Комментарий к Письму МНС России от 4 февраля 2002 г. N СА-6-04/124 "О социальных налоговых вычетах" (В.М. Акимова, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 5, май 2002 г.)

Комментарий к Письму МНС России от 4 февраля 2002 г. N СА-6-04/124
"О социальных налоговых вычетах"

1. Общие положения

С введением в действие с 1 января 2001 года главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для определения подлежащего обложению дохода налогоплательщик вправе заявить о произведенных им в течение налогового периода затратах на социальные цели, а именно:

- расходах на благотворительные цели;

- расходах на обучение;

- расходах на лечение.

Социальные налоговые вычеты предоставляются физическому лицу по окончании того налогового периода, в котором им произведены вышеуказанные расходы, на основании налоговой декларации, заявления о предоставлении вычетов и документов, подтверждающих его целевые расходы на социальные цели.

Налоговая декларация подается физическим лицом в налоговый орган по месту его жительства. Согласно ст.229 НК РФ физическое лицо отражает в налоговой декларации все полученные им в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы налога, подлежащие уплате или возврату по итогам налогового периода.

Следует отметить, что социальные налоговые вычеты на основании ст.210 НК РФ предоставляются физическим лицам в отношении не всех получаемых ими доходов, а лишь тех доходов, которые учитываются при определении налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 13%.

Перечень доходов, учитываемых при определении налоговых баз, облагаемых по иным налоговым ставкам, приведен в ст.224 НК РФ.

Возврат суммы излишне уплаченного физическим лицом налога осуществляется в соответствии с положениями ст.78 НК РФ.

При этом налоговый орган вправе затребовать от физического лица любые документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налога.

Для решения о возврате излишне уплаченной суммы налога, определенной физическим лицом на основании налоговой декларации, налоговый орган на основании ст.88 НК РФ проводит камеральную налоговую проверку данных, содержащихся в налоговой декларации, и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган праве потребовать дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Сумма налога, подлежащая возврату физическому лицу, подлежит:

- зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам;

- погашению недоимки;

- возврату.

Налоговый орган по окончании камеральной налоговой проверки сообщает физическому лицу о факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога. Возврат суммы налога производится физическому лицу после подачи им в налоговый орган письменного заявления о возврате суммы налога.

В случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету, возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета вышеуказанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).

Возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется за счет средств бюджета, в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате. При нарушении вышеуказанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей на дни нарушения срока возврата.

2. Социальный налоговый вычет в связи с расходами на благотворительные цели

Физические лица вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом в части расходов на благотворительные цели в соответствии с положениями подпункта 1 п.1 ст.219 НК РФ.

Социальные налоговые вычеты предоставляются в сумме доходов, перечисляемых физическим лицом на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд. При этом размер вычета не может превышать 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде, в котором произведены расходы на благотворительные цели.

Для получения социального налогового вычета в части расходов на благотворительные цели к налоговой декларации прилагаются следующие документы:

- заявление о предоставлении вычета;

- документы, подтверждающие участие в благотворительной деятельности;

- платежные документы, подтверждающие расходы на благотворительные цели;

- справки о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающие полученный доход и сумму уплаченного налога.

Пример.

Гражданин внес благотворительные взносы для целей физического воспитания детей детскому спортивному центру в сентябре 2001 года в сумме 100 000 руб.

По окончании года этот налогоплательщик вправе заявить о социальном налоговом вычете в части произведенных им расходов на благотворительность в налоговый орган по месту жительства. Для этого ему необходимо заполнить налоговую декларацию, в которой он производит перерасчет налогооблагаемой суммы дохода и налогового платежа.

Предположим, что в 2001 году этот налогоплательщик получил доходы, подлежащие обложению налогом по ставке 13%, в организации, в которой он работает по трудовому договору. Его заработок за этот год составил 300 000 руб. С полученного заработка налог уплачен им в этой организации в размере 39 000 руб. (300 000 руб. х 0,13). Таким образом, налогооблагаемая сумма дохода по месту работы определена в размере 300 000 руб.

По окончании 2001 года этот налогоплательщик подает в налоговый орган налоговую декларацию, к которой прилагает документы, подтверждающие его право на социальный налоговый вычет в связи с его благотворительными расходами в 2001 году, заявление о предоставлении вычета, а также справку о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающую сумму полученного дохода и уплаченного налога.

Поскольку сумма фактически произведенных расходов на благотворительные цели превысила 25% от суммы заработка налогоплательщика, то сумма социального налогового вычета в связи с его благотворительными расходами принимается в размере 75 000 руб.( 300 000 руб. х 0,25).

Поэтому в налоговой декларации налогоплательщиком производится расчет суммы дохода за 2001 год, с которой должен уплачиваться налог на доходы, следующим образом:

- сумма заработка составила 300 000 руб.;

- сумма расходов, принимаемая к вычету, составила 75 000 руб.;

- налогооблагаемая сумма дохода составила 225 000 руб.(300 000 руб. - 75 000 руб.);

- сумма уплаченного налога составила 39 000 руб.;

- сумма налога, подлежащая уплате по результатам перерасчета, составила 29 250 руб. (225 000 руб. х 0,13).

Таким образом, с учетом социального налогового вычета к возврату налогоплательщику причитается сумма налога в размере 9750 руб.

3. Социальный налоговый вычет в связи с расходами налогоплательщика на свое обучение или обучение своих детей

Кроме произведенных физическим лицом расходов на благотворительные цели, оно вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом в отношении расходов по обучению в образовательных учреждениях:

- на свое обучение - в сумме, уплаченной им на обучение, но не более 25 000 руб.;

- на обучение своих детей в возрасте до 24 лет по дневной форме обучения - в сумме фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 25 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.

Социальный налоговый вычет предоставляется за период обучения вышеуказанных лиц в учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в процессе обучения.

Социальный налоговый вычет в части произведенных физическим лицом расходов на обучение в образовательном учреждении предоставляется в случае, если это образовательное учреждение имеет соответствующую лицензию или иной документ, который подтверждает статус учебного заведения.

Согласно ст.12 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников, которое является юридическим лицом. Образовательные учреждения по своим организационно-правовым формам могут быть государственными, муниципальными, негосударственными [частными, учреждениями общественных и религиозных организаций (объединений)].

С учетом потребностей и возможностей личности образовательные программы осваиваются в следующих формах: в форме очной, очно-заочной (вечерней), заочной; в форме семейного образования, самообразования, экстерната. Допускается сочетание различных форм получения образования. Для всех форм получения образования в пределах конкретной основной общеобразовательной или основной профессиональной образовательной программы действует единый государственный образовательный стандарт.

Перечни профессий и специальностей, получение которых в очно-заочной (вечерней), заочной форме и в форме экстерната не допускается, в части компетенции Российской Федерации устанавливаются Правительством РФ.

Для получения социального налогового вычета в части расходов на обучение к налоговой декларации прилагаются следующие документы:

- заявление о предоставлении вычета;

- договор с образовательным учреждением на обучение в этом учреждении;

- платежные документы, подтверждающие оплату за обучение;

- справки о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающие полученный доход и сумму налога, уплаченную у источника получения дохода.

В целях реализации подпункта 2 п.1 ст.219 НК РФ МНС России приказом от 27.09.2001 N БГ-3-04/370 "О реализации подпункта 2 пункта 1 статьи 219 Налогового Кодекса Российской Федерации" по согласованию с Минобразования России утвердило форму Справки об оплате обучения для представления в налоговые органы Российской Федерации в качестве документа, подтверждающего право физического лица на социальный налоговый вычет в части расходов на обучение, которая оформляется на основании документов, подтверждающих обучение в образовательном учреждении и сумму произведенной налогоплательщиком оплаты за обучение.

К образовательным учреждениям относятся организации, осуществляющие образовательную деятельность независимо от их ведомственной подчиненности и формы собственности, то есть юридические лица.

Пример.

Гражданин заключил 8 августа 2000 года договор с институтом на обучение своей восемнадцатилетней дочери на очном отделении в течение пятилетнего курса обучения.

В соглашении о финансовом обеспечении этого договора предусмотрено, что оплата за обучение производится самой обучающейся и ее родителями.

Институт имеет лицензию на образовательную деятельность и государственную аккредитацию.

В течение 2000-2001 годов оплата за обучение дочери производилась ее отцом: 10 августа 2000 года - 25 000 руб.; 2 августа 2001 года - 15 000 руб.; 21 декабря 2001 года - 15 000 руб.

Поскольку порядок определения налоговой базы с учетом социального налогового вычета введен для налогообложения доходов физических лиц начиная с 2001 года, то отец, оплативший обучение дочери, вправе воспользоваться таким вычетом в отношении доходов 2001 года на сумму произведенной им в этом году платы за обучение в размере, не превышающем 25 000 руб.

Предположим, что в 2001 году этот налогоплательщик получил доходы, подлежащие обложению налогом по ставке 13%, в организации, в которой он работает по трудовому договору. Его заработок за этот год составил 300 000 руб. С полученного заработка им был уплачен налог в этой организации в размере 39 000 руб. (300 000 руб. х 0,13). Таким образом, налогооблагаемая сумма дохода по месту работы определена в размере 300 000 руб.

Помимо расходов на обучение, этот гражданин внес благотворительные взносы для целей физического воспитания детей детскому спортивному центру в сентябре 2001 года в сумме 75 000 руб.

Поэтому в налоговой декларации налогоплательщиком производится расчет суммы дохода за 2001 год, с которой должен уплачиваться налог на доходы, следующим образом:

- сумма заработка составила 300 000 руб.;

- сумма благотворительных расходов, принимаемая к вычету, составила 75 000 руб.;

- сумма расходов на обучение, принимаемая к вычету, составила 25 000 руб.;

- налогооблагаемая сумма дохода составила 200 000 руб.(300 000 руб. - 75 000 руб. - 25 000 руб.);

- сумма уплаченного налога составила 39 000 руб.;

- сумма налога, подлежащая уплате по результатам перерасчета, составила 26 000 руб. (200 000 руб. х 0,13).

Таким образом, с учетом социальных налоговых вычетов к возврату налогоплательщику причитается сумма налога в размере 13 000 руб.

К налоговой декларации этим налогоплательщиком прилагаются:

- заявление о предоставлении социальных налоговых вычетов в связи с благотворительными расходами и расходами на обучение дочери на общую сумму 100 000 руб.;

- документы, подтверждающие его право на получение социальных налоговых вычетов в связи с произведенными им расходами на указанные цели;

- копия свидетельства о рождении дочери, подтверждающего их родственные отношения;

- справка о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающая размер полученного дохода и сумму уплаченного налога.

4. Социальный налоговый вычет для налогоплательщиков в связи с их лечением и приобретением медикаментов

В социальный налоговый вычет на лечение и приобретение медикаментов включаются три вида расходов:

- в сумме, уплаченной физическим лицом за услуги по своему лечению;

- в сумме, уплаченной физическим лицом за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до восемнадцати лет;

- в сумме оплаты стоимости медикаментов, назначенных лечащим врачом физическому лицу, его супруге (супругу), его родителям и детям в возрасте до восемнадцати лет.

Физическое лицо вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом в части указанных расходов в соответствии с положениями подпункта 3 п.1 ст.219 НК РФ.

При этом виды лечения и лекарственных средств, расходы по которым принимаются для уменьшения налогооблагаемого дохода, ограничены перечнем, утвержденным Правительством РФ от 19.03.2001 N 201 "Об утверждении перечней медицинских услуг и дорогостоящих видов лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации, лекарственных средств, суммы оплаты которых за счет собственных средств налогоплательщика учитываются при определении суммы социального налогового вычета".

Следует отметить, что расходы по лечению принимаются для уменьшения налогооблагаемой базы, если услуги предоставлены медицинскими учреждениями Российской Федерации, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности.

Сумма расходов на лечение и приобретение медикаментов, за исключением дорогостоящих видов лечения, принимается к вычету в размере, не превышающем 25 000 руб.

В отношении дорогостоящих видов лечения, предоставленных медицинскими учреждениями Российской Федерации, сумма произведенных физическим лицом расходов принимается без ограничения, но в пределах подлежащего обложению дохода, учитываемого при определении налоговой базы, облагаемой по ставке 13%.

Социальный налоговый вычет в части расходов на лечение и приобретение медикаментов предоставляется на основании налоговой декларации, подаваемой физическим лицом в налоговый орган по окончании налогового периода, в котором физическим лицом произведены указанные расходы.

К налоговой декларации должны прилагаться заявление о предоставлении вычета и документы, подтверждающие его целевые расходы на лечение и приобретение медикаментов. Если такие расходы осуществлялись физическим лицом за близких родственников (супруга, супругу, родителей и детей в возрасте до восемнадцати лет), то необходимо иметь документ, подтверждающий родственные отношения.

Для реализации вышеуказанного постановления Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 Минздрав России и МНС России приказом от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256 утвердили форму Справки об оплате медицинских услуг, которая является одним из документов для подтверждения произведенных физическими лицами расходов на лечение. Что касается расходов на приобретение медикаментов, то в этом же приказе предусмотрено, что документом, подтверждающим назначение медикаментов, расходы по которым учитываются в составе социального налогового вычета, служит рецепт (формы N 107/у), который выписывается лечащим врачом с отметкой "для налоговых органов".

Пример.

В ноябре 2001 года гражданин проходил лечение в клинике, имеющей лицензию на осуществление медицинской деятельности. За лечение им было уплачено этой клинике 100 000 руб. Предоставленный ею вид лечения включен в перечень видов дорогостоящего лечения.

Кроме того, в связи с болезнью дочери в октябре 2001 года по назначению врача гражданин уплатил за лечение дочери в диагностическом центре сумму 20 000 руб. Медицинские услуги по лечению дочери в перечень видов дорогостоящего лечения не включены.

Поскольку расходы на лечение дочери не превышают 25 000 руб., а расходы по лечению самого гражданина принимаются без ограничения, то сумма расходов на лечение, принимаемая к вычету, составила 120 000 руб. (100 000 руб. + 20 000 руб.).

Предположим, что в 2001 году этот налогоплательщик получил доходы, подлежащие обложению налогом по ставке 13%, в организации, в которой он работает по трудовому договору. Его заработок за этот год составил 300 000 руб. С полученного заработка он уплатил налог в этой организации в размере 39 000 руб. (300 000 руб. х 0,13). Таким образом, облагаемая сумма дохода по месту работы определена в размере 300 000 руб.

В 2001 году, кроме расходов на лечение, этот гражданин внес благотворительные взносы для целей физического воспитания детей детскому спортивному центру в сумме 75 000 руб. и уплатил за обучение дочери в институте 25 000 руб.

Поэтому налогоплательщик произвел в налоговой декларации расчет суммы дохода за 2001 год, с которой должен уплачивать налог на доходы, следующим образом:

- сумма заработка составила 300 000 руб.;

- сумма благотворительных расходов, принимаемая к вычету, составила 75 000 руб.;

- сумма расходов на обучение, принимаемая к вычету, составила 25 000 руб.;

- сумма расходов на лечение, принимаемая к вычету, составила 120 000 руб.;

- налогооблагаемая сумма дохода составила 80 000 руб. (300 000 руб. - 75 000 руб. - 25 000 руб. - 120 000 руб.);

- сумма уплаченного налога составила 39 000 руб.;

- сумма налога, подлежащая уплате по результатам перерасчета, составила 10 400 руб. (80 000 руб. х 0,13).

Таким образом, с учетом социальных налоговых вычетов, возврату налогоплательщику причитается сумма налога в размере 28 600 руб.

К налоговой декларации этим налогоплательщиком прилагаются:

- заявление о предоставлении социальных налоговых вычетов в связи с благотворительными расходами, расходами на обучение и лечение на общую сумму 220 000 руб.;

- документы, подтверждающие его право на получение социальных налоговых вычетов в связи с произведенными им расходами на указанные цели;

- копия свидетельства о рождении дочери, подтверждающего их родственные отношения;

- справка о доходах по форме 2-НДФЛ, подтверждающая размер полученного дохода и сумму уплаченного налога.

Согласно Основам законодательства об охране здоровья в Российской Федерации система здравоохранения подразделяется на государственную, муниципальную и частную. Вместе с тем, учитывая положения подпункта 3 п.1 ст.219 НК РФ, социальный налоговый вычет в части произведенных расходов на лечение налогоплательщик вправе заявить в отношении тех услуг по лечению, которые предоставлены медицинскими учреждениями - организациями, осуществляющими медицинскую деятельность, независимо от их ведомственной подчиненности и формы собственности, то есть юридическими лицами.

В.М. Акимова,

государственный советник налоговой службы III ранга

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 5, май 2002 г.