Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19 марта 2012 г. N Ф08-213/12 по делу N А15-213/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 марта 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Мацко Ю.В., в отсутствие в судебном заседании заявителя - ООО "Вино-коньячный комбинат "Дагестан"" (ИНН 0530008630, ОГРН 1040500940523), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, при участии в судебном заседании от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Дагестан (ИНН 0542026915, ОГРН 1040502000318) - Мустафаева Г.М. (доверенность от 12.03.2012), Беделова Н.Н. (доверенность от 12.03.2012), от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (ИНН 0562043926, ОГРН 1030502623612) - Гаджиева Р.А. (доверенность от 06.03.2012), надлежаще извещенных о времени и месте судебного заседания, рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 23.06.2011 (судья Алиев А.А.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2011 (судьи Мельников И.М., Белов Д.А., Семенов М.У.) по делу N А15-213/2011, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Вино-коньячный комбинат "Дагестан"" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Дагестан (далее - инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (далее - управление) о признании недействительным и отмене решения инспекции от 25.10.2010 N 363 и решения управления от 17.01.2011 N 15-08/01 (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Республики Дагестан от 23.06.2011, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2011, заявленные обществом требования удовлетворены. Судебные акты мотивированы нарушением инспекцией порядка привлечения общества к налоговой ответственности, а также фактическими нарушениями, которые привели к необоснованному принятию решений инспекцией и управлением.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, производство по делу прекратить. Налоговый орган считает, что все процедуры, предусмотренные законодательством о налогах и сборах Российской Федерации при назначении, проведении и оформлении результатов проверки, инспекцией соблюдены и проверены. Доначисления налога на прибыль произведены в соответствии с требованиями налогового законодательства, являются законными и обоснованными.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

Управление поддерживает доводы жалобы и ссылается на нарушение судами норм материального права и неполную оценку доказательств по делу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, считает, что судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией принято решение от 17.02.2010 N 283 о проведении выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.10.2007 по 31.12.2008. Судами установлено, что решение о проведении проверки и требование о предоставлении документов от 17.02.2010 N 273 получено обществом 10.03.2010, о чем свидетельствует роспись руководителя общества в вышеуказанных документах.

Как установили суды, 02.03.2010 инспекцией вынесено решение о приостановлении выездной налоговой проверки, а 19.05.2010 - решение о возобновлении выездной налоговой проверки.

По окончании проверки налоговым органом составлены справка от 09.06.2010 N 365 и акт выездной налоговой проверки от 14.07.2010 N 375, принято решение от 25.10.2010 N 363 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 8 067 597 рублей, пени в размере 2 488 144 рублей, также общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 1 613 520 рублей.

Не согласившись с решением инспекции от 25.10.2010 N 363, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан. 17 января 2011 года Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан вынесено решение N 15-08/01, которым решение инспекции от 25.10.2010 N 363 оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения.

Общество обратилось в арбитражный суд.

Согласно статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов: камеральные налоговые проверки; выездные налоговые проверки. Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Как отмечено в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П, по смыслу частей 1 и 7 статьи 89 Кодекса во взаимосвязи его с пунктом 1 статьи 91, датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

Срок проведения выездной налоговой проверки является суммой периодов, в течение которых проверяющие находятся на территории проверяемого налогоплательщика (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации 11.10.2005 N 5308/05).

Исходя из действий налоговой инспекции о назначении проверки, её приостановлении и возобновлении, составлении справки, суды обоснованно не установили нарушение инспекцией определенные статьей 87 Кодекса периоды проверки деятельности налогоплательщика и регламентированные статьей 89 Кодекса сроки проведения налоговой проверки. При этом суды не выявили обстоятельства, свидетельствующие о том, что при проведении налоговой проверки обществу созданы препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суды сделали вывод о нарушении инспекцией пункта 1 статьи 89 Кодекса в связи с тем, что проверка не была проведена на территории общества.

Согласно статье 89 Кодекса выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

На практике основанием для принятия решения о проведении выездной налоговой проверки в налоговом органе является либо письменное заявление самого налогоплательщика, либо докладная записка руководителя проверяющей бригады о невозможности проведения проверки на территории (в помещении) налогоплательщика.

