О страховании жизни в 2002 году (М.В. Романова, "Налоговый вестник", N 8, август 2002 г.)

О страховании жизни в 2002 году

Развитие системы страхования в Российской Федерации характеризуется за последние пять лет высокой динамикой, проявляющейся в соотношении страховых платежей и внутреннего валового продукта (ВВП): в 1997 году страховые платежи составляли по отношению к ВВП - 1,4%, в 1998 году - 1,6%, в 1999 году - 2,1%, в 2000 году - 2,5%, в 2001 году - 3%.

Общий объем страховых премий (взносов) по всем видам страхования за 2001 год составил 276,6 млн. руб., по личному страхованию - 169 млн. руб., по страхованию имущества - 58,1 млн. руб., по страхованию ответственности - 9,2 млн. руб.

Страховщики выплатили населению и организациям в 2001 году 171,8 млн. руб., по личному страхованию - 125,1 млн. руб., по страхованию имущества - 8,6 млн. руб., по страхованию ответственности - 1 млн. руб.

Основными клиентами страховщиков среди юридических лиц в 2000 году были промышленные предприятия, строительные организации, предприятия транспорта, торговые фирмы, банки. В значительно меньшей степени страхование использовалось сельскохозяйственными товаропроизводителями.

Являясь значительным внутренним финансовым источником инвестирования, долгосрочное страхование жизни и пенсий в Российской Федерации пока не играет заметной роли в экономике. По данным Госкомстата России, страховые выплаты по страхованию жизни в 1990-2000 годах составили по всей Российской Федерации немногим более 1% от всех доходов россиян. Сумма страховых взносов по страхованию жизни, приходящаяся на душу населения в 1999 году, не превышала 240 руб.

Согласно ст.934 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).

Право на получение страховой суммы принадлежит лицу, в пользу которого заключен договор.

Договор личного страхования считается заключенным в пользу застрахованного лица, если в договоре не названо в качестве выгодоприобретателя другое лицо. В случае смерти лица, застрахованного по договору, в котором не назван иной выгодоприобретатель, выгодоприобретателями признаются наследники застрахованного лица.

Договор личного страхования в пользу лица, не являющегося застрахованным лицом, в том числе в пользу не являющегося застрахованным лицом страхователя, может быть заключен лишь с письменного согласия застрахованного лица. При отсутствии такого согласия договор может быть признан недействительным по иску застрахованного лица, а в случае смерти этого лица - по иску его наследников.

В соответствии с приложением N 2 к Условиям лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации, утвержденным приказом Росстрахнадзора от 19.05.1994 N 02-02/08, страхование жизни представляет собой совокупность видов личного страхования, предусматривающих обязанности страховщика по страховым выплатам в случаях:

- дожития застрахованного до окончания срока страхования или определенного договором страхования возраста;

- смерти застрахованного;

- по выплате пенсии (ренты, аннуитета) застрахованному в случаях, предусмотренных договором страхования [окончание действия договора страхования, достижение застрахованным определенного возраста, смерть кормильца, постоянная утрата трудоспособности, текущие выплаты (аннуитеты) в период действия договора страхования и др.].

При этом формирование резерва взносов и расчеты тарифных ставок производятся с помощью актуарных методов на основе таблиц смертности и норм доходности по инвестициям временно свободных средств резервов по страхованию жизни.

Договоры страхования жизни заключаются на срок не менее одного года.

Договоры страхования жизни обычно заключаются на несколько лет. Момент поступления взносов не совпадает по времени с выплатой страховой суммы. Поэтому определенный период взносы находятся в распоряжении страховой организации. Одна часть их общей суммы используется для текущих расходов, другая - направляется в резерв.

Особенности образования резерва взносов по каждому договору страхования зависят от видов страховой ответственности, включенных в условия данного договора. В страховании на дожитие в резерв поступает вся сумма взносов-нетто, которая вместе с процентами к концу срока страхования образует страховую сумму. При этом резерв взносов непрерывно растет и расходуется в момент окончания периода действия договора.

В страховании на случай смерти в первые годы взносы поступают в избытке. Этот избыток направляется в резерв взносов и служит источником выплат страховых сумм в последние годы действия договоров. Резерв взносов необходим потому, что размер взносов устанавливается на одном и том же среднем уровне для всех лет действия договора, тогда как потребность в средствах для выплат страховых сумм в течение срока действия договоров возрастает в соответствии с повышением (в зависимости от возраста) вероятности смерти. Часть взносов первых лет страхования, отложенная в резерв, компенсирует недостаток средств в последние годы страхования.

В страховании пенсий резерв взносов создается в течение времени уплаты взносов и постепенно расходуется на протяжении срока выплаты пенсии.

При единовременном взносе резерв по всем видам страхования образуется с момента его уплаты и служит единственным источником выплат.

Резервы взносов страховой организации по страхованию на дожитие и страхованию пенсии возрастают гораздо быстрее, чем по страхованию на случай смерти.

Согласно п.1 ст.237 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при определении налоговой базы по единому социальному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 п.1 ст.238 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 7 п.1 ст.238 НК РФ не подлежат налогообложению суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Согласно письму МНС России от 04.04.2002 N СА-6-05/415@ "О едином социальном налоге" выплаты и вознаграждения, указанные в п.1 ст.237 НК РФ, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении единого социального налога, если они не отнесены налогоплательщиками-организациями к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Более 60% договоров страхования жизни заключаются за счет средств организации.

Несколько лет обсуждалась проблема о необходимости учитывать для целей налогообложения прибыли затраты по страхованию жизни работников организаций.

Начиная с 1 января 2002 года согласно п.16 ст.255 НК РФ в случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) суммы платежей (взносов) работодателей по договорам долгосрочного страхования жизни относятся к расходам на оплату труда, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица.

В случае изменения существенных условий договора и (или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни или их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий вышеуказанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).

Таким образом, не признаются расходами для целей налогообложения главы 25 НК РФ договора страхования жизни, заключенные на срок менее пяти лет, договора страхования сроком действия более пяти лет, но предусматривающие выплату ренты (аннуитетов) ранее, чем через пять лет.

Договоры страхования на случай смерти подразделяются на два вида:

1) пожизненное страхование;

2) страхование на определенный срок.

При пожизненном страховании договор страхования действует до наступления смерти застрахованного, страховое обеспечение выплачивается выгодоприобретателям в обязательном порядке. При страховании на определенный срок, если застрахованный в период действия договора не умер, страховая выплата не производится.

Пожизненное страхование заключается с лицами в возрасте до 65-70 лет, кроме инвалидов и тяжело больных. Если договор страхования заключается без медицинского освидетельствования, то в течение первых лет вводятся определенные ограничения. Например, страховая сумма выплачивается, если смерть наступила от несчастного случая или острого инфекционного заболевания. Если причина смерти в течение двух лет страхования связана с болезнью, скрытой страхователем, выплата не производится. Обычно по договору страхования назначается выгодоприобретатель.

Размер страхового тарифа зависит от возраста, пола, профессии, состояния здоровья, жизненных привычек (курение, занятие спортом), а также периода уплаты страхового взноса. Обычно по пожизненным договорам страхования жизни предоставляется рассрочка на 10, 20 лет или на весь период действия договора страхования, но до достижения застрахованным возраста 80-85 лет.

Существует большое количество видов страхования на определенный срок на случай смерти. Среди них различаются следующие договора страхования:

- с неизменной страховой суммой;

- с постоянной увеличивающейся страховой суммой;

- с постоянной уменьшающейся страховой суммой;

- с правом возобновления договора;

- с правом перевода в пожизненное страхование;

- с возвратом страховых взносов;

- пособия на случай потери кормильца.

Страхование с неизменной страховой суммой - это страхование, при котором страховая сумма и взносы остаются неизменными в течение всего срока страхования.

Страхование с постоянной увеличивающейся страховой суммой - это страхование, при котором страховая сумма ежегодно увеличивается на определенный договором страхования процент, что ведет к увеличению страховой суммы.

Страхование с постоянной уменьшающейся страховой суммой - это страхование, при котором страховая сумма уменьшается на предусмотренную договором страхования величину до тех пор, пока не будет равна нулю. Обычно такие договора страхования заключаются на случай смерти заемщика - физического лица. Банк предоставляет кредит заемщику, обязывая последнего застраховаться на случай смерти на сумму, равную размеру кредита с процентами, то есть на величину задолженности. Со временем задолженность уменьшается и уменьшается страховая сумма, которая причитается выгодоприобретателю-банку.

Страхование с правом возобновления договора - это страхование, при котором в договоре страхования предусматривается возможность возобновления договора страхования. Например, договор страхования жизни заключается на срок пять лет и затем продляется без медицинского освидетельствования застрахованного.

Страхование с правом перевода в пожизненное страхование - это возможность перевода всего договора страхования или его части из срокового в пожизненный договор. Страховые взносы в момент перевода договора на пожизненного страхования жизни несколько увеличены. После перевода страховые взносы будут исчисляться на основе тарифов пожизненного страхования для возраста застрахованного на момент переоформления договора.

Страхование с возвратом страховых взносов (ренты, аннуитетов) - это вид страхования, по которому застрахованному по окончании срока страхования выплачивается сумма, близкая к величине уплаченных взносов за весь срок договора.

