Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 29 ноября 2022 г. N 03-07-07/116571 О применении НДС в отношении услуг застройщика, оказываемых на основании договора участия в долевом строительстве организациям и физическим лицам

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 29 ноября 2022 г. N 03-07-07/116571

Вопрос: Заявитель является застройщиком, осуществляющим деятельность по строительству объектов долевого участия в рамках Федерального закона от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 214-ФЗ). Объектом долевого строительства является нежилое помещение (апартаменты), строительство выполняется с привлечением генерального подрядчика, участники долевого строительства - физические и юридические лица.

В соответствии с подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не облагаются НДС услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве (далее - ДДУ), заключенного в соответствии с Федеральным законом N 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

К объектам производственного назначения в целях данного подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

На основании пункта 1 статьи 2 Федерального закона N 214-ФЗ застройщиком признается хозяйственное общество, которое имеет в собственности или на праве аренды, на праве субаренды земельный участок и привлекает денежные средства участников долевого строительства в соответствии с данным Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство.

Таким образом, строительство объектов производственного назначения в рамках Федерального закона N 214-ФЗ не предусмотрено.

По заключению Минстроя РФ (Письмо от 29.04.2022 г. N 19152-НС/07, направленное в адрес Росреестра) заключение договора участия в долевом строительстве в отношении нежилого помещения в составе общественно-делового комплекса не противоречит положениям Федерального закона N 214-ФЗ.

Так, согласно пункту 34 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2008 г. N 123-ФЗ "Технический регламент о требованиях пожарной безопасности" производственные объекты - объекты промышленного и сельскохозяйственного назначения, в том числе склады, объекты инженерной и транспортной инфраструктуры (железнодорожного, автомобильного, речного, морского, воздушного и трубопроводного транспорта), объекты связи;

По мнению Минстроя РФ, такой объект капитального строительства как общественно-деловой комплекс, к указанному перечню производственных объектов не относится, заключение договора участия в долевом строительстве в отношении нежилого помещения (гостиницы) в составе общественно-делового комплекса не противоречит требованиям Федерального закона N 214-ФЗ.

Вместе с тем, как было указано выше, на основании подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ в целях применения права на освобождение от НДС под объектом производственного назначения понимаются объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг),

Согласно Письму Минфина РФ от 18.06.2020 г. N 03-07-14/52584 "О применении НДС организацией-застройщиком" освобождение от НДС применяется только в отношении услуг застройщика, оказываемых по договорам участия в долевом строительстве, заключенным в соответствии с Федеральным законом N 214-ФЗ с использованием счетов эскроу, согласно которым объектами долевого строительства являются жилые и нежилые помещения, не предназначенные для. использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Таким образом, услуги застройщика по договору долевого участия в строительстве с юридическим лицом, которое будет использовать нежилые помещения, являющиеся объектом долевого строительства, в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), облагаются НДС.

Механизм определения стоимости услуг застройщика законодательством не установлен. На практике, если стоимость услуг застройщика не выделена отдельной строкой, то стоимость услуг определяется как разница между суммой, полученной от дольщиков денежных средств и суммой расходов, которую осуществил застройщик при строительстве.

Правомерность такого подхода подтверждается также разъяснениями Минфина РФ (Письмо от 11.10.2021 г. N 03-07-10/82426), согласно которым в случае если строительство (создание) объекта долевого строительства осуществляется подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика, передача застройщиком участнику долевого строительства объекта (части объекта), законченного капитальным строительством, операцией, по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ не является и, соответственно, объектом налогообложения на добавленную стоимость у застройщика не признается.

Соответственно, стоимость услуг застройщика составляет величина, определяется как разница между суммой, полученной от дольщиков денежных средств и суммой расходов, которую осуществил застройщик при строительстве. И именно данная величина является объектом налогообложения НДС у застройщика.

В отношении данной величины застройщик обязан выставить участнику долевого строительства счет-фактуру в общеустановленном порядке.

Что касается суммы расходов на строительство объекта долевого строительства, стоимость которого объектом налогообложения на добавленную стоимость у застройщика не признается, то Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Правила) предусмотрено составление так называемого "сводного" счета-фактуры. Такой счет-фактура составляется в случае приобретения застройщиком у одного и более продавцов товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени.

Разделом II приложения 1 Правил установлен порядок оформления такого счета-фактуры: он оформляется от имени застройщика с указанием в отдельных позициях наименований выполненных строительно-монтажных работ, а также товаров (работ, услуг), имущественных прав, из счетов-фактур, выставленных продавцами застройщику.

На основании раздела II приложения 3 Правил "сводный" счет-фактура регистрируется застройщиком в журнале выданных счетов-фактур. При этом, счета-фактуры, полученные застройщиком от продавцов товаров (работ, услуг), подлежат регистрации в журнале полученных счетов-фактур.

Одновременно со "сводным" счетом-фактурой застройщик передает участнику долевого строительства копии счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), выставленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав застройщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В отношении определения стоимости услуг застройщика существует мнение, в том числе нашедшее отражение в отдельных судебных актах, о том, что вся цена договора по ДДУ составляет стоимость услуг застройщика.

Согласно данной позиции НДС при передаче объекта участнику долевого строительства должен быть исчислен со всей цены договора по ДДУ. Однако, застройщик вправе применить налоговый вычет в отношении НДС, предъявленного застройщику при строительстве объекта.

Учитывая отсутствие четкого нормативного регулирования определения стоимости услуг застройщика и порядка оформления счетов-фактур в рамках ДДУ, прошу предоставить разъяснение по следующим вопросам:

1. Как определяется стоимость услуг застройщика при условии, что строительство объекта долевого строительства осуществляется генеральным подрядчиком без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика?

2. Обязан ли застройщик формировать и передавать участнику долевого строительства - юридическому лицу счет-фактуру в порядке, предусмотренном Правилами для случаев приобретения строительно-монтажных работ, а также товаров (работ, услуг), имущественных прав застройщиком от собственного имени для покупателя (инвестора)?

Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел письмо и по вопросам применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг застройщика, оказываемых на основании договора участия в долевом строительстве организациям и физическим лицам, сообщает.

В соответствии с подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождены услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения). К объектам производственного назначения в целях данного подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В связи с этим услуги застройщика, оказываемые по договорам участия в долевом строительстве организациям и физическим лицам, заключенным в соответствии с указанным Федеральным законом, согласно которым объектами долевого строительства являются апартаменты для проживания физических лиц, освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость, если такие объекты, не являясь объектами производственного назначения, приобретаются для личного (индивидуального или семейного) использования.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса денежные средства, полученные налогоплательщиком и не связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включаются.

Таким образом, денежные средства, получаемые застройщиком от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат застройщика на строительство объекта долевого строительства (гостиничного комплекса), не подлежат включению у застройщика в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость при условии, что строительство осуществляется генеральным подрядчиком и (или) подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика.

В отношении счетов-фактур следует отметить, что счета-фактуры выставляются и составляются застройщиком в порядке, установленном пунктом 3 статьи 168 и статьей 169 Кодекса, а также постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, которым утверждены формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев