Правовая природа страховых взносов
на обязательное пенсионное страхование
В связи с принятием Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и выведением страховых взносов в Пенсионный фонд РФ из состава единого социального налога вновь встал вопрос о правовой природе данных платежей.
Напомним, что до вступления в действие главы 24 Налогового кодекса РФ, регулирующей порядок исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), чрезвычайно актуальным был вопрос о применении к страховым взносам, перечисляемым в ПФ РФ, норм налогового законодательства. Эта проблема была подробно проанализирована в статье Г.С. Перовой "О различиях между налогами и страховыми взносами в Пенсионный фонд РФ"*(1). В данной работе освещена история формирования системы пенсионного страхования в нашей стране, имеются ссылки на нормы международного права (в частности, на конвенции Международной организации труда об обязательном страховании трудящихся), сопоставлены положения налогового законодательства и законодательства о государственном социальном страховании. Итогом исследования стал вывод о том, что правовая база, на основании которой действует Пенсионный фонд, "позволяет легко отличить страховые взносы в ПФ РФ от налоговых платежей".
Следует отметить, что упомянутая публикация появилась до вступления в силу части первой НК РФ, но после выхода исторического по своему значению постановления Конституционного Суда РФ от 24 февраля 1998 г. N 7-П по делу о проверке конституционности отдельных положений ст.1 и 5 Федерального закона от 5 февраля 1997 г. N 26-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год". Конституционный Суд пришел к следующему заключению: "признаки страховых взносов в ПФ РФ, о которых можно было судить по действовавшему в то время законодательству, не позволяют отграничить их от налогов, сборов, других платежей, входящих в налоговую систему Российской Федерации... В то же время страховые взносы имеют ряд особенностей, вытекающих из сущности государственного социального страхования, в том числе пенсионного страхования".
Ценность этого постановления заключается в том, что оно послужило основой при дальнейшем формировании Конституционным Судом правовой позиции по проблеме юридической природы страховых взносов в ПФ РФ. Уже после принятия части первой НК РФ, в которой были заложены основы современной налоговой системы, Конституционный Суд в постановлении от 23 декабря 1999 г. N 18-П, ссылаясь на названное постановление от 24 февраля 1998 г., подтвердил, что, регулируя отношения, возникающие в сфере обязательного социального страхования, законодатель должен руководствоваться, в частности, основными принципами законодательства о налогах и сборах (п.1, 2 ст.3 НК РФ).
Казалось бы, с введением единого социального налога (взноса) проблема правовой природы страховых взносов в ПФ РФ должна была устраниться. Взносы в государственные социальные внебюджетные фонды стали частью налогового платежа, правовое регулирование которого осуществлялось на основе кодифицированного налогового акта. Однако в тот же период, т.е. после 1 января 2001 г., продолжали действовать федеральные законы от 16 июля 1999 г. N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" и от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования". В этих актах страховые взносы в ПФ РФ все еще рассматривались в качестве элемента системы обязательного социального страхования. В частности, в ст.1 закона "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования" страховые взносы в ПФ РФ определены как средства работодателей и граждан, взимаемые для реализации права застрахованных лиц на государственное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, двойственность в правовом регулировании взносов в ПФ РФ сохранялась, несмотря на включение их в состав единого социального налога.
По мнению автора настоящей статьи, проблема платежей в ПФ РФ обусловлена не столько неопределенностью их правовой природы, сколько нерешенностью общего вопроса о соотношении системы обязательного социального страхования, с одной стороны, и налоговой системы - с другой. Действительно ли признание платежей по обязательному социальному страхованию выводит их за рамки налогового законодательства? И наоборот - подрывает ли включение данных платежей в налоговую систему их страховую составляющую?
Начнем с анализа сущности обязательного социального страхования.
Страхование как таковое является институтом гражданского права и рассматривается в главе 48 ГК РФ, которая регулирует вопросы добровольного страхования, обязательного страхования и обязательного государственного страхования. Особенностью обязательного государственного страхования является то, что оно осуществляется в случаях, предусмотренных законом, и за счет средств, предоставленных из соответствующих бюджетов. Страхованию в этом случае подлежат жизнь, здоровье и имущество граждан.
Сразу же следует отметить, что в соответствии с Федеральным законом от 16 июля 1999 г. N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" действие данного акта не распространяется на обязательное государственное страхование, регулируемое специальным законодательством Российской Федерации. Примером обязательного государственного страхования является страхование жизни и здоровья военнослужащих, сотрудников органов внутренних дел Российской Федерации, судей, сотрудников таможенных органов*(2) и др.
Таким образом, обязательное пенсионное страхование, которое является видом обязательного социального страхования, не имеет никакого отношения к обязательному государственному страхованию.
В связи с этим необходимо разобраться в том, является ли обязательное социальное страхование одним из видов обязательного страхования, регламентируемого главой 48 ГК РФ. Данная глава начинается со ст.927, которая называется "Добровольное и обязательное страхование". Пункт 1 этой статьи гласит: страхование осуществляется на основании договоров имущественного или личного страхования, заключаемых гражданином или юридическим лицом (страхователем) со страховой организацией (страховщиком). В п.2 установлено, что в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц (обязательное страхование), страхование осуществляется путем заключения договоров в соответствии с правилами главы 48 ГК РФ.
При анализе данной статьи следует обратить внимание на то, что обязательное страхование, как и добровольное, осуществляется в соответствии с договором. То есть фактически речь идет об одном из оснований заключения договора в обязательном порядке в соответствии со ст.445 ГК РФ. При обязательном страховании страхователь является стороной, обязанной заключить договор.
Еще один важный момент: обязательное страхование предусматривает страхование жизни, здоровья или имущества других лиц. В отношении себя страхователь может застраховать только гражданскую ответственность, но опять же - перед другими лицами.
И наконец, в ст.936 ГК РФ, которая посвящена обязательному страхованию, говорится о том, что закон не может возложить обязанность страховать свою жизнь или здоровье на гражданина.
Федеральный закон "Об основах обязательного социального страхования", отмежевываясь от законодательства об обязательном государственном страховании, никак не определяет соотношение своего предмета регулирования с областью гражданского права. Согласно ст.1 данного акта, обязательное социальное страхование представляет собой часть государственной системы социальной защиты населения, специфика которой состоит в осуществляемом в соответствии с федеральным законом страховании работающих граждан от возможного изменения материального и (или) социального положения, в том числе по не зависящим от них обстоятельствам.
Страхователями по обязательному социальному страхованию являются организации и граждане, обязанные в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования уплачивать страховые взносы (обязательные платежи). Страховые отношения возникают у страхователя, который является работодателем, с момента заключения с работником трудового договора; у иных страхователей - с момента их регистрации страховщиком (ст.9 Федерального закона "Об основах обязательного социального страхования").
Тарифы страховых взносов на обязательное социальное страхование, а также порядок и условия получения страхового обеспечения застрахованными лицами регулируются федеральным законом. Предусматривается система государственного контроля и установленных законом мер ответственности, обеспечивающих своевременность и полноту уплаты страховых взносов по обязательному социальному страхованию.
Иными словами, основания по обязательному социальному страхованию не являются по сути гражданско-правовыми отношениями, которые основаны на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников (ст.2 ГК РФ).
Тот факт, что законодатель обозначает эти отношения гражданско-правовым термином "страхование", говорит лишь о том, что он стремится провести аналогию, установить некий гражданско-правовой ориентир для построения данных отношений. Ведь существуют публично-правовые договоры, имеются бюджетные и налоговые кредиты, есть, наконец, поручительство в уголовном процессе, которые имеют к гражданскому законодательству весьма отдаленное отношение. Почему бы в таком случае не быть и публично-правовому страхованию?
Таким образом, обязательное социальное страхование является, по нашему мнению, публично-правовым институтом. С обязательным страхованием, которое осуществляется в соответствии с главой 48 ГК РФ, данный вид страхования имеет лишь терминологическое сходство.
Многие положения Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" являются доказательством того, что законодатель использует понятия традиционного гражданско-правого страхования, чтобы подчеркнуть определенную схожесть отношений. Так, ст.3 данного акта определяет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование как индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет ПФ РФ и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете. Как видим, здесь встречаются и "возмездность", и "эквивалентность" отношений. Кроме того, в этом законе предусмотрена возможность участия негосударственных пенсионных фондов, установлено право граждан на добровольное вступление в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию. Однако все сказанное не меняет публично-правовой природы самой системы обязательного пенсионного страхования, так же как, например, контрактная служба в армии не превращает Вооруженные силы страны в частно-правовой институт.
Модель страховых отношений очень удобна для описания финансовых отношений в обществе. Она достаточно универсальна, ее элементами являются:
а) лицо, уплачивающее денежные средства в некий фонд;
б) фонд, в который поступают эти платежи от широкого круга лиц и который управляет полученными денежными средствами;
в) выгодоприобретатели, которые получают из этого фонда денежные средства при наступлении определенных случаев.
При этом плательщик и выгодоприобретатель могут как совпадать, так и не совпадать в одном лице. Степень или характер влияния взаимоотношений между плательщиком и выгодоприобретателем на размер и основания страховых выплат тоже могут быть самыми разными.
Данная схема легко вписывается и в частно-правовые, и в публично-правовые отношения. Следовательно, платежи на обязательное социальное страхование могут иметь публично-правовой характер.
Исходя из сказанного, нет ничего странного в том, что, согласно Федеральному закону "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не предусмотрено данным Федеральным законом.
Сложнее обстоят дела с вопросом о том, являются ли платежи в ПФ РФ налогом или сбором.
В соответствии с п.1 ст.8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. В силу п.2 той же статьи сбор - это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
Индивидуальная безвозмездность налога не согласуется с индивидуальной возмездностью страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которая провозглашена в ст.3 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Цели финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований также не отвечают непосредственной социальной направленности взносов на обязательное пенсионное страхование.
Более подходящим для характеристики этих взносов является понятие сбора, который предполагает определенную возмездность и адресность. Однако в действующей формулировке ст.8 НК РФ возмездность сборов подразумевает выполнение тех или иных юридически значимых действий только в интересах плательщика сбора, т.е. иное лицо "выгодоприобретателем" в данном случае быть не может. Естественно, это противоречит существующему порядку обязательного пенсионного страхования.
Таким образом, действующие формулировки ст.8 НК РФ не позволяют причислить рассматриваемые платежи ни к налогам, ни к сборам.
Примечательно, что в проекте федерального закона "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах", который был внесен на рассмотрение в Государственную Думу Президентом РФ и впоследствии был принят в качестве Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ, были предусмотрены коррективы понятия "сбор", приведенного в ст.8 НК РФ. Предусматривалось, что сбор может являться условием выполнения определенных действий в интересах не только плательщика, но и "иных лиц". Проект также вно
