Порядок исчисления и уплаты индивидуальными предпринимателями единого социального налога (В. Дольнова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, 29, июль 2002 г.)

Порядок исчисления и уплаты индивидуальными предпринимателями
единого социального налога

В соответствии со ст.11 НК РФ индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы (далее - индивидуальные предприниматели). Следует иметь в виду, что в соответствии с указанной статьей физическое лицо, занимающееся предпринимательской деятельностью, но не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, при исполнении обязанностей, возложенных на него НК РФ, не вправе ссылаться на то, что оно не является индивидуальным предпринимателем.

Рассмотрим порядок исчисления и уплаты единого социального налога (ЕСН) индивидуальными предпринимателями.

На основании ст.235 главы 24 НК РФ плательщиками ЕСН признаются:

1) лица, производящие выплаты физическим лицам (далее - работодатели), в том числе:

организации;

индивидуальные предприниматели;

физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;

2) индивидуальные предприниматели, адвокаты.

В соответствии с Федеральным законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ в целях настоящей главы члены крестьянского (фермерского) хозяйства приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

Таким образом, если индивидуальный предприниматель одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, он признается налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию.

Согласно п.1 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для индивидуальных предпринимателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. В соответствии с п.2 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в п.п.2 п.1 ст.235 НК РФ, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Следовательно, если индивидуальные предприниматели выступают в качестве работодателей, они производят исчисление ЕСН с выплат, производимых в пользу наемных работников, а также с выплат и вознаграждений по договорам гражданско-правового характера. При этом индивидуальные предприниматели, выступающие в качестве работодателей, не исчисляют ЕСН с вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, так как последние согласно ст.244 НК РФ являются самостоятельными плательщиками ЕСН со своих доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Таким образом, индивидуальные предприниматели являются плательщиками ЕСН как с доходов от предпринимательской деятельности, так и с выплат, производимых в пользу наемных работников.

Уплата налога с выплат наемным работникам, а также со своих доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, производится индивидуальным предпринимателем по месту постановки на налоговый учет по месту жительства в соответствии со ст.83 НК РФ.

Исчисление и уплата ЕСН индивидуальными предпринимателями -
работодателями

Сумму ЕСН (авансовых платежей по ЕСН) индивидуальные предприниматели должны исчислять отдельно в отношении каждого фонда как соответствующую процентную долю налоговой базы. При этом уплату необходимо производить отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ТФОМС).

Правоотношения по уплате ЕСН индивидуальными предпринимателями, производящими выплаты физическим лицам, определяются нормами, установленными пп.1 и 3 ст.236 "Объект налогообложения", пп.1, 2, 4 ст.237 "Налоговая база", ст.238 "Суммы, не подлежащие налогообложению", п.1 ст.241 "Ставки налога", ст.242 "Определение даты осуществления выплат и иных вознаграждений (получения доходов)", ст.243 "Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками-работодателями" НК РФ. При этом льгота, установленная п.п.1 п.1 ст.239 НК РФ, в части освобождения организаций любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы, не вправе применяться индивидуальными предпринимателями, осуществляющими выплаты в пользу инвалидов.

Индивидуальные предприниматели, производящие выплаты в пользу физических лиц, исчисление ЕСН должны производить по следующим ставкам (табл.1).

Таблица 1

Налого- вая база на каж- дого от- дельного работни- ка на- растаю- щим ито- гом с начала года	Федеральный бюджет	Фонд социа- льного стра- хования Рос- сийской Фе- дерации	Федеральный фонд обяза- тельного ме- дицинского страхования	Территориа- льные фонды обязательно- го медицинс- кого страхо- вания	Итого
До 100 000 руб.	28,0%	4,0%	0,2%	3,4%	35,6%
От 100 001 руб. до 300 000 руб.	28 000 руб. + 15,8% с суммы, пре- вышающей 100 000 руб.	4 000 руб. + 2,2% с сум- мы, превыша- ющей 100000 руб.	200 руб. + 0,1% с сум- мы, превыша- ющей 100 000 руб.	3 400 руб. + 1,9% с сум- мы, превыша- ющей 100 000 руб.	35600 руб. + 20% с суммы, превышаю- щей 100 000 руб.
От 300 001 руб. до 600 000 руб.	59600 руб. + 7,9% с сум- мы, превыша- ющей 300 000 рую.	8 400 руб. + 1,1% с сум- мы, превыша- ющей 300 000 руб.	400 руб. + 0,1% с сум- мы, превыша- ющей 300 000 руб.	7 200 руб. + 0,9% с сум- мы, превыша- ющей 300 000 руб.	75600 руб. + 10,0% с суммы, превышаю- щей 300 000 руб.
Свыше 600 000 руб.	83300 руб. + 2,0% с сум- мы, превыша- ющей 600000 руб.	11 700 руб.	700 руб.	9 900 руб.	105 600 руб. + 2,0% с суммы, превышаю- щей 600 000 руб.