Пособия на случай потери кормильца - это вид страхования, при котором страховое обеспечение выплачивается не только в случае смерти, но также при временной и (или) постоянной утрате трудоспособности, наступлении инвалидности. Так, например, при страховании заемщика кредита, кроме смерти, может наступить временная или постоянная нетрудоспособность и, следовательно, утрата дохода, что не позволяет в полном объеме погасить кредит.

До 2002 года организации имели право относить на себестоимость продукции (работ, услуг) расходы по добровольным видам страхования, перечисленные в подпункте "р" п.2 Положения о составе затрат, в том числе платежи (страховые взносы) по добровольному страхованию средств транспорта (водного, воздушного, наземного), имущества, гражданской ответственности организаций - источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности, а также платежи по заключенным в пользу своих работников договорам страхования от несчастных случаев и болезней, медицинского страхования и договорам с негосударственными пенсионными фондами, имевшими государственную лицензию.

До 2002 года затраты в виде страховых взносов по добровольному смешанному страхованию жизни, предусматривающему страховые выплаты застрахованным лицам (выгодоприобретателям) в виде ренты (аннуитетов), не учитывались для целей налогообложения прибыли у работодателей. При этом страховые выплаты застрахованным по договорам страхования жизни, заключенным на срок более пяти лет предприятиями по страхованию своих сотрудников, не облагались налогом на доходы физических лиц, а налогообложению налогом на доходы физических лиц подлежали только страховые взносы, уплачивавшиеся работодателями - юридическими лицами за физических лиц. Привлекательность данной схемы для организаций заключалась в том, что размер страховых взносов был меньше страхового обеспечения и ренты (аннуитетов), выплачивавшихся застрахованным в целом. При этом доход, полученный страхователем в результате инвестиционной деятельности страховой организации, превышал процентный доход, который мог быть получен от размещения страхователем денежных средств в банке. Значительная часть дохода, которую гарантировал работодатель, выплачивалась страховой организацией работникам предприятия в виде страховых выплат по договорам долгосрочного смешанного страхования жизни, страховые взносы по которым у работодателя не облагались единым социальным налогом. При этом страховые выплаты по данным договорам страхования получал работник - физическое лицо в виде ренты (аннуитетов) ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором вступили в действие договора страхования. У страховой организации полученный доход в виде страховых взносов уменьшался в тот же отчетный период на суммы страховых выплат в виде ренты (аннуитета).

С введением главы 25 НК РФ использование схем минимизации расходов, связанных с выплатой заработной платы своим сотрудникам через договоры долгосрочного страхования жизни, заключаемые работодателями - юридическими лицами, ограничено условиями п.16 ст.255 НК РФ.

Начиная с 2002 года согласно подпункту 7 п.1 ст.238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом суммы страховых платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица.

Учитывая вышеизложенное, использование схем минимизации расходов, связанных с выплатой заработной платы своим сотрудникам через договора долгосрочного страхования жизни, заключаемые работодателями - юридическими лицами, ограничено по единому социальному налогу вышеуказанной статьей Кодекса.

Таким образом, использование договоров долгосрочного страхования жизни работодателями - юридическими лицами для минимизации налогов практически невозможно.

Развитие страхования жизни сдерживается в настоящее время низким уровнем доверия населения к отечественным финансовым институтам долгосрочных вложений, низким платежеспособным спросом на страховые услуги. Однако отношение граждан к страхованию жизни начинает меняться по мере роста страховой культуры и стабилизации доходов.

Демографическая ситуация, характеризующаяся увеличением доли населения старших возрастных групп, переход на накопительную систему в пенсионном обеспечении, включающую самостоятельное формирование гражданами своего пенсионного фонда, требуют вовлечения страховых организаций в систему пенсионного обеспечения путем развития коллективного и индивидуального добровольного страхования пенсии.

Создание стимулов для развития долгосрочного страхования, включая пенсионное страхование, должно быть связано также с созданием системы гарантий, предоставляемых страхователям и застрахованным гражданам в получении накопительных сумм по таким договорам страхования.

Кроме введения более жестких нормативных требований, предъявляемых к финансовой устойчивости страховщиков, должна обеспечиваться специализация деятельности страховых организаций с тем, чтобы один и тот же страховщик одновременно не занимался личным и имущественным страхованием. В этих целях должна быть разработана адекватная классификация видов страховой деятельности, определены особенности организации и осуществления страхования жизни и пенсий.

Развитие страхования жизни ведет не только к специализации страховщиков, но и к созданию института актуариев, законодательному установлению основ актуарной деятельности, связанной с расчетами страховых тарифов, страховых резервов, анализом и прогнозированием инвестиционных программ.

М.В. Романова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник", N 8, август 2002 г.