Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 28 сентября 2022 г. N 03-07-11/93725 О применении вычетов сумм НДС, исчисленных организацией с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных до 1 июля 2022 г. в счет предстоящего оказания услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 28 сентября 2022 г. N 03-07-11/93725

Вопрос: В 2021 году и в 1 квартале 2022 г., организация осуществляла оказание услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах. С полученной предоплаты в счет предстоящих услуг на 2 полугодие 2022 г. и более поздние периоды исчисляла НДС с аванса по ставке 20%.

Ставка НДС в 2021 году и в 1 полугодии 2022 г. при реализации гостиничных услуг составляла 20%. С 01.07.2022 г. услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах облагаются по ставке НДС 0%.

На дату оказания услуг сумма НДС, исчисленная с полученной предоплаты, может быть принята к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ) в размере налога, исчисленного исходя из стоимости оказанных услуг, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты.

Полученная предоплата облагается по ставке НДС 20%, оказанные услуги - по ставке 0%. На основании вышеизложенного, становится невозможным принять к вычету ранее исчисленный налог, т.к. налог, исчисленный из стоимости оказанных гостиничных услуг всегда будет равен 0 руб.

Стоит отметить, исчислять налог с предоплаты не нужно, если осуществляются операции, по которым применяется ставка НДС 0% (164 НК РФ). П. 19 ст. 164 НК РФ, позволяющий применять ставку НДС 0%, введен в действие с 01.07.2022 г. ФЗ N 67-ФЗ от 26.03.2022 г., следовательно, организация при получении предоплаты до 26.03.2022 г. не имела возможности исчислять налог с аванса по ставке 0%, зная, что данные денежные средства получены на осуществление операций по ставке 0% (гостиничные услуги).

На основании вышеизложенного, просим пояснить: каким образом организация может принять к вычету сумму предоплаты за гостиничные услуги, оказанные в период с 01.07.2022 г. по ставке 0%, если данная предоплата была получена в 2021 г. по ставке 20%.

Ответ: В связи с письмом о применении вычетов сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных организацией с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных до 1 июля 2022 года в счет предстоящего оказания услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах, Департамент налоговой политики сообщает.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 164 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) с 1 июля 2022 года налогообложение налогом на добавленную стоимость при реализации услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения производится по налоговой ставке в размере 0 процентов.

Пунктом 8 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 6 статьи 172 Кодекса вычеты указанных сумм налога на добавленную стоимость производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Однако, особенности применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость, ранее исчисленных по оплате (частичной оплате), полученной в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), которые на дату отгрузки (выполнения, оказания, передачи) согласно изменениям законодательства о налогах и сборах подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке в размере 0 процентов, положениями главы 21 Кодекса не предусмотрены.

В связи с этим, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные налогоплательщиком по оплате (частичной оплате), полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке в размере 0 процентов, налогоплательщик не вправе заявить к вычету, поскольку размер налога, исчисляемого при реализации таких товаров (работ, услуг), равен нулю и, соответственно, налогоплательщиком не выполняются условия, предусмотренные вышеуказанным пунктом 6 статьи 172 Кодекса.

Учитывая изложенное, при оказании после 1 июля 2022 года услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке в размере 0 процентов, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная и уплаченная продавцом по предварительной оплате (частичной оплате) этих услуг, полученной до указанной даты, к вычету не принимается.

Также необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в бюджет с сумм полученной предварительной оплаты (частичной оплаты), подлежат вычетам в случае изменения условий или расторжения договоров и возврата соответствующих сумм платежей покупателям услуг. Поэтому в случае, если в договор об оказании услуг по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, заключенный до 1 июля 2022 года, внесены изменения, согласно которым стоимость реализуемых услуг уменьшена на сумму налога на добавленную стоимость, то сумма налога, исчисленная и уплаченная при получении предварительной оплаты (частичной оплаты), возвращенная покупателю услуг на основании изменений, внесенных в договор, может приниматься продавцом к вычету.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев