Вопрос: В каком порядке новым Трудовым кодексом регулируется возможность использования натуральной формы оплаты труда, какие налоги при этом следует уплачивать? ("Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2002 г.)

В каком порядке новым Трудовым кодексом регулируется возможность использования натуральной формы оплаты труда, какие налоги при этом следует уплачивать?

В соответствии со статьей 131 ТК РФ, вступившего в силу с 1 февраля 2002 года, выплата заработной платы в организациях должна производиться в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).

Вместе с этим, условиями коллективного или непосредственно трудового договора может быть предусмотрена и иная (неденежная) форма выплаты заработной платы, не противоречащая действующему законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации.

Условиями данных договоров в соответствии со статьей 136 ТК РФ должны быть установлены также место и сроки выплаты заработной платы в неденежной форме.

Особое внимание следует обратить на тот факт, что иные (неденежные) формы оплаты труда могут применяться только с согласия самого работника, подтвержденного его письменным заявлением, а доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от общей суммы заработной платы.

Если же трудовой коллектив или отдельные работники отказываются от получения причитающейся им заработной платы в натуральной форме (в том числе по причине недовольства предоставленным ассортиментом товаров), работодатель обязан предпринять другие меры по выплате заработной платы денежными средствами или изменить ассортимент предлагаемых товаров, на получение которых в счет заработной платы работники могут согласиться.

Статьей 131 ТК РФ установлены ограничения на выплату заработной платы в виде спиртных напитков, наркотических, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот.

Что касается уплачиваемых при использовании натуральной формы оплаты труда налогов, то следует заметить, что переход права собственности на товар (продукцию, работы, услуги), используемый при натуральной форме оплаты труда от их владельца (работодателя) к другому физическому лицу (работнику) в соответствии со статьей 39 НК РФ признается реализацией товаров. Данное положение подтверждено, в частности, письмом МНС России от 31 декабря 1998 года N ВГ-6-01/930 "По отдельным вопросам исчисления и уплаты налога с продаж".

Исходя из этого при использовании организацией натуральной формы оплаты труда, должны быть исчислены налоги с реализации, а именно налог на добавленную стоимость (НДС), налог с продаж (в случае введения его региональными властями), а также налог на пользователей автомобильных дорог.

В бухгалтерском учете расчеты при использовании натуральной формы оплаты труда оформляются следующими записями:

дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" кредит счета 90 "Продажи", субсчет "Выручка" - выручка от реализации товаров в порядке натуральной оплаты труда (с НДС и налогом с продаж);

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости товаров, выданных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 90, субсчет "Налог с продаж" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - сумма налога с продаж со стоимости товаров, выданных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41 "Товары" - учетная стоимость товаров, выданных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 42 "Торговая наценка" (сторно) - сторнированы суммы торговых наценок по реализованным в счет натуральной оплаты труда товарам;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 43 "Готовая продукция" - стоимость готовой продукции, выданной работникам в счет заработной платы;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" - себестоимость работ и услуг, оказанных работникам в порядке натуральной формы оплаты труда;

дебет счетов 26, 44 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - с выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) в порядке натуральной оплаты труда за минусом налога с продаж и налога на добавленную стоимость, исчислен налог на содержание автомобильных дорог по ставке в 1 процент;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 26, 44 - списание начисленных сумм налога на пользователей автомобильных дорог на счета учета продаж;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - определен финансовый результат от реализации товаров (продукции, работ, услуг) в порядке натуральной оплаты труда (определяется согласно общим оборотам по субсчетам счета 90 ежемесячно по состоянию на конец месяца).

Если в порядке натуральной оплаты труда реализуются активы организации, учтенные в составе объектов основных средств, материалов, нематериальных активов, расчеты по продажам оформляются с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы":

дебет счета 70 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - выручка от реализации активов организации в порядке натуральной оплаты труда (с НДС и налогом и продаж);

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС с выручки от реализации активов в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - сумма налога с продаж с выручки от реализации активов в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие объектов основных средств" - остаточная стоимость объектов основных средств, реализованных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 01, субсчет "Выбытие объектов основных средств" кредит счета 01 - первоначальная (восстановительная) стоимость объектов основных средств, реализованных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 02 "Амортизация основных средств" кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, реализованных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 10 "Материалы" - стоимость материалов, реализованных в порядке натуральной оплаты труда;

дебет счетов 44, 26 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - с выручки от реализации активов в порядке натуральной оплаты труда за минусом налога с продаж и налога на добавленную стоимость, исчислен налог на содержание автомобильных дорог по ставке в 1 процент;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 44, 26 - списание начисленных сумм налога на пользователей автомобильных дорог на счета учета продаж;

дебет счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - определен финансовый результат от реализации активов в порядке натуральной оплаты труда (определяется согласно общих оборотов по субсчетам счета 91 ежемесячно по состоянию на конец месяца).

При этом следует учитывать, что при использовании натуральной формы оплаты труда, учитываемые налогооблагаемые базы по НДС, налогу с продаж и налогу на пользователей автомобильных дорог должны формироваться с соблюдением требований статьи 40 НК РФ, а именно исходя из рыночных цен на товары (продукцию, работы, услуги).

В общем случае, для целей налогообложения принимается цена товаров (продукции, работ, услуг), принятия сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В случае же, если цены по сделке значительно отклоняются (более чем на 20 процентов в ту или иную сторону) по сравнению с уровнем цен, применяемых организацией по идентичным (однородным) товарам (продукции, работам, услугам), в пределах непродолжительного периода времени, или если взаимозависимость работодателя и работника повлияла на результаты оценки продукции (что является очень вероятным), правомерность причисления отпускных цен к рыночным может быть проконтролирована налоговыми органами, которые в соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этих сделок были оценены исходя из рыночных цен.

При пересмотре цен по сделке, применяемых в целях налогообложения как рыночные, под рыночной ценой следует подразумевать цену, установленную на рынке товаров и определяемую исходя из возможности покупателя реально и без значительных дополнительных затрат приобрести товар на ближайшей по отношению к покупателю территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Для определения и признания отпускной цены рыночной в случаях, когда это может быть подвержено сомнению, используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках, информационная база органов государственной власти и местного самоуправления и информация, предоставляемая налогоплательщиками налоговым органам.

В соответствии с пунктом 8 комментария к статье 250 "Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 26 февраля 2002 года N БГ-3-02/98, источниками информации о рыночных ценах могут быть признаны:

- официальная информация о биржевых котировках (состоявшихся сделках) на ближайшей к месту нахождения (месту жительства) продавца (покупателя) бирже, а при отсутствии сделок на указанной бирже либо при реализации (приобретении) на другой бирже - информация о биржевых котировках, состоявшихся сделках на этой другой бирже, или информация о международных биржевых котировках;

- информация государственных органов по статистике, органов, регулирующих ценообразование, и иных уполномоченных органов;

- информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях или доведенная до сведения общественности средствами массовой информации.

Кроме того, оценка рыночной цены на продукцию может быть осуществлена в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (в редакции изменений и дополнений) оценщиком, получившим лицензию в установленном порядке.

При отсутствии цен на идентичные (однородные товары) используются методы определения цены, изложенные в пункте 11 статьи 40 НК РФ.

Следует учитывать, что в соответствии с пунктом 27 статьи 270 главы 25 НК РФ "ценовые разницы по продукции (работам, услугам), предоставляемой работникам предприятия", на затраты производства, учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль, не относятся, в связи с чем они подлежат погашению за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после налогообложения.

В таком же порядке, как и в случае с налогами с реализации, выдаваемая в счет заработной платы продукция (товары, работы, услуги) должна учитываться при формировании налоговых баз по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

При определении натуральной части налоговой базы по данным видам налогов в стоимость товаров (работ, услуг) должна включаться соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров - также и соответствующая сумма акцизов. Представляется, что учитываться в налоговой базе также должны и суммы налога с продаж, исчисляемые при использовании организациями натуральной формы оплаты труда.

В том случае, если организация использует натуральную форму оплаты труда, то сумма начисленной заработной платы включается в облагаемый доход по налогу на доходы и ЕСН по факту ее начисления на последний день месяца.

Если же по факту выдачи в счет натуральной формы оплаты труда доход в виде продукции (товаров, работ, услуг) оценивается в сумме, превышающей сумму начисленной заработной платы, соответствующая разница включается в облагаемый налогами доход по факту передачи работнику товаров (продукции) или оказания прочих услуг.

Следует учитывать, что согласно новой редакции пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН выплаты в натуральной форме товарами собственного производства - сельскохозяйственной продукцией и (или) товарами для детей - в размере до 1000 рублей (включительно) в расчете на одно физическое лицо - работника за календарный месяц. Особое внимание следует обратить на тот факт, что для освобождения от обложения ЕСН, товары (а вернее сказать - продукция) должны быть именно собственного производства, а никак не покупные.

В соответствии с разделом II "Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 29 ноября 2000 года N БГ-3-08/415, сумма налога, исчисленного с оплаты труда в натуральной форме, должна удерживаться организациями за счет любых денежных средств, выплачиваемых работникам.

При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов сумм выплат в пользу работников. Исчисленная и удержанная в таком случае сумма налога должна перечисляться в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога.

1 сентября 2002 г.

"Консультант бухгалтера", N 9, сентябрь 2002 г.