения каждого обособленного подразделения, исходя из доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, и из ставок налога, действующих на территориях, где они расположены.

Особый порядок уплаты налога на прибыль в бюджеты разных уровней

Организациям, имеющим в своем составе обособленные структурные подразделения, следует использовать особый алгоритм уплаты в бюджеты различных уровней исчисленных сумм налога на прибыль: как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений. Такая позиция законодателя связана с учетом интересов регионов, в которых находится обособленное подразделение.

В соответствии со ст.10 Бюджетного кодекса РФ бюджетная система Российской Федерации состоит из бюджетов трех уровней*(13):

- первый уровень: федеральный бюджет;

- второй уровень: бюджеты субъектов Российской Федерации;

- третий уровень: местные бюджеты.

Суммы налога на прибыль, исчисленные организациями, имеющими обособленные подразделения, по итогам отчетного (налогового) периода (включая авансовые платежи) подлежат уплате в федеральный бюджет по месту нахождения головной организации без распределения указанных сумм по подразделениям (п.1 ст.288 НК РФ), в то время как суммы налога, подлежащие уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты следует распределять в специальном порядке и уплачивать по месту расположения обособленных подразделений.

Согласно п.2 ст.288 НК РФ суммы авансовых платежей, а также суммы налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.

Учитывая, что налоговое законодательство разрешает представительным органам местного самоуправления устанавливать соответствующими законами субъектов Российской Федерации собственные налоговые ставки по региональным и местным налогам в пределах, установленных НК РФ (п.2 ст.53 НК РФ), налогоплательщикам следует руководствоваться следующим:

- если в каком-либо субъекте Российской Федерации установлена пониженная ставка налога на прибыль, то такая ставка применяется только к доле прибыли, приходящейся на организацию и ее обособленные подразделения, расположенные на территории данного субъекта Российской Федерации;

Не позднее срока, установленного законодателем, организации представляют в налоговый орган по месту своего нахождения приложения 5 и 5а в составе Декларации по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период, а по месту нахождения обособленных подразделений - Декларацию по налогу на прибыль за отчетный (налоговый) период, включающую Титульный лист (Лист 01), а также расчет суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения данного обособленного подразделения (выписка из Приложения N 5а к Листу 02, касающаяся суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения данного обособленного подразделения).

Головной организации следует сообщить каждому обособленному подразделению о суммах авансовых платежей и налога на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, приходящихся на это обособленное подразделение, одновременно с представлением в налоговые органы по месту нахождения обособленного подразделения указанной выше Декларации.

Пример 5.

Организация, расположенная в Москве, имеет два обособленных подразделения, которые расположены в других субъектах РФ.

Ставка налога на прибыль составляет 24%, причем законодательным органом субъекта РФ по месту нахождения второго обособленного подразделения для отдельной категории налогоплательщиков (в которую входит и рассматриваемое подразделение) снижена ставка налога, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, до 10, 5%.

Для расчета доли прибыли организацией выбран и закреплен в учетной политике показатель среднесписочной численности работников.

Налогооблагаемая прибыль за I квартал 2002 г. составила 300 000 руб., при этом согласно произведенным расчетам:

- удельный вес среднесписочной численности работников подразделений в среднесписочной численности в целом по организации составил:

по головной организации - 0, 167;

по подразделению 1 - 0, 333;

по подразделению 2 - 0, 5;

- удельный вес основных средств, переданных в подразделения, в общей стоимости основных средств в целом по организации составил:

по головной организации - 0, 5;

по подразделению 1 - 0, 25;

по подразделению 2 - 0, 25.

Расчет суммы прибыли, приходящейся на головную организацию и на ее обособленные подразделения

1. Расчет средней арифметической величины удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества:

по головной организации - (0,167 + 0,5) : 2 = 0,333 (или 33,3%);

по подразделению 1 - (0,333 + 0,25) : 2 = 0,292 (или 29,2%);

по подразделению 2 - (0,5 + 0,25) : 2 = 0,375 (или 37,5%).

2. Сумма прибыли, приходящаяся на каждое подразделение организации:

по головной организации - 300 000 руб. х 0,333 = 99 900 руб.;

по подразделению 1 - 300 000 руб. х 0, 292 = 87 600 руб.;

по подразделению 2 - 300 000 руб. х 0, 375 = 112 500 руб.

3. Сумма авансового платежа, подлежащая уплате в федеральный бюджет по месту нахождения организации по итогам I квартала 2002 г., определяется исходя из ставки налога и налогооблагаемой прибыли по организации в целом:

300 000 руб. х 7, 5%: 100% = 22 500 руб.

4. Сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджеты субъектов РФ и муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений, определяется исходя из ставок налога, действующих на соответствующих территориях, и суммы налога, приходящейся на каждое обособленное подразделение:

Код подразделения	Ставка налога, %		Сумма нало- гооблагаемой прибыли на 31.03.02, руб.	Сумма налога к уплате по итогам I квартала 2002 г., руб.
	Бюджет субъекта РФ	Местный бюджет		Бюджет субъе- кта РФ (гр.4 х гр.2)	Местный бюджет (гр.4 х гр.3)
1	2	3	4	5	6
Головная орга- низация	14,5	2	99 900	14 486	1998
Подразделение 1	14,5	2	87 600	12 702	1752
Подразделение 2	10,5	2	112 500	11 812	2250
Итого			300 000	39 000	6000

Заполнение налоговой декларации

Налогоплательщикам, имеющим обособленные подразделения, при заполнении Листа 02 "Расчет налога на прибыль" следует иметь в виду, что ими:

- строки 160 и 170 не заполняются, причем предоставление дополнительных льгот отражается в приложениях 5 и 5а в графах 7 и 8;

- действующая ставка для исчисления налога проставляется только в федеральный бюджет по строке 220, а затем исходя из этой ставки рассчитывается сумма налога в федеральный бюджет и заполняется строка 260;

- строки 270, 280 заполняются путем переноса данных о суммах исчисленного налога в целом по организации в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет из граф 11 и 12 приложения 5;

- строки 310, 320 в части суммы начисленного налога в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет заполняются путем переноса данных в целом по организации из граф 13 и 14 приложения 5 (в нашем примере отсутствуют);

- сумма налога на прибыль к доплате или к уменьшению исчисляется в приложениях N 5 и 5а и отражается по соответствующим строкам.

- суммы ежемесячных авансовых взносов, подлежащих уплате в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет по месту нахождения обособленных подразделений, указываются в графах 20 и 21 приложений N 5 и N 5а.

Приложения N 5 и N 5а заполняются налогоплательщиками в следующем порядке:

- в графе 4 Приложения N 5 по строке 020 указывается налоговая база в целом по организации на основании данных строки 190 Листа 02 (300 000 руб.);

- в графе 5 Приложения N 5 по строке 030 отражается доля налоговой базы по организации без входящих в нее обособленных подразделений, а в той же графе Приложения N 5а - доля каждого обособленного подразделения (всего - 100%);

- в графе 6 приложений N 5 и N 5а рассчитывается налоговая база организации без входящих в нее обособленных подразделений и обособленных подразделений путем умножения данных графы 4 Приложения N 5 на данные графы 5;

- в графах 7 и 8 указывается налоговая база, исчисленная исходя из доли, приходящейся на организацию без входящих в нее обособленных подразделений и обособленные подразделения, и уменьшенная в связи с применением налогоплательщиком дополнительных льгот (в нашем примере льгот нет);

- в графах 9 и 10 проставляются ставки налога, действующие на территориях, где расположена головная организация и обособленные подразделения;

- в графе 11 и 12 рассчитываются соответствующие суммы налога путем умножения данных графы 7 на данные графы 9 и данных графы 8 на данные графы 10, при этом по данным указанных граф строка 020 Приложения N 5 определяются путем суммирования данных, отраженных по этим графам по строке по организации без входящих в нее обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению.

Графы 13-18, 20, 21 приложений N 5 и N 5а заполняются в том же порядке, что и соответствующие графы Листа 02. Уплата налога на прибыль в бюджеты субъекта Российской Федерации и местные бюджеты производится организацией по месту нахождения обособленных подразделений. В соответствии со ст.19 НК РФ по поручению организации уплата налога может производиться обособленными подразделениями, имеющими отдельный баланс и расчетный счет, в суммах, сообщенных организацией, в доле, приходящейся на эти обособленные подразделения без входящих в них обособленных подразделений, расположенных на территории другого муниципального образования, чем обособленное подразделение, имеющее отдельный баланс и расчетный счет. Соответственно в графе 19 делается отметка о возложении обязанности по уплате авансовых платежей и сумм налога на обособленные подразделения (знак "+" обозначает, что обязанность возложена на обособленные подразделения, знак "-" - организация сама уплачивает налог).

Расчет налога на прибыль организаций за первый квартал 2002 г.
(фрагмент)

Лист 02

Показатели	Код стр.	Сумма
1	2	3
...	...	...
Налоговая база (строка 050 - строка 060 - строка 070 - строка 080 - строка 090 - строка 100 - строка 110 - строка 120 - строка 130)	140	300000
...	...	...
Налоговая база для исчисления налога: в федеральный бюджет (строка 140 - строка 150) + строка 120 Листа 05 + строка 120 Листа 06 + строка 230 Листа 07 + строка 140 Листа 08 + строка 120 Листа 09 + строка 110 Листа 10 + строка 240 Листа 11)	180	300000
в бюджет субъекта Российской Федерации (строка 140 - строка 150 - строка 160) + строка 120 Листа 05 + строка 120 Листа 06 + строка 230 Листа 07 + строка 140 Листа 08 + строка 120 Листа 09 + строка 110 Листа 10 + строка 240 Листа 11)	190	300000
в местный бюджет (строка 140 - строка 150 - строка 170) строка 120 Листа 05 + строка 120 Листа 06 + строка 230 Листа 07 + строка 140 Листа 08 + строка 120 Листа 09 + строка 110 Листа 10 + строка 240 Листа 11)	200	300000
Ставка налога на прибыль - всего, (%) в том числе:	210	-
в федеральный бюджет	220	7,5
в бюджет субъекта Российской Федерации	230	-
в местный бюджет	240	-
Сумма исчисленного налога на прибыль - всего, (%) в том числе:	250	67500
в федеральный бюджет (строка 180 х строка 220: 100)	260	22500
в бюджет субъекта Российской Федерации (строка 190 х строка 230:100) + (строка 191 х строка 231:100)	270	39000
в местный бюджет (строка 200 х строка 240:100)	280	6000
Сумма исчисленных авансовых платежей за отчетный (налого- вый) период - всего, в том числе:	290	-
в федеральный бюджет	300	-
в бюджет субъекта Российской Федерации	310	-
в местный бюджет	320	-
...	...	...
Сумма налога на прибыль к доплате - всего (строка 250 - строка 290 - строка 330, если строка 250 больше суммы строк 290 и 330), (строка 380 + строка 390 + строка 400), в том числе:	370	67500
в федеральный бюджет	380	22500
в бюджет субъекта Российской Федерации	390	39000
в местный бюджет	400	6000
...	...	...

                                                           Код раздела 07

                                                                /-------\

                                                     Страница N |   |   |

                                                          /-----+---+---|

                                             Форма по КНД |1|1|5|1|0|0|6|

/---------------------------------------------------------+-+-+-+-+-+-+-|

| ИНН \ КПП организации         | | | | | | | | | | |/| | | | | | | | | |

\-----------------------------------------------------------------------/

                                                 Приложение N 5 Листу 02

Расчет
распределения авансовых платежей
и налога на прибыль организацией, имеющей
обособленные подразделения,
за ________________________________ 200_ г.
отчетный (налоговый) период

                                                /-----------------------\

Количество обособленных подразделений           |Код строки 010 |       |

                                                \-----------------------/

(руб.)

