Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6 июня 2011 г. N Ф08-2826/11 по делу N А53-19232/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 января 2012 г. N Ф08-8484/11 по делу N А53-19232/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 2 июня 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 6 июня 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Ростсельмаш" (ИНН 6166010558, ОГРН 1026104024484) - Велентия И.М. (доверенность от 11.01.2011), Харламовой Л.П. (доверенность от 11.01.2011) и Пириной Л.В. (доверенность от 25.10.2010), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Довгополой Л.Н. (доверенность от 11.01.2011), Вербицкой С.Ф. (доверенность от 16.02.2011) и Насуева Б.Ш. (доверенность от 16.02.2011), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.01.2011 (судья Парамонова А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2011 (судьи Винокур И.Г., Шимбарева Н.В., Николаев Д.В.) по делу N А53-19232/2010, установил следующее.

ОАО "Ростсельмаш" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) со следующими требованиями: признать незаконным решение инспекции от 22.06.2010 N 07/10 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" за исключением взыскания 50 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации; признать незаконным решение Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области (далее - управление) от 07.09.2010 N 14/3669 за исключением взыскания 50 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом уточнений заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 12.01.2011, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 01.03.2011, заявленные требования удовлетворены в части: признано незаконным решение инспекции от 22.06.2010 N 07/10 в части доначисления 3 129 155 рублей налога прибыль с дивидендов иностранных организаций, 15 190 624 рублей налога на доходы с дивидендов российских организаций, 3 038 125 рублей и 625 831 рубля пеней и налоговых санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 4 883 268 рублей налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней по данному налогу; признано незаконным решение управления от 07.09.2010 N 15-14/3669 в части оставления без изменения решения инспекции от 22.06.2010 N 07/10; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что при исчислении налоговой базы обществом соблюдены все условия, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации. Налог на доходы от долевого участия в других организациях не подлежит доначислению обществу, поскольку в данном случае общество являлось налоговым агентом и не удерживало суммы налога с доходов из средств лиц, получивших доход. Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает для налогоплательщика обязанности подтверждать наличие у него полномочий по передаче сублицензиатам прав на использование программ для ЭВМ. Общество правомерно уничтожило первичные бухгалтерские документы по истечении срока их хранения (пяти лет), в связи с чем невозможно определить сумму, подлежащую восстановлению и наличие обязанности по восстановлению НДС. Налоговый орган не подтвердил доказательствами обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о необоснованности получения налоговой выгоды.

В кассационной жалобе и дополнении к ней инспекция просит решение суда и постановление апелляционного суда в части удовлетворения заявленных обществом требований отменить.

Податель жалобы ссылается на то, что распределение дивидендов за I квартал 2008 года могло быть осуществлено только при наличии чистой прибыли, отраженной на конец налогового периода по данным годовой бухгалтерской отчетности. При отсутствии чистой прибыли по итогам 2008 года выплаченные суммы акционерам необходимо облагать налогом на прибыль, как полученные доходы. В нарушение положений статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно применило освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость в отношении операции по реализации неисключительного права использования программного продукта SAP. Налогоплательщик в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Кодекса не восстановил налог на добавленную стоимость, принятый к вычету при реконструкции недвижимых объектов. Налоговый орган также указывает на неправомерность действий общества по возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по подрядным работам.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда оставить без изменения как законные и обоснованные.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 01.06.2011 до 12 часов 00 минут 02.06.2011.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008 и составила акт от 24.05.2010 N 07/05дсп.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 22.06.2010 N 07/10. В указанном решении инспекции обществу предложено уплатить 1 041 706 тыс. рублей налога на прибыль, 3 129 155 рублей налога на прибыль с дивидендов иностранных организаций, 15 190 624 рублей налога на доходы с дивидендов российских организаций, 5 417 983 рублей налога на добавленную стоимость. Налогоплательщик привлечен к ответственности в виде 3 664 006 рублей штрафа на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации. Обществу начислено 4 665 343 рублей пеней.

Управление своим решением от 07.09.2010 N 15-14/3669 оставило решение инспекции от 22.06.2010 N 07/10 без изменения.

Общество, не согласившись с решениями инспекции и управления, обратилось в арбитражный суд на основании статей 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом 15 190 623 рубля налога на доходы с дивидендов, 2 817 316 рублей пеней и 3 038 125 рублей штрафа по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации начислены в связи с неверным, по его мнению, отражением обществом полученного дохода в виде дивидендов.

Как установлено судом, общество в проверяемом периоде в целях исчисления налога на прибыль признавало доходы методом начисления, по внереализационным доходам дату получения дохода определяло согласно порядку, установленному пунктом 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации. В мае 2008 года общество получило на расчетный счет 255 070 074 рублей дивидендов. Согласно протоколу от 05.06.2008 общего годового собрания акционеров общества приняты решения о распределении чистую прибыль по результатам 2007 года, в том числе о направлении 19 702 096 рублей на выплату дивидендов; о выплате дивидендов по итогам работы общества за первый квартал 2008 года.

Довод налогового органа о том, что общее собрание не принимало решение о распределении дивидендов по результатам 2008 года, правомерно отклонен судом, поскольку выплата дивидендов невозможна без их распределения.

Довод налогового органа о том, что полученные от российской организации в мае 2008 года дивиденды следует учитывать при расчете налоговой базы 2007 года, обоснованно отклонен судом.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 208, статьёй 250 Налогового кодекса Российской Федерации дивиденды, полученные от российской организации, относятся к внереализационным доходам.

В силу подпункта 2 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для внереализационных доходов при признании дохода при методе начисления датой получения дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций признается дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.

Довод кассационной жалобы о том, что полученный обществом в мае 2008 года внереализационный доход не может формировать облагаемую налогом базу за первый квартал 2008 года соответствует положениям статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, однако не опровергает правильные выводы судов о неправомерном учете налоговым органом этого дохода в налогооблагаемой базе 2007 года.

На основании изложенного суды первой и апелляционной инстанций сделали обоснованный вывод о неправомерности решения налогового органа в части доначисления обществу налога на доходы с дивидендов, соответствующих пеней, а также привлечения к налогового ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судебные инстанции установили, что обществу доначислен налог на добавленную стоимость на том основании, что налогоплательщик, при отсутствии лицензионного (сублицензионного) договора, применил освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость операции по реализации неисключительного права использования программного обеспечения SАР ООО "КЗ "Ростсельмаш"".

Согласно подпункту 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации с 01.01.2008 не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по передаче исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации и другие акты законодательства о налогах и сборах не содержат определения реализации исключительных прав или прав использования результатов интеллектуальной деятельности, чтобы определить, в каком случае и при каких условиях возникает право на применение льготы по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, судами были учтены нормы Гражданского кодекса Российской Федерации.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что общество заключило с ООО "САП СНГ" договор на приобретение прав пользования программным обеспечением SАР от 06.10.2008 N 067/08-П. Право использования программного обеспечения SАР представляются ОАО "Ростсельмаш" на неограниченный срок.

В соответствии с приложением N 1 к договору от 06.10.2008 N 067/08-П юридическим лицом, обладающим исключительными правами и предоставляющее неисключительные права использования программным обеспечением SАР, является SАР АG, учрежденное в соответствии с законодательством ФРГ.

В соответствии с договором, заключенным между SАР АG (правообладатель) и ООО "САП СНГ", последнее обладает неисключительными правами использования программного обеспечения SАР, включая право на распространение программного обеспечения SАР конечным пользователям на территории Российской Федерации.

Общество данное неисключительное право использования программного обеспечения SАР передало ООО "КЗ "Ростсельмаш"" по договору от 24.10.2008 N 1844/1/133/1-рсм.

Руководствуясь статьями 454, 1233, 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе договор на приобретение прав пользования программным обеспечением SАР от 06.10.2008 N 067/08-П, заключенный между обществом и ООО "САП СНГ", приложением N 1 к договору от 06.10.2008 N 067/08-П, письмо компании SAP AG от 12.07.2010, договор от 24.10.2008 N 1844/1/133/1-рсм, судебные инстанции пришли к правильному выводу о том, что общество правомерно передало неисключительное право использования программного обеспечения SАР ООО "КЗ "Ростсельмаш"".

Налогоплательщик обоснованно применил льготу, предусмотренную подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьями 171 - 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.

Доначисляя обществу спорную сумму налога на добавленную стоимость, налоговый орган указал, что счета-фактуры ООО "Строймонтаж", выставленные в адрес общества, содержат недостоверные (противоречивые) сведения, поскольку в представленных счетах-фактурах и актах приемки-передачи выполненных работ формы КС-2 усматривается различие подписей руководителя и главного бухгалтера ООО "Строймонтаж".

Из материалов дела видно, что ООО "Строймонтаж" за выполненные подрядные работы обществу выставило счета-фактуры на общую сумму 1 204 196 рублей 01 копейку (183 690 рублей 92 копейки НДС).

Суды исследовали и оценили представленные обществом налоговому органу счета-фактуры и сделал правильный вывод об оформлении их в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Подписание спорных счетов-фактур неустановленными лицами, не имеющими к действиям общества отношения, налоговый орган не доказал.

Непредставление отчетности контрагентом общества также не является самостоятельным основанием для отказа налогоплательщику в реализации права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.

Факт нарушения контрагентами налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"). По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В силу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Недобросовестность налогоплательщика должна быть установлена безусловными и однозначно истолкованными доказательствами. Таких доказательств в нарушение требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации инспекция не представила и не доказала, что хозяйственная деятельность общества направлена на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговым органом начислено 3 179 567 рублей налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней в связи с внесением обществом основных средств в уставный капитал иного юридического лица. В нарушение статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации общество не восстановило налог на добавленную стоимость от полной стоимости переданных основных средств.

Судебные инстанции установили, что в соответствии с решением от 27.08.2008 N 1 о создании ООО "Логистический комплекс "Атлант"" общество внесло в качестве вклада в уставный капитал данного юридического лица недвижимое имущество. Налогоплательщик согласно налоговым регистрам "Восстановление НДС от списания ОС за август 2008 год" восстановил и отразил в декларации НДС пропорционально остаточной стоимости объектов основных средств с датой ввода от 1992 года и выше.

Согласно представленным в материалы дела карточкам учета объекта основных средств по двум зданиям ("Корпус по производству деталей", "Корпус по производству деталей") в 2003 году произведены работы по реконструкции (достройке), приведшие к изменению их первоначальной стоимости. С сумм реконструкции не восстановлен налог на добавленную стоимость.

В соответствии с требованием о предоставлении документов (информации), налоговый орган затребовал у общества счета-фактуры, выставленные подрядными организациями, которые произвели в 2003 году реконструкцию указанных зданий, а также книги покупок, в которых они отражены. Общество обосновало невозможность представления запрашиваемых документов в связи с их уничтожением 19.05.2009.

Суд, удовлетворяя требования общества в указанной части, исходил из правомерности действий общества по уничтожению первичных документов и недоказанности налоговым органом правомерности доначисления спорной суммы налога, а также тем, что нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 7 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации ограничивают круг оснований, при наличии которых налоговыми органами может быть применен расчетный метод.

Однако суды не приняли во внимание следующее.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

При этом согласно абзацу второму подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении основных средств и нематериальных активов восстановлению подлежит налог в размере суммы пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости.

Таким образом, из содержания указанной нормы следует, что при передаче основных средств подлежащий восстановлению (к уплате в бюджет) налог на добавленную стоимость исчисляется расчетным путем.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

В силу положений статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков. Указанный правовой подход закреплен в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 5/10.

Как установил суд, на момент передачи основных средств первичные бухгалтерские документы и документы налогового учета у общества имелись. Общество осуществило операцию по передаче имущества в 2008 году и обязано было отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете 2008 года. Учитывая указанные обстоятельства, предусмотренный пунктом 8 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации срок для сохранности документов следовало исчислять с периода передачи имущества.

Вывод суда о том, что доказать обстоятельства совершения хозяйственных операций, документы по которым преждевременно уничтожены обществом, должен налоговый орган, является ошибочным.

Кроме того, суд не принял во внимание, что по актам передачи имущества передавались основные средства, а не расходы по реконструкции (которые, как установил суд, увеличили первоначальную стоимость передаваемых основных средств).

Суд не исследовал правильность расчета суммы налога и пени.

Поскольку суд кассационной инстанции не имеет полномочий по исследованию доказательств, в указанной части судебные акты надлежит отменить, а дело - направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо учесть изложенное, полно и всесторонне исследовать доводы участвующих в деле лиц и принять законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.01.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2011 по делу N А53-19232/2010 отменить в части признания недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 22.06.2010 N 07/10 в части 3 179 567 рублей налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней и в указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Т.Н. Драбо В.Н. Яценко