Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25 октября 2011 г. N Ф08-6424/11 по делу N А01-73/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 октября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества "Картонтара" (ИНН 0105000304, ОГРН 1020100697957) - Максименко А.В. (доверенность от 30.12.2010 N 1), Сигарева Ю.А. (доверенность от 22.02.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (ИНН 0105035988, ОГРН 1040100552711) - Ушакова М.В. (доверенность от 08.04.2011 N 3), Гудько Г.Я. (доверенность от 17.10.2011), от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея (ИНН 0105043805, ОГРН 1040100552095) - Ачмиз М.Д. (доверенность от 22.09.2011), рассмотрев кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Картонтара" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2011 по делу N А01-73/2011 (судьи Шимбарева Н.В., Гиданкина А.В., Николаев Д.В.), установил следующее.

ЗАО "Картонтара" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 22.11.2010 N 16/88 в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде 151 980 рублей штрафа, начисления 111 093 рублей пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, доначисления 759 903 рублей налога на прибыль за 2008 год.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Адыгея (далее - управление).

Решением суда от 18.05.2011 (судья Хутыз С.И.) заявление общества удовлетворено, признано недействительным решение налоговой инспекции от 22.11.2010 N 16/88 в оспариваемой части. Решение мотивировано тем, что общество правомерно в 2008 году списало за счет созданного в декабре 2007 года резерва по сомнительным долгам задолженность, которая на дату списания отвечала критериям безнадежной.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.08.2011 отменено решение суда от 18.05.2011 в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 22.11.2010 N 16/88 в части доначисления 641 663 рублей 58 копеек налога на прибыль, соответствующих пеней, 128 332 рублей 72 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В данной части в удовлетворении требований отказано, в остальной части решение суда от 18.05.2011 оставлено без изменения.

Суд апелляционной инстанции поддержал вывод налоговой инспекции о занижении обществом внереализационных доходов 2008 года в сумме 3 166 264 рублей 35 копеек: созданный в 2007 году резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2008 не использован, поэтому 3 166 264 рублей 35 копеек являются переходящим остатком резерва по сомнительным долгам на 2008 год и, поскольку в 2008 году резерв по сомнительным долгам не создавался, 3 166 264 рублей 35 копеек надлежало включить в состав внереализационных доходов 2008 года. Одновременно с этим убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов в соответствии с пунктом 2 статьи 265 Кодекса приравниваются к внереализационным расходам. Списание задолженности ОАО "Крымский консервный завод" в 2008 году не привело к возникновению задолженности перед бюджетом. Общество неправомерно в 2008 году списало задолженность ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" (далее - ООО "СМУК") в сумме 2 673 598 рублей 25 копеек.

Общество в кассационной жалобе просит отменить постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 22.11.2010 N 16/88 в части доначисления 641 663 рублей 58 копеек налога на прибыль, соответствующих пеней, 128 332 рублей 72 копеек штрафа по статье 122 Кодекса, оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению подателя жалобы, действия общества по отнесению задолженности ООО "СМУК" во внереализационные расходы при создании резерва по сомнительным долгам и списанию за счет этого резерва задолженности в 2008 году не являются основанием для доначисления налога на прибыль в 2008 году, так как с учетом акта сверки расчетов от 26.01.2004, подписанного с ООО "СМУК", трехлетний срок исковой давности по истребованию задолженности окончился в январе 2007 года. Срок исковой давности не может быть прерван путем подачи заявления о включении требования в реестр требований кредиторов. Кроме того, заявление общества о включении требований к ООО "СМУК" в реестр требований кредиторов не повлекло за собой прерывание срока исковой давности, поскольку данное заявление подано в рамках прекращенного дела, не подлежащего рассмотрению арбитражным судом.

В отзывах на кассационную жалобу налоговая инспекция и управление считают обжалуемое постановление апелляционной инстанции законным и обоснованным и просят кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители налоговой инспекции и управления в судебном заседании просили постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзывов, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС, налогов и сборов, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, о чем составлен акт проверки от 19.10.2010 N 16/86.

Рассмотрев материалы проверки и возражения общества, налоговый орган принял решение от 22.11.2010 N 16/88, в том числе о привлечении общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде 151 980 рублей штрафа, начисления 111 093 рублей пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль, доначисления 759 903 рублей налога на прибыль за 2008 год.

Решением управления от 14.01.2011 N 02 оставлено без изменения решение налоговой инспекции от 22.11.2010 N 16/88.

Общество, полагая незаконным начисление налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, обратилось с заявлением в арбитражный суд.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Согласно пункту 1 статьи 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пунктом 3 статьи 266 Кодекса установлено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном этой статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется с учетом требований пункта 4 статьи 266 Кодекса - по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 Кодекса (абзац 6 пункта 4 статьи 266 Кодекса).

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Пунктом 5 статьи 266 Кодекса установлена возможность переноса налогоплательщиком на следующий отчетный (налоговый) период суммы резерва по сомнительным долгам, не полностью использованной в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, а также установлены правила такого переноса. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Сомнительность и безнадежность долгов носит предположительный характер, поэтому созданный фонд может не использоваться налогоплательщиком или использоваться не полностью. Создание резерва по сомнительным долгам не исключает возможности включения во внереализационные расходы безнадежной задолженности, непокрытой за счет этого резервного фонда.

Общество рассчитало суммы отчислений по сомнительным долгам и создало резерв в сумме 3 166 264 рубля 35 копеек по сомнительным долгам (с учетом сторнирования):

- ОАО "Крымский консервный завод" в сумме 492 666 рублей 10 копеек;

- ООО "СМУК" в сумме 2 673 598 рублей 25 копеек.

На основании приказа от 29.12.2007 N 392 остаток неиспользованной суммы резерва по сомнительным долгам перенесен на следующий налоговый период.

На основании приказа от 31.03.2008 N 86-а дебиторская задолженность ОАО "Крымский консервный завод" и ООО "СМУК" на сумму 3 166 264 рубля 35 копеек списана за счет резерва по сомнительным долгам.

Суд апелляционной инстанции поддержал вывод налоговой инспекции о занижении обществом внереализационных доходов 2008 года в сумме 3 166 264 рублей 35 копеек: созданный в 2007 году резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2008 не использован, поэтому 3 166 264 рублей 35 копеек являются переходящим остатком резерва по сомнительным долгам на 2008 год и корректируют сумму вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва; поскольку в 2008 году резерв по сомнительным долгам не создавался, 3 166 264 рублей 35 копеек надлежало включить в состав внереализационных доходов 2008 года. Между тем убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов в соответствии с пунктом 2 статьи 265 Кодекса приравниваются к внереализационным расходам.

Пунктом 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Указанный вывод согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о неправомерном списании задолженности ООО "СМУК" в сумме 2 673 598 рублей 25 копеек в 2008 году.

Определение налогового периода, в котором упомянутые расходы подлежат учету, должно производиться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности (статья 203 Гражданского кодекса Российской Федерации -течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга; после перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок).

Как следует из материалов дела, согласно акту сверки расчетов от 26.01.2004 дебиторская задолженность ООО "СМУК" на 01.01.2004 составила 2 859 572 рубля 28 копеек.

Определением Арбитражного суда Ставропольского края от 23.05.2005 по делу N А63-54/2005-С5 требования общества в общей сумме 2 859 572 рублей 28 копеек включены в реестр кредиторов ООО "СМУК" в третью очередь. Определением Арбитражного суда Ставропольского края от 07.09.2006 по делу N А63-54/2005-С5 прекращено производство по делу о признании несостоятельным (банкротом) ООО "СМУК".

Общество при проведении инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2008 направило в адрес ООО "СМУК" письмо и два экземпляра акта сверки взаиморасчетов с указанием суммы задолженности 2 673 598 рублей 25 копеек, которые возвращены службой почтовой связи (штемпель возврата 04.02.2008) в связи с отсутствием адресата (организация не разыскана).

Получив 24.07.2008 выписку из ЕГРЮЛ от 14.07.2008 о том, что ООО "СМУК" находится в стадии ликвидации, общество признало сумму 2 673 598 рублей 25 копеек безнадежной (нереальной к взысканию) задолженностью, срок исковой давности по которой истек в 2007 году.

Как правильно указал суд апелляционной инстанции, в соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности установлен в три года, и общество не учло, что при обращении в суд с заявлением о включении требований в реестр кредиторов срок исковой давности прервался. В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 63 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты вынесения судом определения о введении наблюдения требования кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, за исключением текущих платежей, могут быть предъявлены должнику только с соблюдением установленного данным Законом порядка предъявления требований к должнику. К указанным требованиям относятся и требования, подтвержденные исполнительными документами. Данное ограничение не распространяется лишь на текущие обязательства, к которым задолженность перед обществом не относилась. Таким образом, лишь после прекращения производства по делу о признании ООО "СМУК" несостоятельным (банкротом) утратили силу обстоятельства, послужившие основанием для перерыва срока исковой давности.

То обстоятельство, что в 2008 году ООО "СМУК" находилось в стадии ликвидации и не получило корреспонденцию общества, не свидетельствует о безнадежности дебиторской задолженности. Фактически таковая являлась только сомнительной, доказательства обратного в материалы дела не представлены.

Следовательно, право признать данную задолженность безнадежной и отнести ее к внереализационным расходам возникло у общества лишь в 2009 году.

Таким образом, апелляционный суд обоснованно отказал обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции от 22.11.2010 N 16/88 в части доначисления 641 663 рублей 58 копеек налога на прибыль, соответствующих пеней, 128 332 рублей 72 копеек штрафа по статье 122 Кодекса.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения постановление апелляционной инстанции не имеется. Нормы права при разрешении спора судом применены правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

Согласно требованиям статей 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплаченная по кассационной жалобе государственная пошлина относится на общество и возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2011 по делу N А01-73/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных