Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28 февраля 2012 г. N Ф08-187/12 по делу N А32-22042/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 февраля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Каргилл Юг" (ИНН 2310062265, ОГРН 1022301608757) - Воробьева Ю.А. (доверенность от 21.11.2011) и Гусейнова Р.Н. (доверенность от 12.07.2011), Ралетней Л.В. (доверенность от 21.02.2012), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН1042305724460) - Адамовой А.С. (доверенность от 25.01.2011), Щербины В.А. (доверенность от 03.02.2011), Селихова М.Ю. (доверенность от 13.02.2011) и Сердюк И.И. (доверенность от 15.06.2011), рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Каргилл Юг" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011 по делу N А32-22042/2009 (судьи Николаев Д.В., Гиданкина А.В., Винокур И.Г.), установил следующее.

ООО "Каргилл Юг" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция) от 12.05.2009 N 07-17-89 дсп.

Решением суда от 30.05.2011 (судья Бондаренко И.Н.) признано незаконным решение налоговой инспекции в части начисления 406 211 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, 17 523 800 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что предусмотренная статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) процедура рассмотрения материалов налоговой проверки не нарушена, общество выполнило все условия для применения налоговой ставки 0 % в соответствии с пунктом 1 статьи 165 Кодекса, налоговых вычетов по НДС по контрагентам ООО "Аврора", ООО "БизнесГрупп", индивидуальному предпринимателю Ковалю С.А. и доказало правомерность отнесения на расходы списанной дебиторской задолженности по СПК "Агрофирма "Нива"" в целях исчисления налога на прибыль. Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд указал, что общество документально не подтвердило право на применение налоговых вычетов по НДС и включение в состав затрат при исчислении налога на прибыль расходов за оказание консультационных, информационных услуг и услуг по предоставлению персонала компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС". Общество необоснованно включило во внереализационные расходы штрафные неустойки, начисленные на цену товара с учетом НДС, и суммы штрафных санкций за простой судов.

Постановлением апелляционной инстанции от 14.11.2011 отменено решение суда от 30.05.2011, признано незаконным решение налоговой инспекции от 12.05.2009 N 07-17-89дсп в части начисления 1 241 584 рублей налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, 4 311 366 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части заявленных требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что предусмотренная статьей 101 Кодекса процедура рассмотрения материалов налоговой проверки не нарушена. По операциям с ООО "Русагро Масло Юг" обществом соблюдены условия для учета в составе внереализационных расходов сумм штрафных санкций, поскольку штраф предусмотрен за нарушение условий договора о качестве товара. Перечисление покупателю суммы штрафных санкций за нарушение сроков погрузки из расчета времени простоя судна сверх сталийного времени не исключает возможности учета для целей налогообложения фактически уплаченных штрафных санкций. Изменение условий контрактов согласовано сторонами. Налоговая инспекция не представила доказательства, опровергающие факт оплаты штрафных санкций. Общество выполнило все условия для применения налоговой ставки 0 %, налогового вычета по НДС по индивидуальному предпринимателю Ковалю С.А. и доказало правомерность отнесения на расходы списанной дебиторской задолженности по СПК "Агрофирма "Нива"" в целях исчисления налога на прибыль. Общество документально не подтвердило право на применение налоговых вычетов по НДС и включение в состав затрат при исчислении налога на прибыль расходов за оказание консультационных, информационных услуг и услуг по предоставлению персонала компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС". Общество не опровергло доводы налоговой инспекции, свидетельствующие об отсутствии совокупности взаимосвязанных доказательств реальности хозяйственных операций с контрагентами ООО "Аврора", ООО "Бизнес Групп".

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции от 14.11.2011 в части удовлетворения заявленных требований общества. Податель жалобы указывает, что в подтверждение права на учет в составе внереализационных расходов дебиторской задолженности общество не представило документы, подтверждающие возникновение и проведение инвентаризации дебиторской задолженности, не исполнено требование от 13.04.2009 N 4. Необоснованно отнесение демереджа на расходы продавца, неправомерно начисление пени, как меры гражданско-правой ответственности, на сумму долга с НДС. Сведения, содержащиеся в счетах-фактурах ИП Коваль С.А. недостоверны и противоречивы. Общество не подтвердило обоснованность применения ставки 0 % по НДС при реализации товаров.