Из акта проверки следует, что местом проведения проверки является здание инспекции. В решении инспекции от 25.10.2010 N 363 указано, что в материалах дела имеется докладная записка руководителя проверяющей группы о невозможности проведения проверки на территории налогоплательщика.

В связи с наличием в материалах дела докладной записки от главного государственного инспектора - руководителя группы по проверке Мустафаева Г.М. о невозможности проведения проверки и наличием нормы права о возможности проведения проверки в налоговом органе, суд кассационной инстанции считает вывод судов о нарушении инспекцией пункта 1 статьи 89 Кодекса необоснованным.

Согласно пункту 5 статьи 89 Кодекса налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период. При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 статьи 89 Кодекса, не действуют (пункт 10 статьи 89 Кодекса).

Как видно из представленного в материалы дела решения о проведении проверки от 12.10.2007 (с учетом изменений, внесенных решением от 02.12.2007), предыдущая проверка общества проведена за период с 01.10.2006 по 30.09.2007, результаты данной проверки оформлены актом от 30.01.2008 N 01-02. Проверка, по результатам которой вынесено оспариваемое в данном деле решение, проводилась за период с 01.10.2007 по 31.12.2008, то есть за другой налоговый период.

Исходя из этого, вывод суда апелляционной инстанции о повторности проведения проверки является ошибочным.

Вывод судов о том, что общество не извещалось налоговым органом о времени рассмотрения материалов налоговой проверки, противоречит имеющимся в деле доказательствам.

Составление протокола рассмотрения материалов выездной налоговой проверки предусмотрено Кодексом. В решении инспекции указано лицо, представлявшее интересы общества при рассмотрении материалов проверки - Мусаибов И.М. на основании доверенности от 22.10.2010 N 11 (т. 3, л. д. 97), текст которой, в т. ч. и дата её выдачи, свидетельствуют о наделении указанного лица соответствующими полномочиями. Заверенная копия доверенности представлена в материалы дела налоговым органом. Кроме того, факт уведомления общества о времени и месте рассмотрения материалов проверки подтверждается самим обществом в жалобе, направленной в управление.

Суды пришли к выводу о том, что инспекция необоснованно исходила из учетной политики по методу начисления при определении сумм выручки; сумма полученных доходов за 2007 год в размере 81 570 793 рублей, установленная проверкой, не расшифрована и ее достоверность документально не подтверждена, поскольку это невозможно определить на основании перечисления счетов-фактур и платежных поручений, при этом ряд счетов-фактур датирован 2009 годом (выходящим за рамки проверки).

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суды исходили из того, что налоговый орган неправомерно не применил расчетный метод при исчислении налогов на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, поскольку налогоплательщик не представил инспекции документы, сославшись на то, что им документы по ошибке выброшены.

Согласно подпункту 7 пункту 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Из содержания указанной статьи следует, что расчетный метод используется в случае невозможности исчисления налогов на основании документов, составленных налогоплательщиком и его контрагентами в процессе осуществления хозяйственной деятельности.

Вместе с тем согласно доводам налогового органа при проверке им фактически полно собраны документы общества (ранее находившиеся в инспекции получены во время предыдущей проверки, из материалов встречных проверок, уголовного дела, налоговых деклараций налогоплательщика, имеющихся в инспекции, представленных обществом в период рассмотрения возражений на акт проверки) и на основании данных документов исчислена облагаемая налогом на прибыль база. Указанный довод не исследован судами в нарушение положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исходя из смысла положений пункта 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", доказывая обстоятельства, послужившие основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, последний вправе представить в суд соответствующие доказательства. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Не получили оценку судебных инстанций действия общества по предоставлению первичных бухгалтерских документов в суд именно за тот период, по которому общество заявило инспекции об их утрате.

Применение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса не должно быть формальным и направленным на поощрение налогоплательщика, злоупотребляющего своими правами. Суду надлежит, исходя из конкретных обстоятельств дела, определить, какой метод исчисления налогов позволяет установить объективное установление размера налогового обязательства.

Кроме того, представители инспекции в заседании пояснили, что аналогичные по деятельности налогоплательщики отсутствуют. Само по себе отсутствие сведений об аналогичных налогоплательщиках при наличии у налогового органа достаточной информации о самом налогоплательщике, которая позволяла объективно определить налоговые обязательства, не является основанием для признания решения инспекции недействительным, при отсутствии документально подтвержденных доводов налогоплательщика, опровергающих правильность расчета суммы налога, произведенного инспекцией.

Признав недопустимым доказательством акт предыдущей проверки налогоплательщика по причине отмены вышестоящим налоговым органом решения инспекции по этому акту, суды не исследовали законность его составления, назначения проверки, достоверность содержащейся в нем информации в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из акта проверки от 30.01.2008 следует, что инспекция провела проверку сплошным методом и начислила налогоплательщику выручку вследствие неверного применения им учетной политики по кассовому методу.

Из акта проверки от 14.07.2010 видно, что налогоплательщик подал декларацию за четвертый квартал 2007 года по налогу на прибыль, исчислив облагаемую налогом на прибыль базу по итогам 2007 года исходя из метода начисления, согласно приказу об учетной политике. При проверке 2010 года налоговый орган не производил доначисление дохода, признав правильным применение обществом метода начисления в целях налогообложения и достоверным размер дохода, определенный в налоговой декларации в сумме 81 570 893 рублей. При этом налоговый орган сослался на конкретные хозяйственные операции. Также со ссылкой на конкретные договоры, счета-фактуры и бухгалтерские документы налоговый орган определил сумму дохода общества за 2008 год в размере 6 903 314 рублей, принял расходы по возражениям общества в размере 6 668 182 рублей.

Кодекс и судебная практика исходят из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Суды сослались на то, что инспекция неправомерно учла суммы расходов, непринятых в предыдущем акте проверки. При этом суды не учли, что размер этих расходов - это данные самого налогоплательщика, которые инспекция не оспорила ни при предыдущей проверке, ни при настоящей. Указанное обстоятельство суды не оценили.

Аргументированные возражения общества касаются непринятых инспекцией расходов по взаимоотношениям с ООО "Фирма "Удача"" (в 2007 и 2008 годах), по уплате банкам процентов за кредиты и выплат за услуги коммерческих банков (в 2007 и 2008 годах) уменьшение налогооблагаемой прибыли на 5 960 тыс. рублей расходов на создание резерва на предстоящие расходы в 2007 году.

Исследуя указанные доводы общества, суды не учли, что налоговый орган по итогам рассмотрения возражений согласился с доводами общества и принял в качестве расходов проценты по уплаченным банкам процентам, по естественной убыли товаров, амортизации основных средств. Суды пришли к выводам о реальности хозяйственных операций общества с ООО "Фирма "Удача"", общем размере уплаченных обществом процентов по кредитам, оплаченных услуг банков, однако не исследовали, в каком размере эти расходы заявлены обществом в налоговых декларациях.

Само по себе недекларирование расходов и непредставление инспекции в ходе налоговой проверки документов, подтверждающих данные расходы, не лишает налогоплательщика права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 247, 252 Кодекса.

Суды не исследовали доводы общества об арифметической ошибке инспекции при указании в расчете сумм амортизации. По мнению общества, эта сумма составила 140 602 рубля.

Вывод судов о правомерном уменьшении обществом облагаемой налогом на прибыль базы на суммы расходов на создание резерва, не предусмотренного Кодексом в качестве резерва, уменьшающего доходы в целях налогообложения, противоречит принципу определения объекта налогообложения по налогу на прибыль, сформулированному в статье 247 Кодекса как прибыль, представляющую собой для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Кроме того, суды не опровергли довод налоговых органов о том, что создание спорного резерва не предусмотрено приказом об учетной политике общества на соответствующий год и не исследовали причину разницы в указании сумм данного резерва обществом и налоговым органом, соответственно 5 960 тыс. рублей и 3 660 тыс. рублей, а также размер данного расхода, заявленный в налоговой декларации.

Выводы судов относительно непредставления расчета пеней по доначисленному налогу за 2007 год и 2008 год опровергаются расчетами пеней, имеющимися в материалах дела, которые судом надлежаще не исследованы.

Ввиду того, что судами неверно применены нормы права, обстоятельства доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа исследованы неполно, судебные акты надлежит отменить, а дело - направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть изложенное, полно и всесторонне исследовать обстоятельства дела, в том числе проверить расчет сумм налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, постановил:

решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 23.06.2011 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2011 по делу N А15-213/2011 отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Дагестан.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Т.Н. Драбо Ю.В. Мацко