В соответствии с п.2 ст.241 НК РФ налогоплательщики (в том числе индивидуальные предприниматели), производящие выплаты физическим лицам, имеют право исчислять ЕСН по регрессивным ставкам налогообложения, если на момент уплаты ими авансовых платежей по налогу накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет не менее 2500 руб. Если это условие не соблюдается, то налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной п.1 ст.241 НК РФ, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо.

Налогоплательщики, у которых налоговая база составила менее 2500 руб., не вправе до конца налогового периода использовать регрессивные ставки налога. При расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у налогоплательщиков с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в пользу 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы. Например, если на момент уплаты авансовых платежей по ЕСН за январь размер налоговой базы в среднем на одно физическое лицо составляет менее 2500 руб., то налогоплательщик до конца года обязан производить исчисление налога по максимальным ставкам налогообложения.

Следует иметь в виду, что при расчете условия применения регрессивных ставок используется средняя численность работников, учитываемая при расчете суммы налога, уплачиваемой в составе ЕСН в федеральный бюджет и рассчитанная в соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 7.12.98 г. N 121. В среднюю численность работников за любой период (месяц, квартал, с начала года, год) включаются:

среднесписочная численность работников;

средняя численность внешних совместителей;

средняя численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

После определения условия применения регрессивных ставок налогообложения можно переходить к расчетам самого налога (авансовых платежей) либо с применением регрессивных ставок налогообложения, либо по ставкам, установленным для налоговой базы до 100 000 руб. Далее сумму ЕСН, уплачиваемую в составе налога в ФСС РФ, следует самостоятельно уменьшить на сумму произведенных расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Налогоплательщики-работодатели (в том числе индивидуальные предприниматели) обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, а также налоговых сумм по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. С целью упрощения такого учета приказом МНС России от 21.02.02 г. N БГ-3-05/91 утверждены форма индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, ЕСН, сумм налогового вычета и порядок ее заполнения. Данная форма носит рекомендательный характер, поэтому каждый налогоплательщик может вносить в нее необходимые и удобные для себя изменения и дополнения.

Данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей по ЕСН индивидуальными предпринимателями-работодателями необходимо отражать в расчете, представляемом ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, в налоговый орган по форме, утвержденной приказом МНС России от 1.02.02 г. N БГ-3-05/49 (с изменениями и дополнениями от 27.03.02 г.). Данным приказом также утвержден порядок заполнения форм расчетов авансовых платежей по единому социальному налогу.

Уплату ежемесячных авансовых платежей по ЕСН следует производить не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным. По результатам работы за год не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, индивидуальные предприниматели - работодатели обязаны представить в налоговые органы налоговую декларацию по единому социальному налогу по форме, утвержденной приказом МНС России от 27.12.01 г. N БГ-3-05/573. Приказом от 31.01.02 г. N БГ-3-05/45 утверждена Инструкция по заполнению налоговой декларации по единому социальному налогу (взносу).

Кроме того, не позднее 1 июля года, следующего за истекшим, индивидуальные предприниматели представляют в ПФР копию налоговой декларации по ЕСН с отметкой налогового органа или документом, подтверждающим представление декларации в налоговый орган.

Что касается отчетности по средствам ФСС РФ, то она представляется страхователями ежеквартально (п.5 ст.243 НК РФ). Таким образом, отчетный период по ЕСН и период представления отчетности по средствам государственного социального страхования совпадают. Так, согласно п.5 ст.243 НК РФ ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, налогоплательщики обязаны представлять в региональные отделения ФСС РФ сведения (отчеты) по форме 4-ФСС РФ, установленной постановлением ФСС РФ от 6.12.01 г. N 122 "Об утверждении формы расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (форма 4-ФСС РФ)", о суммах:

1) налога, начисленного в ФСС РФ;

2) использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на другие виды пособий по государственному социальному страхованию;

3) направленных ими в установленном порядке на санаторно-курортное обслуживание работников и их детей;

4) расходов, подлежащих зачету;

5) уплачиваемых в ФСС РФ.

В налоговый орган по месту регистрации налогоплательщики представляют 2-й экземпляр Раздела I "Расчеты по единому социальному налогу (взносу)" формы 4-ФСС РФ.

Исчисление ЕСН индивидуальными предпринимателями,
не являющимися работодателями

Правоотношения по уплате ЕСН индивидуальными предпринимателями, указанными в п.п.2 п.1 ст.235 НК РФ, определяются нормами, установленными пп.2 и 3 ст.236, пп.3 и 4 ст.237, абзацем вторым п.2 ст.239, п.3 ст.241 (в ред. Закона от 29.05.02 г. N 57-ФЗ), ст.242, ст.244 НК РФ. Кроме того, индивидуальные предприниматели, указанные в п.п.2 п.1 ст.235 НК РФ, не исчисляют и не уплачивают ЕСН в части суммы налога, зачисляемой в ФСС РФ. При этом добровольная уплата ЕСН в части суммы налога, зачисляемой в этот Фонд, Кодексом не установлена.

Пример. Индивидуальный предприниматель занимается торгово-закупочной деятельностью. Товары закупает у частных лиц и поэтому не имеет документов, подтверждающих стоимость таких товаров. Ранее стоимость товара, на который отсутствовали закупочные документы, принималась в размере 20% от цены его реализации. Можно ли уменьшить налоговую базу по ЕСН на 20%, т.е. учесть не подтвержденные документально расходы?

В соответствии с п.3 ст.237 НК РФ (в ред. Федерального закона от 31.12.01 г. N 198-ФЗ) налоговая база по ЕСН для налогоплательщиков, указанных в п.п.2 п.1 ст.235 НК РФ, в 2002 г. определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Таким образом, с учетом положения п.1 ст.252 НК РФ документально не подтвержденные расходы индивидуальных предпринимателей не принимаются к вычету при определении налоговой базы по ЕСН. Следовательно, стоимость товаров, закупленных индивидуальными предпринимателями, на которые отсутствуют закупочные документы, не подлежит включению в состав расходов, принимаемых в соответствии с п.3 ст.237 НК РФ к вычету при определении налоговой базы по ЕСН у такой категории плательщиков.

Расчет сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в течение налогового периода налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями, производится налоговым органом исходя из налоговой базы данного налогоплательщика за предыдущий налоговый период и ставок, указанных в п.3 ст.241 НК РФ. Федеральным законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в п.3 ст.241 НК РФ, а именно, изменены ставки ЕСН для налогоплательщиков, указанных в п.п.2 п.1 ст.235 НК РФ (в том числе для индивидуальных предпринимателей). Данные изменения распространяются на отношения, возникшие с 1 января 2002 г., и действуют до 1 января 2003 г.

Если налогоплательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, они обязаны в пятидневный срок по истечении месяца со дня начала ведения деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период. При этом сумма предполагаемого дохода (расходов, связанных с извлечением доходов) определяется налогоплательщиком самостоятельно. В данном случае расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом исходя из суммы предполагаемого дохода с учетом расходов, связанных с его извлечением, и ставок, указанных в п.3 ст.241 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели производят уплату авансовых платежей на основании налоговых уведомлений в следующие сроки:

за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей.

Рассмотрим пример расчета авансовых платежей. Допустим, что в 2002 г. налоговая база (предполагаемый доход) индивидуального предпринимателя составит 500 000 руб. В этом случае налог, подлежащий уплате в каждый фонд, составит:

в федеральный бюджет -

20 400 + [(500 000 - 300 000) х 2,75%] = 25 900 руб.;

в ФФОМС -

400 руб.;

в ТФОМС -

7200 + [(500 000 - 300 000) х 0,9%] = 9000 руб.

Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:

в федеральный бюджет -

12 950 + 6475 + 6475 = 25 900 руб.;

в ФФОМС -

200 + 100 + 100 = 400 руб.;

в ТФОМС -

4500 + 2250 + 2250 = 9000 руб.

Таким образом, не позднее 15.07.02 г., 15.10.02 г. и 15.01.03 г. налогоплательщиком должны быть уплачены следующие суммы авансовых платежей (федеральный бюджет + ФФОМС + ТФОМС):

за январь - июнь -

12 950 + 200 + 4500 = 17 650 руб.;

за июль - сентябрь -

6475 + 100 + 2250 = 8825 руб.;

за октябрь - декабрь -

6475 + 100 + 2250 = 8825 руб.

В результате сумма авансовых платежей за 2002 г. составит 35 300 руб. (17 650 + 8825 + 8825).

Пунктом 3 ст.244 НК РФ предусмотрено, что при значительном (более чем на 50%) увеличении дохода в налоговом периоде индивидуальный предприниматель обязан (а при значительном уменьшении дохода - вправе) представить новую налоговую декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей на текущий год по ненаступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи новой декларации. Полученная в результате такого перерасчета разница подлежит уплате в установленные для очередного авансового платежа сроки либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей.

Пример. Предположим, что налоговая база (предполагаемый доход) индивидуального предпринимателя (указанный в налоговой декларации за 2001 г.) в 2002 г. составит 800 000 руб.

Налоговый орган должен произвести исчисление сумм авансовых платежей на текущий налоговый период и выслать налогоплательщику уведомления.

Налог, подлежащий уплате в каждый фонд, составит:
в федеральный бюджет - в ФФОМС - в ТФОМС -	28 650 руб. + [(800 000 - 600 000) х 2%] = 32 650 руб.; 400 руб.; 9900 руб.
Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:
в федеральный бюджет - в ФФОМС - в ТФОМС -	16 326 + 8162 + 8162 = 32 650 руб.; 200 + 100 + 100 = 400 руб.; 4950 + 2475 + 2475 = 9900 руб.
Всего налогоплательщиком должны быть уплачены не позднее 15 июля 2002 г., 15 октября 2002 г. и 15 января 2003 г. следующие суммы авансо- вых платежей (федеральный бюджет + ФФОМС + ТФОМС):
за январь - июнь - за июль - сентябрь - за октябрь - декабрь -	16326 + 200 + 4950 = 21 476 руб.; 8162 + 100 + 2475 = 10 737 руб.; 8162 + 100 + 2475 = 10 737 руб.
Сумма авансовых платежей за 2002 г. составит 42 950 руб. (21 476 + 10 737 + 10 737).

Допустим, налогоплательщик подал в налоговую инспекцию новую налоговую декларацию, в которой указал, что его предполагаемый доход на 2002 г. составит 360 000 руб. При этом он уже произвел уплату первого авансового платежа, но срок данного платежа, ранее начисленного ему налоговым органом, еще не наступил. Налоговый орган не позднее 5 дней с момента подачи плательщиком новой налоговой декларации должен сделать перерасчет сумм налога с учетом ранее уплаченных и при наличии излишне уплаченных сумм авансовых платежей налога произвести зачет в счет будущих платежей в соответствии со ст.78 НК РФ.

Налог, подлежащий уплате в каждый фонд, следует исчислять с налоговой базы 360 000 руб. В результате сумма авансовых платежей составит:

в федеральный бюджет - 20 400 + [(360 000 - 300 000) х 2,75%] = 22 050 руб.;

в ФФОМС - 400 руб.;

в ТФОМС - 7200 + [(360 000 - 300 000) х 0,9%] = 7740 руб.

Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:

в федеральный бюджет - 11 026 + 5512 + 5512 = 22 050 руб.;

в ФФОМС - 200 + 100 + 100 = 400 руб.;

в ТФОМС - 3870 + 1935 + 1935 = 7740 руб.

Всего не позднее 15 июля 2002 г., 15 октября 2002 г. и 15 января 2003 г. должны быть начислены следующие суммы авансовых платежей (федеральный бюджет + ФФОМС + ТФОМС):

за январь - июнь - 11026 + 200 + 3870 = 15096 руб.;

за июль - сентябрь - 5512 + 100 + 1935 = 7547 руб.;

за октябрь - декабрь - 5512 + 100 + 1935 = 7547 руб.

Следовательно, всего за 2002 г. сумма авансовых платежей составит 30 190 руб. (15 096 + 7547 + 7547).

Так как налогоплательщик уплатил налог за январь - июнь в размере 19 476 руб., производится перерасчет суммы налога, подлежащей уплате по двум оставшимся срокам уплаты авансовых платежей (15 октября 2002 г. и 15 января 2003 г.) с учетом образовавшейся переплаты по первому сроку:

15 096 - 21 476 = - 6380 руб., в том числе:

в федеральный бюджет - 11 026 - 16326 = - 5300 руб.;

в ФФОМС - 200 - 200 = 0 руб.;

в ТФОМС -3870 - 4950 = - 1080 руб.

Таким образом, следует перечислить:

по второму сроку всего 1167 руб. (7547 - 6380), в том числе:

в федеральный бюджет - 5512 - 5300 = 212 руб.;

в ФФОМС - 100 - 0 = 100 руб.;

в ТФОМС - 1935 - 1080 = 855 руб.;

по третьему сроку - 7547 руб., в том числе:

в федеральный бюджет - 5512 руб.;

в ФФОМС - 100 руб.;

в ТФОМС - 1935 руб.

Следует отметить, что расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в п.3 ст.241 НК РФ (табл.2). Кроме того, согласно п.п.3 п.1 ст.239 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся инвалидами I, II или III групп, освобождаются от уплаты ЕСН в части доходов от их предпринимательской и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 руб. в течение налогового периода.

                                                                Таблица 2

Налоговая база на каждого от- дельного работ- ника нарастаю- щим итогом с начала года	Федеральный бюджет	Федеральный фонд обяза- тельного ме- дицинского страхования	Территориаль- ные фонды обязательного медицинского страхования	Итого
До 100 000 руб.	9,6%	0,2%	3,4%	13,2%
От 100 001 руб. до 300 000 руб.	9600 руб. + 5,4% с суммы, превышающей 100 000 руб.	200 руб. + 0,1% с суммы, превышающей 100 000 руб.	3400 руб. + 1,9% с суммы, превышающей 100 000 руб.	13 200 руб. + 7,4% с суммы, превышающей 100 000 руб.
От 300 001 руб. до 600 000 руб.	20 400 руб.+ 2,75% с суммы, превышающей 300 000 руб.	400 руб.	7200 руб. + 0,9% с суммы, превышающей 300 000 руб.	28 000 руб. + 3,65% ссуммы, превышающей 300 000 руб.
Свыше 600 000 руб.	28 650 руб.+ 2,0% с суммы, превышающей 600 000 руб.	400 руб.	9900 руб.	38 950 руб. + 2,0% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Приведем пример расчета ЕСН индивидуальным предпринимателем - инвалидом (табл.3). Допустим что его налоговая база составит 280 000 руб. Для упрощения рассчитаем сумму ЕСН всего, без разбивки по фондам.

                                                                Таблица 3

Интервалы налоговой базы	Облагаемая налоговая база	Ставки	Сумма налога
От 100001 - 300000 руб.	100000 руб. (280000 - 100000)	9600 руб. + 5,4% с суммы, превышающей 100000 руб.	-
В том числе: 100000 руб.	100000 руб.	0	-
Свыше 100000 руб.	180000 руб.	5,4%	9720 руб.
			Итого: 9720 руб.

Итак, сумма льготы - 100 000 руб. Таким образом, налоговая база, с которой уплачивается ЕСН, составит 180 000 руб. (280 000 - 100 000).

В данном случае налоговая база (280 000 руб.) попадает в интервал от 100 001 до 300 000 руб. При этом со 180 000 руб. (как с суммы, превышающей 100 000 руб.) налог исчисляется по ставке 5,4%. Следовательно, со 100 000 руб. исчисление ЕСН не производится, а с суммы, превышающей 100 000 руб. (280 000 - 100 000 = 180 000), т.е. со 180 000 руб., данный налог подлежит уплате ЕСН в размере 9720 руб.

Следует отметить, что индивидуальные предприниматели по итогам налогового периода в соответствии с п.5 ст.244 НК РФ обязаны самостоятельно произвести расчет налога исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, по ставкам, приведенным в табл.2, и не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представить налоговую декларацию по форме, утвержденной приказом МНС России от 26.12.2000 г. N БГ-3-07/456. Данным приказом также утверждена Инструкция по заполнению налоговой декларации для индивидуальных предпринимателей (включая применяющих упрощенную систему налогообложения), родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств по ЕСН (взносу). При этом сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ.

В. Дольнова,

советник налоговой службы I ранга

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, 29, июль 2002 г.