В отзыве на кассационную жалобу налоговой инспекции общество считает судебный акт апелляционной инстанции в обжалуемой налоговой инспекцией части законным и обоснованным и просит кассационную жалобу налогового органа оставить без удовлетворения.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление апелляционной инстанции от 14.11.2011 в части отказа в удовлетворении заявления. Податель жалобы указывает, что законодательство не устанавливает требования к содержанию акта приемки оказанных услуг, степени раскрытия содержащейся в нем информации. В материалы дела представлено достаточно доказательств осуществления деятельности по оказанию консультационных, информационных услуг и услуг по предоставлению персонала компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС", подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов по НДС и включения расходов в состав затрат при исчислении налога на прибыль. Выводы суда апелляционной инстанции о нереальности хозяйственных операций с ООО "Аврора" и ООО "Бизнес Групп" не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Кроме того, налоговая инспекция нарушила порядок производства по делу о налоговом правонарушении, не представила обществу возможность ознакомиться с материалами проверки, полученными в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, что в силу пункта 14 статьи 101 Кодекса является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

В отзыве на кассационную жалобу общества налоговая инспекция считает судебный акт апелляционной инстанции в обжалуемой обществом части законным и обоснованным и просит кассационную жалобу общества оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 14 часов 15 минут 20.02.2012, после завершения которого судебное заседание продолжено.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 14 часов 15 минут 21.02.2012, после завершения которого судебное заседание продолжено.

Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, отзывов, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалобы не подлежат удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль за период 31.01.2006 по 31.12.2006, НДС и НДФЛ за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составила акт от 28.02.2009 N 07-17-103/4 дпс.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки от 28.02.2009 N 07-17-103/4 дпс, возражений налогоплательщика, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговая инспекция приняла решение от 12.05.2009 N 07-17-89 дсп, которым начислила обществу 10 784 800 рублей налога на прибыль, 1 643 469 рублей 59 копеек пени, 2 156 960 рублей штрафа, 24 683 770 рублей НДС, 637 511 рублей 73 копейки пени, 4 936 754 рубля штрафа, 5 993 рубля НДФЛ, 681 рубль пени, 1 198 рублей 60 копеек штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 21.07.2009 N 16-12-425-947 оставлено без изменения и утверждено решение налоговой инспекции от 12.05.2009 N 07-17-89 дсп.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса налогоплательщик обжаловал решение налоговой инспекции в арбитражный суд, ссылаясь на непредставление ему возможности ознакомиться с материалами проверки, полученными в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, что в силу пункта 14 статьи 101 Кодекса является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Признавая процедуру рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюденной, суды апелляционной и кассационной инстанций обоснованно руководствовались следующим.

Статьей 101 Кодекса в редакции, действовавшей в рассматриваемом периоде, определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Налоговый орган выносит решение о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Кодекса) в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах. Это решение не является завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судами установлено и обществом не оспаривается, что налоговой инспекцией было обеспечено присутствие представителей общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки, включая рассмотрение материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках подобных проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких результатах, документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Требованием от 13.04.2009 N 4, направленным налоговой инспекцией в адрес общества в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, истребованы документы, находящиеся в распоряжении общества - проверяемого налогоплательщика.

Поскольку общество реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно полученными налоговой инспекцией материалами, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявляло и фактически ранее обладало соответствующей информацией, у судов отсутствовали основания для признания факта нарушения прав и законных интересов общества, влекущего безусловную отмену принятого инспекцией решения.

Пункт 3.1 статьи 100 Кодекса (им введена для налогового органа обязанность, ранее отсутствовавшая в Кодексе и заключающаяся в том, что к акту налоговой проверки, экземпляр которого передается проверяемому налогоплательщику, прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки) вступил в силу с 02.09.2010. Таким образом, только с момента введения в действие положений пункта 3.1 статьи 100 Кодекса налоговый орган обязан в силу прямого указания в Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки, назначенной после указанной даты (02.09.2010), документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.

Решениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2010 N ВАС-2199/09, от 28.05.2010 N ВАС-4281/10 дважды подтверждено, что до этого момента Кодекс не предусматривал обязанность налогового органа предоставлять проверяемому налогоплательщику документы вместе с актом.

Судебные инстанции проверили иные доводы общества о нарушении его прав при проведении проверки и обоснованно их отклонили со ссылкой на имеющиеся в деле доказательства и нормы действовавшего законодательства.

Отказывая в удовлетворении заявления налогоплательщика в части операций с компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС", суды исходили из следующего.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 Кодекса предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические, информационные, консультативные и иные аналогичные услуги.

Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, прямо перечисленные в пункте 2 статьи 9 указанного Закона.

Специально утвержденной унифицированной формы первичного учетного документа, который подлежал бы применению в качестве доказательства факта оказания подобных услуг, не предусмотрено.

Вместе с тем согласно разъяснениям, данным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая инспекция доначислила НДС, налог на прибыль, соответствующие пени и штрафы по операциям с компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС" по мотиву отсутствия реальности и разумной экономической цели, полагая, что единственной целью заключения договоров было уменьшение налоговых обязательств общества.

Суды установили, что соглашение от 01.01.2002 с компанией "Каргилл ПЛС" не содержит информацию о предмете оказания услуг (какие именно консультации будут оказаны), расчете почасовых и тарифных цен на определенный объем услуг, расчете цены фактически оказанных услуг; фактической численности сотрудников, которые будут оказывать услуги, продолжительности оказания услуг, должностных обязанностях. Предмет соглашения четко не определен.

Акты сдачи-приемки услуг предоставленных по договору с компанией "Каргил Энтерпрайзис, Инк" от 01.04.2003 N 3 и соглашению от 01.01.2002 с компанией "Каргилл ПЛС" носят формальный характер, переписаны из месяца в месяц, не раскрывают содержание хозяйственных операций, не содержат ссылки на отчеты исполнителей, информацию, кем и какие конкретно осуществлены консультации за определенный месяц; отчеты об исполнении услуг не восполняют недостатки актов сдачи-приема выполненных работ, из их содержания невозможно установить фактический объем и характер проделанной исполнителем по договору работы, конкретизации фактически оплаченных оказанных услуг по управлению в них нет; отсутствуют данные о формировании цены и определении стоимости по видам конкретных оказанных услуг; отсутствуют протоколы согласования договорной цены; не представлены рекомендации и консультации по указанным в договоре вопросам, документы, подтверждающие фактические объемы (физические показатели) оказанных услуг, а также документы, свидетельствующие о пребывании привлекаемых сотрудников; не представлена оперативная документация по хозяйственной деятельности, оформленная исполнителями в ходе исполнения обязанностей по сделкам с обществом; по представленным документам невозможно установить характер выполненных услуг и установить их реальность.

Согласно пункту 2.2 договора от 01.04.2003 N 3 предоставляемый персонал не вступает в трудовые отношения с заказчиком. Все вопросы оплаты труда, социального обеспечения решает исполнитель. Однако, суды установили, что услуги в сфере управления оказаны Ганевичем М.В., который на основании приказа от 04.07.2006 N 40-К принят на работу по совместительству на должность генерального директора общества с тарифной ставкой согласно штатному расписанию. Кроме того, в штате общества имеются главный бухгалтер, финансисты, юристы, программисты. Суду не представлено документальное подтверждение формирования стоимости оказанных услуг с учетом пункта 4.2 договора от 01.04.2003 N 3 с компанией "Каргил Энтерпрайзис, Инк" (стоимость услуг рассчитывается исходя из затрат, понесенных исполнителем и надбавки) и статьи 5.1 соглашения от 01.01.2002 с компанией "Каргилл ПЛС" (клиент ежегодно выплачивает компании 100% от суммы издержек и расходов, понесенных компанией), невозможно определить фактический размер произведенных исполнителем затрат, а также стоимость услуг.

Суд апелляционной инстанции критически оценил дополнительно представленные обществом после рассмотрения дела в суде первой инстанции материалы электронной переписки, и сделал вывод об отсутствии достоверного подтверждения принадлежности ее адресатов и отправителей, о ее прохождении через постоянные серверы и доставки адресату, а также об отсутствии информации, во исполнение каких договоров осуществлялась указанная переписка, ее связи с договором от 01.04.2003 N 3 и соглашением от 01.02.2002.

Судебные инстанции, руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценили относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и сделали правильный вывод о том, что из представленных обществом договоров, актов приема-сдачи оказанных услуг, отчетов невозможно определить, какую конкретно работу выполнили исполнители, стоимость каждого вида услуг, невозможно сделать однозначный вывод о результатах работы, принятой заказчиком, какие юридические и иные действия совершали иностранные компании в интересах общества и во исполнение сделок к ним, поэтому для целей налогообложения расходы общества на их оплату без представления документов, раскрывающих фактическое содержание результатов исполнения сделок, не являются обоснованными и документально подтвержденными.

Доводы общества о судебной практике арбитражных судов, о введении с 2012 года норм о налоговом контроле за сделками между взаимозависимыми лицами являлись предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую оценку, вновь заявлены в суде кассационной инстанции и подлежат отклонению как направленные на переоценку выводов судебных инстанций об отсутствии надлежащего документального подтверждения обществом права на налоговый вычет НДС и включение в состав затрат при исчислении налога на прибыль расходов за оказание консультационных, информационных услуг и услуг по предоставлению персонала компаниями "Каргил Энтерпрайзис, Инк" и "Каргил ПЛС".

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса предусмотрено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов. Под безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).

Судами установлено, что обществом соблюдены условия для признания задолженности СПК "Агрофирма "Нива"" безнадежной в соответствии с исполнительными листами от 21.02.2002 по делу N А32-20789/2001-37/280, от 10.02.2003 по делу N А32-19113/2002-26/455 о взыскании с СПК "Агрофирма "Нива"" долга в размере 1 692 544 рублей. Своевременно предъявленные исполнительные листы не исполнены. В 2006 году начался процесс ликвидации контрагента.

Судебные инстанции проверили выполнение обществом требований статьи 266 Кодекса, пункта 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, пункта 14.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина россии от 06.05.1999 N 33н, исследовали акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 12.05.2006 N 14/1-инв, приказ от 15.05.2006 N 19/2 "О списании сумм безнадежного долга", справку от 15.05.2006 о списании дебиторской задолженности СПК "Агрофирма "Нива"" в размере 1 692 544 рублей и сделали правильный вывод о надлежащем документальном подтверждении обществом права на отнесение соответствующей суммы к внереализационным расходам.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении дела судебные инстанции правильно установили обстоятельства, имеющие существенное значение для дела в части применения налогового вычета по счету-фактуре ИП Коваля С.А. и применении налоговой ставки 0 %, полно, всесторонне и объективно исследовали представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых участвующими в деле лицами, и сделали правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

В кассационной жалобе налоговая инспекция настаивает на том, что сведения, содержащиеся в счете-фактуре ИП Коваля С.А. недостоверны и противоречивы.

Удовлетворяя требования общества в части 129 012 рублей НДС, судебные инстанции учли письмо поставщика ИП Коваля С.А. о замене счета-фактуры от 04.09.2007 N 105 счетом-фактурой от 04.09.2007 N 106 в связи с ошибочным присвоением номера и наличие в связи с этим исправительной записи с отметкой главного бухгалтера в книге покупок общества, сделали правильный вывод о том, что общество выполнило все условия для применения налогового вычета по НДС, предусмотренного статьями 169, 171, 172 Кодекса, по операции с индивидуальным предпринимателем Ковалем С.А.

По результатам камеральных проверок деклараций по налогу на добавленную стоимость за ноябрь и декабрь 2007 года по налоговой ставке 0 %, а также документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, налоговый орган признал обоснованным применение налоговой ставки 0 %.

В результате выездной проверки налоговая инспекция на основании заявлений от 03.10.2007 N 1737 и от 09.10.2007 на право отхода судов т/х "Волжский-7" и "Омский-98") пришла к выводу, что заявитель представил в налоговый орган пакет документов, недостоверно подтверждающий количество экспортированного товара, поэтому применение налоговой ставки 0 % необоснованно.

Судебные инстанции, признавая недействительным решение налогового органа в оспариваемой части, исходили из того, что право общества на применение ставки 0 % по НДС по указанным операциям достоверно подтверждено как представленными налогоплательщиком в ходе камеральных проверок документами (грузовыми таможенными декларациями, поручениями на отгрузку экспортных товаров, коносаментами, счетами-фактурами, инвойсами, выписками банка), так и письмом Ростовской таможни, фитосанитарным сертификатом, весовым актом, свидетельствующими о вывозе за пределы таможенной территории Российской Федерации именно того количества товаров, по операциям с которыми заявлена налоговая ставка 0 %.

При этом судебные инстанции указали, что заявления на право отхода судов не включены в перечень документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса для обязательного представления и подтверждения ставки 0 % по НДС, не являются документами строгой отчетности, правильность содержащихся в них сведений не контролируется. В заявлении на право отхода судна от 03.10.2007 N 1737 отсутствует какая-либо ссылка на общество или заключенный им контракт; в заявлении от 09.10.2007 на право отхода судна идет речь об ячмене, тогда как предметом заключенного обществом контракта являлась продажа пшеницы, а само заявление датировано 09.10.2007, т. е. ранее даты заключения контракта (19.11.2007) и завершения погрузки пшеницы (25.11.2007, согласно коносаменту, подписанному капитаном судна Литинским В.).

Доказательства иного налоговая инспекция не представила, в связи с чем судебные инстанции, оценив в совокупности все представленные документы, пришли к обоснованному выводу о документальном подтверждении налогоплательщиком права на применение налоговой ставки 0 %.

Выводы судебных инстанций в этой части соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права.

В соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Суд апелляционной инстанции установил, что поскольку по контракту с ООО "Русагро Масло Юг" от 30.03.2006 N ССS 07119 сторонами согласована цена за единицу продукции с учетом НДС, а дополнительным соглашением от 18.05.2006 N 3 предусмотрено начисление штрафной неустойки за нарушение качественных показателей товара в размере 1 % от цены товара, и признал правомерным отнесение к внереализационным расходам сумм штрафной неустойки за нарушение условий договора о качестве товара, рассчитанной исходя из согласованной сторонами цены с учетом НДС.

Вновь заявляя в жалобе о неправомерном начислении пени, как меры гражданско-правой ответственности, на сумму долга с НДС, налоговая инспекция не учитывает следующее.

Отраженная в пункте 10 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.1996 N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость" позиция о начислении процентов за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) на цену товара без учета налога на добавленную стоимость основывалась на действовавшем в момент принятия письма налоговом законодательстве.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.09.2009 N 5451/09 пришел к иному выводу, указав на то, что публично-правовые отношения по уплате НДС в бюджет складываются между налогоплательщиком, то есть лицом, реализующим товары (работы, услуги), и государством. Покупатель товаров (работ, услуг) в этих отношениях не участвует.

Включение продавцом в подлежащую оплате покупателем цену реализуемого товара (работ, услуг) суммы НДС вытекает из положений пункта 1 статьи 168 Кодекса, являющихся обязательными для сторон договора в силу пункта 1 статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации. Предъявляемая к оплате сумма НДС является частью цены, подлежащей уплате в пользу продавца по договору, следовательно, это не исключает право сторон начислять штрафные санкции на указанную сумму.

По условиям контрактов с "Каргилл Интернешнл СА." (от 24.01.2006 N BMP 900 (CCS 06932), от 21.07.2006 N BMP 950 (CCS 07595), oт 13.01.2006 N BMPS92(CCS 06900), от 22.08.2006 N BMP 966 (CCS 08009), от 17.08.2006 N BMP 964 (CCS 07971), от 15.08.2006 N BMP 961 (CCS 07961), от 19.07.2006 N BMP 945 (CCS 07546), от 18.0S.2006 N BMP 55 (CCS 07973), от 24.10.2006 N CCS06413 GOP 492000) поставка товара осуществлялась на условиях FOB ("ИНКОТЕРМС 2000") со штивкой и укладкой в портах г. Ростова-на-Дону и г. Новороссийска. Общество оплатило демередж покупателю - компании "Каргилл Интернейшенл С.А." и отнесло данные суммы на финансовый результат (на внереализационные расходы).

Согласно пункту 1 статьи 130 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации срок, в течение которого перевозчик предоставляет судно для погрузки груза и держит его под погрузкой груза без дополнительных к фрахту платежей (сталийное время), определяется соглашением сторон, при отсутствии такого соглашения сроками, обычно принятыми в порту погрузки.

При задержке судна под погрузкой или выгрузкой сверх оговоренного сталийного времени фрахтователь уплачивает судовладельцу демередж.

Не оспаривая сам факт оплаты обществом покупателю поименованных как демередж сумм, налоговая инспекция полагала необоснованным включение их во внереализационные расходы, поскольку: демередж уплачен покупателю, а не судовладельцу; общество не обязано заключать договор на перевозку товара и нести ответственность за него с момента перехода через борт судна; условия о скорости погрузки, которая влияет на расчет сталийного времени, и ставке демереджа согласованы значительно позже завершения погрузки.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценил относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и сделал правильный вывод о том, что в рассматриваемом случае сторонами согласовано условие о штрафных санкциях за нарушение сроков погрузки, для расчета штрафа использовано время простоя судна сверх сталийного времени, т. е. время задержки погрузки сверх планового времени.

В соответствии со статьей 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении апелляционной инстанции отражены доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого судебного акта; мотивы, по которым суд отверг приведенные в обоснование своих возражений доводы налоговой инспекции.

Перечисление покупателю суммы штрафных санкций за нарушение сроков погрузки из расчета времени простоя судна сверх сталийного времени не исключает возможности учета для целей налогообложения фактически уплаченных штрафных санкций. Изменение условий контрактов согласовано сторонами. Налоговый и судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Основанием для признания такого внереализационного расхода и определения его размера, помимо договора, являются документы, свидетельствующие о том, что должник согласен уплатить санкции контрагенту в полном объеме либо в меньшем размере исходя из условий заключенного договора. Урегулирование спорных отношений во внесудебном порядке само по себе не влечет невозможности учета в составе внереализационных расходов обоснованных затрат, которые понесены налогоплательщиком в связи с возмещением контрагенту причиненных убытков, выплатой в его пользу неустойки и т.п. В нарушение данного принципа налоговая инспекция не представила доказательств необоснованности размера штрафных санкций, выплаченных обществом контрагенту за просрочку доставки груза.

Отказывая в удовлетворении требований общества в части начисления НДС по поставщикам ООО "Аврора" и ООО "Бизнес Групп", суд апелляционной инстанции, проанализировав представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о соответствии решения налогового органа в обжалуемой части законодательству о налогах и сборах, признав, что общество не подтвердило реальность хозяйственных операций именно с этими поставщиками.

Изучив материалы дела, выслушав представителей общества, налоговой инспекции, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и соблюдения процессуального права, рассмотрев доводы жалобы, суд кассационной инстанции полагает, что выводы суда соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам, имеющимся в материалах дела доказательствам и действующему законодательству, в связи с чем, отклоняет доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе.

Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам, отражать конкретные факты хозяйственной деятельности.

В отношении контрагентов ООО "Аврора" (г. Москва) и ООО "БизнесГрупп" (г. Москва) в рамках налоговой проверки инспекция выявила, что фактическое местонахождение контрагентов, их должностных лиц не известно, организации имеют признаки фирм "однодневок" (адрес массовой регистрации, массовый учредитель, массовый заявитель); Ляпакин А.В. и Форофонтов А.И. (физические лица, указанные в счетах-фактурах данных предприятий в качестве руководителей) согласно проведенным опросам, не имеют никакого отношения к заключению и исполнению сделок с обществом, не подписывали документы; в товарных накладных отсутствуют подпись и печать организаций грузополучателей; не представлены товарно-транспортные накладные.

Установленные обстоятельства позволили налоговой инспекции прийти к выводу о том, что документы по взаимоотношениям со спорными контрагентами подписаны от имени контрагентов неуполномоченными лицами, в связи с чем, не подтверждают достоверность документов, представленных обществом на проверку.

Суд апелляционной инстанции обоснованно признал неправильным вывод суда первой инстанции о том, что не могут достоверно подтверждать обстоятельства дела объяснения физических лиц, полученные в рамках оперативно-розыскных мероприятий, а не налоговой проверки. Делая вывод о подписании первичных документов неустановленными лицами, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался в том числе заключением экспертизы от 17.01.2011 N 3291/03-3/1, согласно которой подписи Ляпакина А.В. и Форофонтова А.И. в счетах-фактурах ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп" выполнены иными лицами, объяснениями Ляпакина А.В. и Форофонтова А.И., полученными в рамках оперативно-розыскных мероприятий, отрицающих причастность к финансово-хозяйственным операциям с обществом, информацией ООО "Гречишкинская зерновая компания" о том, что ООО "Аврора" не завозила и не хранила зерно.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (пункт 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Суд апелляционной инстанции также принял во внимание отсутствие в нарушение утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 формы ТОРГ-12 подписей и печатей организации грузополучателя в товарных накладных, поддержал доводы налоговой инспекции об отсутствии ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", их должностных лиц по адресам регистрации.

В жалобе общество настаивает на том, что им подтверждена реальность совершенных с ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп" операций, а налоговая инспекция по результатам проверки не оспаривала реальность совершенных сделок.

Между тем налоговая инспекция не только отрицала документальное подтверждение сделок именно с ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", но в решении со ссылкой на пункты 1 и 2 статьи 171 Кодекса, пункт 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) указывала на получение обществом налоговой выгоды вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности с ними.

На неоднократные предложения суда апелляционной инстанции общество не представило ни одного документа, подтверждающего реальность поставки товаров именно ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", равно как и доводы в обоснование выбора контрагентов. Между тем по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, общество не привело доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договоров, оно не могло знать о заключении сделки от имени организаций, не осуществляющих реальной предпринимательской деятельности и не исполняющих ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от их имени.

Налоговой инспекцией приведены доводы, свидетельствующие не только о недостоверности документов, оформленных от имени ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", но и о невыполнении ими соответствующих операций.

Согласно пункту 4 постановления N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

На основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документы, представленные заявителем в подтверждение факта совершения хозяйственных операций с ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", суд апелляционной инстанции сделал мотивированный вывод о том, что они не соответствуют требованиям действующего законодательства; не подтверждают реальность совершения спорных хозяйственных операций с данными лицами.

Выводы налогового органа и суда о том, что операции, в подтверждение которых представлены первичные документы, не имели реального характера с ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп", основаны на совокупности представленных в материалы дела доказательств.

Доводы заявителя, приведенные в кассационной жалобе о том, что совокупность представленных им документов свидетельствует о реальности хозяйственных операций, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и им дана правильная правовая оценка.

Довод общества о подтверждении налоговым органом правомерности учета понесенных расходов для целей налога на прибыль отклонен. Правильность исчисления налога на прибыль за 2007 год не являлась предметом оспариваемой выездной проверки, поэтому налоговая инспекция не проверяла правомерность учета расходов по ООО "Аврора" и ООО "БизнесГрупп" для целей налога на прибыль.

Доводы жалобы общества по данному эпизоду не опровергают выводы суда апелляционной инстанции и связаны с оценкой доказательств о фактических обстоятельствах дела.

Арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу, а также по исследованию ранее не представлявшихся доказательств.

Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Согласно требованиям статей 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплаченная по кассационной жалобе общества государственная пошлина относится на общество и возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011 по делу N А32-22042/2009 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Л.Н. Воловик Л.А. Трифонова