Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 сентября 2014 г. N Ф08-5919/14 по делу N А01-851/2013

г. Краснодар

04 сентября 2014 г.

Дело N А01-851/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 28 августа 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 4 сентября 2014 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Дорогиной Т.Н. и Трифоновой Л.А. при участии в судебном заседании от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Адыгея (ИНН 0101002332, ОГРН 10401002332) - Кидакоева Р.М. (доверенность от 24.07.2014), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея (ИНН 0105043805, ОГРН 1040100552095) - Ачмиза М.Д. (доверенность от 25.08.2014), в отсутствие заявителя - индивидуального предпринимателя главы крестьянского фермерского хозяйства Таова Бислана Кадыровича (ИНН 010301383508, ОГРН 305010108900023), надлежаще извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе путем опубликования информации на официальном сайте суда в телекоммуникационной сети Интернет, и заявившего ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие, рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Адыгея на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 29.01.2014 (судья Шебзухов З.М.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2014 (судьи Сулименко Н.В., Стрекачев А.Н., Шимбарева Н.В.) по делу N А01-851/2013, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель глава крестьянского фермерского хозяйства Таов Бислан Кадырович (далее - предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) от 03.10.2012 N 55, решения Управления Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - управление) от 12.04.2013 N 17 (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 29.01.2014, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 10.05.2014, решение налоговой инспекции от 03.10.2012 N 55 и решения управления от 12.04.2013 N 17 признаны незаконными в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2010 - 2011 годы в виде 52 091 рубля 20 копеек штрафа, 18 793 рублей пеней, 260 456 рублей НДФЛ. Судебные акты мотивированы наличием у предпринимателя расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу для исчисления НДФЛ.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и постановление суда апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, расходы, связанные с внесением арендной платы за землю, меньше, чем 20 % от общей суммы доходов предпринимателя, поэтому правомерным является применение норм абзаца 3 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Предприниматель в обоснование применения кассового метода в проверяемом периоде должен представить приказы об учетной политике за 2010 - 2011 годы, в которых он должен закрепить выбранный им метод учета в соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса, либо иные документы бухгалтерского и налогового учета, подтверждающие ведение учета именно по кассовому методу. Вывод суда о применении предпринимателем в спорном периоде кассового метода не подтвержден документально, опровергается материалами дела и не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу управление считает доводы кассационной жалобы обоснованными.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции и управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налоговой инспекции и управления, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить.

Как видно из материалов дела, в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений предпринимателя налоговая инспекция приняла решение от 03.10.2012 N 55 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 49 675 рублей 88 копеек штрафа за неполную уплату НДС за 2010 год, 40 482 рублей штрафа за неполную уплату НДС за 2011 год, 28 701 рубля 60 копеек штрафа за неполную уплату НДФЛ за 2010 год, 23 389 рублей 60 копеек штрафа за неполную уплату НДФЛ за 2011 год, начислении 63 944 рублей 14 копеек пеней за несвоевременную уплату НДС, 18 793 рублей пеней по НДФЛ, 248 379 рублей 40 копеек НДС за 2010 год, 202 410 рублей НДС за 2011 год, 143 508 рублей НДФЛ за 2010 год, 116 948 рублей НДФЛ за 2011 год.

Решением управления от 12.04.2013 N 17 оставлено без изменения решение налоговой инспекции, а жалоба - без удовлетворения.

Полагая, что указанные решения нарушают его права и законные интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Основанием для начисления НДФЛ и НДС послужил вывод налоговой инспекции о том, что предприниматель занизил налоговую базу по НДФЛ и НДС на сумму арендной платы в размере 2 504 385 рублей 59 копеек, полученной от сдачи в субаренду земельного участка. Факт получения дохода подтверждается выпиской банка о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя, карточкой счета 76.5, полученной от ООО "Южгазэнерджи" (арендатор), однако предприниматель представил "нулевые" налоговые декларации за 2010 и 2011 годы (исключение составила налоговая декларация по НДС за III квартал 2010 года с исчисленной к уплате суммой налога в размере 2452 рублей по ставке 10 %).

Правильно применив подпункт 7 пункта 1 статьи 31, пункт 1 статьи 209, статьи 210 и 143 Кодекса, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, судебные инстанции сделали правомерный вывод о том, что материалами дела подтверждается получение налогоплательщиком дохода от осуществления предпринимательской деятельности и занижение им налоговой базы для исчисления НДФЛ и НДС. Налоговая инспекция обоснованно начислила к уплате НДС с сумм арендной платы. Документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. Предприниматель не выполнил обязанность по декларированию налоговых вычетов и представлению в налоговую инспекцию документов, обосновывающих налоговый вычет по НДС. Возможность использования расчетного метода в целях определения суммы налоговых вычетов по НДС не предусмотрена.

Вместе с тем, резолютивная часть судебных актов не содержит выводов относительно рассмотрения дела в части начислений по НДС.

Кроме того, судебные инстанции не учли следующее.

При исчислении налога на доходы физических лиц налоговая инспекция применила положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы.

Суды, признавая незаконным решение налоговой инспекции в части начислений по НДФЛ, исходили из того, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, установленные пунктом 5 статьи 100 Кодекса.

Обязанность суда оценить представленные налогоплательщиком документы, которые не были представлены налоговому органу в ходе проверки, вытекает из статей 65 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 N 267-О.

Сославшись на представленные в материалы дела документы, судебные инстанции признали их надлежащими доказательствами, подтверждающими право на профессиональный налоговый вычет по НДФЛ и включение указанных в них затрат в состав расходов, подлежащих вычету в 2010 и 2011 годах. Однако предметный анализ представленных в материалы дела документов в судебных актах отсутствует. Суды не указали конкретные расходы, которые произведены по представленным документам, не определили конкретную сумму, потраченную по ним, а также связь этих затрат с деятельностью предпринимателя в проверяемый период. Судебные инстанции оставили без внимания, что установленный проверкой доход предпринимателя от сдачи в субаренду земельного участка составил 2 504 385 рублей 59 копеек, тогда как согласно пояснениям предпринимателя им подтверждены расходы только на сумму 1 689 838 рублей 43 копейки (т. 1, л. д. 165).

Суд апелляционной инстанции, указав в постановлении, что налоговая инспекция не приняла документально подтвержденные налогоплательщиком расходы, не представила доказательства того, что предприниматель не осуществлял производственную деятельность, а понесенные им расходы не направлены на получение дохода, не учла, что предприниматель не вел книгу учета доходов и расходов, не представил запрошенные документы ни в ходе выездной налоговой проверки, ни на рассмотрение ее материалов, не уведомил проверяющих должностных лиц налоговой инспекции о невозможности представления документов с указанием конкретных причин. Налоговая инспекция в ходе выемки смогла изъять только налоговые декларации предпринимателя за 2010 - 2011 годы, не получила ответ на запросы в администрацию муниципального образования "Кошехабльский район", Управление сельского хозяйства администрации муниципального образования "Кошехабльский район", администрацию муниципального образования "Дмитриевское сельское поселение" о предоставлении сведений о хозяйственной деятельности предпринимателя за 2010 и 2011 годы, поэтому определила доходы предпринимателя на основании выписок банка о движении денежных средств по его расчетному счету, а также по результатам встречной проверки контрагента предпринимателя ООО "Южгазэнерджи".

Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции о том, что доходы определены ею по факту, а не расчетным методом, не соответствуют действительности, однако не опровергают факт принятия налоговой инспекцией мер в целях определения действительной обязанности налогоплательщика по НДФЛ с учетом данных о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, как того требует подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Отсутствие информации, необходимой для определения расходов предпринимателя расчетным путем, и применение в этом случае профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности на основании абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса, не может быть поставлено в вину налоговой инспекции.

При этом по смыслу абзаца 3 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" бремя доказывания того, что размер расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, в том числе с учетом абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Кодекса судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса (абзац 6 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" (статья 221 Кодекса). Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом бремя доказывания реальности заявленных расходов, их размера и непосредственной связи с осуществляемой деятельностью налогоплательщика возлагается на последнего в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку именно он несет риски, связанные с непредставлением соответствующих документов при проверке.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с заявленными расходами (их реальностью, размером, наличием разумных экономических или иных причин (целей делового характера) в их несении) не лишен возможности опровергнуть представленные налогоплательщиком документы, обосновав свои возражения в этой части.

При названных обстоятельствах вывод судебных инстанций о незаконном начислении НДФЛ, пеней и штрафа сделан без предметного исследования представленных предпринимателем документов, конкретных обстоятельств его деятельности и ее специфики, установления действительного экономического смысла операций, в подтверждение которых предприниматель представил документы, наличия (отсутствия) у него разумных экономических или иных причин (целей делового характера) в несении соответствующих расходов, без определения конкретного размера понесенных предпринимателем затрат (налоговой выгоды) и изменения налоговых обязательств предпринимателя в связи с ними (с учетом заявления предпринимателем расходов только на сумму 1 689 838 рублей 43 копейки).

Данные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов, что является основанием для их отмены в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими и о том, какая норма материального права должна быть применена (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Таким образом, процессуальный закон, определяя пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, не предоставил ему права исследовать и оценивать доказательства, которые ранее не были предметом исследования (оценки).

При таких обстоятельствах дело надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать позиции лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 29.01.2014 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2014 по делу N А01-851/2013 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Адыгея.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Дорогина Л.А. Трифонова