N п/п	Показа- тели	Код стро- ки	Нало- говая база	Доля нало- говой базы (%)	Нало- говая база исхо- дя из доли	Налоговая ба- за исходя из доли и доп. льгот		Ставка налога (%)		Сумма налога		Начислено на- лога		К доплате		К уменьшению		Отметка о воз- ложении обязан- ности по уп- лате налога на обо- соблен- ное подраз- деление (+)	Авансовые платежи на ___ квартал
						в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет		в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15	16	17	18	19	20	21
	В целом по орга- низации	020	300000	100	Х	Х	Х	Х	Х	39000	6000	-	-	39000	6000	-	-	Х
	По орга- низации без вхо- дящих в нее обо- соблен- ных под- разде- лений	030	Х	33,3	99900	99900	99900	14,5	2	14486	1998	-	-	14486	1998	-	-	Х

/-----------------------------------------------------------------------\

|Достоверность и полноту сведений,          |Подпись руководи-|         |

|указанных в данном  расчете,               |теля организации |         |

|подтверждаю                                |                 |         |

|/---------\/---------\/-------------------\|-----------------+---------|

||    |    ||    |    ||    |    |    |    ||Подпись  главного|         |

|\---------/\---------/\-------------------/|бухгалтера       |         |

|  число       месяц           год          |                 |         |

\-----------------------------------------------------------------------/

Отметка работника налогового органа _____________________________________

_________________________________________________________________________

Отметка специалиста по учету ____________________________________________

_________________________________________________________________________

                                                           Код раздела 08

                                                                /-------\

                                                     Страница N |   |   |

                                                          /-----+---+---|

                                             Форма по КНД |1|1|5|1|0|0|6|

/---------------------------------------------------------+-+-+-+-+-+-+-|

| ИНН \ КПП организации         | | | | | | | | | | |/| | | | | | | | | |

\-----------------------------------------------------------------------|

     |Отметка  налогового  органа  по  месту   нахождения  организации о|

     |представлении ею декларации, включая данные об  исчислении  налога|

     |по обособленному подразделению                                    |

     |------------------------------------------------------------------|

     |                                                                  |

     \------------------------------------------------------------------/

                                              Приложение  N 5а к Листу 02

Расчет
распределения авансовых платежей и налога
на прибыль по обособленным подразделениям организаций
за ___________________________ 200_ г.
отчетный (налоговый) период

Код строки 010

(руб.)

N п/п обо- соб- лен- ного под- раз- де- ле- ния	Наиме- нова- ние обосо- блен- ного под- разде- ления	Адрес обо- соб- лен- ного под- раз- деле- ния	КПП обо- соб- лен- ного под- раз- де- ле- ния	Доля нало- говой базы (%)	Налого- вая ба- за ис- ходя из доли	Налоговая база исходя из доли и доп. льгот		Ставка налога (%)		Сумма налога		Начислено на- лога		К доплате		К уменьшению		От-етка о воз- ложении обязан- ности по уп- лате налога на обо- соблен- ное под- разделе- ние (+)	Авансовые платежи на ___ квартал
						в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мес- тный бюджет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет	в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет		в бюд- жет су- бъекта Россий- ской Федера- ции	в мест- ный бюд- жет
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15	16	17	18	19	20	21
1				29,2	87 600	87 600	87 600	14,5	2	12 702	1 752	-	-	12 702	1752	-	-	+
2				37,5	112 500	112 500	12 500	10,5	2	11 812	2 250	-	-	11 812	2250	-	-	+
	Сумма налога, по- длежащая к допла- те (графы 15, 16) непосредственно обособленными по- дразделениями, отмеченными в графе 19 знаком (+)			Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х			Х	Х	Х	Х	Х

/-----------------------------------------------------------------------\

|Достоверность и полноту сведений,          |Подпись руководи-|         |

|указанных в данном  расчете,               |теля организации |         |

|подтверждаю                                |                 |         |

|/---------\/---------\/-------------------\|-----------------+---------|

||    |    ||    |    ||    |    |    |    ||Подпись  главного|         |

|\---------/\---------/\-------------------/|бухгалтера       |         |

|  число       месяц           год          |                 |         |

\-----------------------------------------------------------------------/

 Отметка работника налогового органа ____________________________________

_________________________________________________________________________

 Отметка специалиста по учету ___________________________________________

_________________________________________________________________________

Организации, имеющие обособленные подразделения, уплачивают суммы авансовых платежей и суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты по месту нахождения обособленных подразделений не позднее срока, установленного ст.289 НК РФ для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

М. Пархачева,

генеральный директор ЗАО "Консалтинговая группа

"Экон-Профи"

ФПА АКДИ "Экономика и жизнь", выпуск 5, май 2002 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Налоговый кодекс РФ гласит, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иного им не предусмотрено (ст.11 НК РФ).

*(2) Хотя в Постановлении N 660 речь шла о структурных подразделениях, не выделенных на отдельный баланс, п.1.4 инструкции МНС России от 15.06.01 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" было определено, что доля прибыли организации, приходящаяся на филиалы и представительства, выделенные на отдельный баланс, рассчитывается аналогично. При этом филиалы и представительства могут исполнять обязанности организации по уплате сумм авансовых платежей (сумм налога).

*(3) При этом определение средней величины удельного веса для исчисления авансовых и фактических сумм налога на прибыль по организациям (без структурных подразделений) и по их структурным подразделениям производилось исходя соответственно из предполагаемых и фактических показателей среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) и стоимости основных производственных фондов этих организаций и их структурных подразделений.

*(4) Эти даты определялись разъяснениями Госналогслужбы РФ (в Методических указаниях по применению Постановления Правительства РФ от 01.07.95 N 660, не носящими нормативного характера) как первое число каждого месяца отчетного периода и первое число месяца, следующего за отчетным периодом.

*(5) Эта величина определялась п.2 Методических указаний как средняя, рассчитанная нарастающим итогом с начала года.

*(6) В соответствии с разъяснениями МНС России, закрепленными в Методических указаниях по применению Постановления Правительства РФ от 01.07.95 N 660, в фактическую среднесписочную численность работников включались работники, состоящие в штате, в том числе работающие по совместительству, а также лица, не состоящие в штате (выполняющие работы по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера за соответствующий отчетный период).

*(7) Проект изменений в главу 25 НК РФ (прошедший первое чтение) содержит иной алгоритм расчета доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, который определяет ее как удельный вес произведения среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств, соответственно приходящихся на обособленное подразделение, в произведении указанных величин в целом по налогоплательщику. Однако такой порядок расчета, по мнению автора, содержит ошибку, так как не обеспечивает достоверности расчетов, и, вероятно, будет изменен.

*(8) Поскольку перечень показателей, формирующих фонд оплаты труда (заработной платы), широк, он специально не приводится.

*(9) Исходя из формулировки, предложенной упомянутым Постановлением.

*(10) Проектом изменений в главу 25 НК РФ планируется указанный абзац исключить, тогда налогоплательщикам придется руководствоваться понятием "работник", установленным ТК РФ, в том числе для совместителей.

*(11) Далее автор исходит именно из такого толкования термина.

*(12) В проекте изменений к главе 25 НК РФ предусмотрено, что при расчете используется остаточная стоимость основных средств на конец отчетного периода.

*(13) При этом согласно п.1 ст.3 Закона г. Москвы от 06.09.95 N 17 "О бюджетном процессе в Москве" на территории г. Москвы формируется и исполняется единый бюджет города, т. е. на территории субъекта Российской Федерации (г. Москвы) отсутствует третий уровень бюджетной системы, вследствие чего исчисленные суммы налогов распределяются между первыми двумя уровнями.