Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 марта 2012 г. N Ф08-980/12 по делу N А53-349/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 26 марта 2012 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 марта 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Дорогиной Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Фирма "РосКо"" (ИНН 6165064127, ОГРН 1026103723392) - Зволенской Н.А. (доверенность от 19.03.2012), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (ИНН 6166069008, ОГРН 1096166000919) - Безуглой О.А. (доверенность от 20.12.2012), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Фирма "РосКо"" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 30.09.2011 (судья Ширинская И.Б.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2011 (судьи Винокур И.Г., Герасименко А.Н., Гиданкина А.В.) по делу N А53-349/2011, установил следующее.

ООО Фирма "РосКо" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) от 09.08.2010 N 13-189.

Решением суда от 30.09.2011 в удовлетворении требований отказано на том основании, что общество не доказало нарушение налоговой инспекцией статей 100.1 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации и отсутствие оснований для начисления налога на прибыль, НДС, НДФЛ, соответствующих пеней и штрафов. Общество не подтвердило экономическую обоснованность 7 295 614 рублей расходов по договорам субаренды имущества, заключенным с предпринимателем Зволенским А.Г. Налоговая инспекция правомерно не приняла 52 169 рублей представительских расходов общества, не признав их таковыми. Общество необоснованно заявило к вычету по НДС 6 864 рубля 41 копейку, не подтвердив право на вычет. Общество не доказало незаконность начисления налоговой инспекцией НДФЛ, пени и штрафа.

Постановлением апелляционной инстанции от 20.12.2011 решение суда от 30.09.2011 отменено в части отказа в признании незаконным решения налоговой инспекции от 09.08.2010 N 13-189 в части начисления 17 673 рублей налога на прибыль, 3 534 рублей штрафа и соответствующей пени; 9 724 рублей НДФЛ, 896 рублей пени и 1 945 рублей штрафа по НДФЛ; признано незаконным решение налоговой инспекции от 09.08.2010 N 13-189 в части начисления 17 673 рублей налога на прибыль, 3 534 рублей штрафа и соответствующей пени, 9 724 рублей НДФЛ, 896 рублей пени и 1 945 рублей штрафа по НДФЛ. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Суд сделал вывод о том, что общество необоснованно отнесло на расходы 7 221 976 рублей по договорам субаренды имущества, поскольку цена договора субаренды явно завышена относительно цены договора аренды на то же имущество. Налоговая инспекция не доказала наличие у общества недоимки по НДФЛ. Суд апелляционной инстанции признал обоснованными выводы суда первой инстанции о соблюдении налоговой инспекцией требований пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при принятии оспариваемого решения, правомерном непринятии налоговой инспекцией представительских расходов в сумме 52 169 рублей, отсутствии у общества права на вычет 6 864 рублей 41 копейки НДС.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме. Податель жалобы указывает, что решение по результатам налоговой проверки принято в отсутствие представителя общества, не уведомленного о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, что является существенным нарушением процедуры принятия решения от 09.08.2010 N 13-189 и безусловным основанием для отмены обжалуемого решения. Налоговая инспекция не представила доказательства превышения цен по договорам субаренды над рыночной ценой по договорам аренды имущества. Суды неправильно применили нормы материального права и не учли, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрет на отнесение в состав затрат организации выплат по гражданско-правовым договорам, заключенным с индивидуальным предпринимателем, состоящим в штате организации.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить судебные акты в обжалуемой обществом части без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения. В части удовлетворения требований общества и признания недействительным решения от 09.08.2010 N 13-189 налоговая инспекция не обжалует судебные акты.

В судебном заседании представители общества и налоговой инспекции поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, назначенном на 21.03.2012 на 15 часов 30 минут, объявлялся перерыв до 26.03.2012 до 17 часов 00 минут.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей общества и налоговой инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет НДС и налога на прибыль за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, НДФЛ - с 01.01.2006 по 31.10.2009, по результатам которой составила акт от 24.06.2010 N 13-189 и приняла решение от 09.08.2010 N 13-189 о начислении обществу 1 763 468 рублей налога на прибыль, 326 981 рубля пени, 352 693 рублей штрафа; 9 391 рубля НДС, 73 рублей пени, 1 878 рублей штрафа; 9 724 рублей НДФЛ, 896 рублей пени, 1 945 рублей штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 21.10.2010 N 15-14/6291 решение налоговой инспекции от 09.08.2010 N 13-189 оставлено без изменения и утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Суды обоснованно отклонили довод общества о нарушении налоговой инспекцией процедуры принятия решения от 09.08.2010 N 13-189, правильно применив статьи 100.1 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации к установленным по делу обстоятельствам. Суды установили, что акт выездной налоговой проверки от 24.06.2010 N 13-189 и уведомление от 24.06.2010 N 13-189/1 о рассмотрении материалов проверки направлены обществу по почте заказной бандеролью N 34402926330778. На момент рассмотрения материалов проверки (27.07.2010) налоговая инспекция располагала сведениями о том, что общество надлежаще извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки, что подтверждено уведомлением о вручении N 34402926330778.

Суды проверили довод общества о неполучении им уведомления о рассмотрении материалов налоговой проверки и сделали обоснованный вывод о том, что налоговая инспекция доказала направление обществу уведомления от 24.06.2010 N 13-189/1 о рассмотрении материалов проверки одновременно с актом выездной налоговой проверки от 24.06.2010 N 13-189, которое общество получило.

Суды оценили письмо УФПС России по Ростовской области от 24.05.2011 N 61.2.1.-106.5/52 (в котором указано, что в отделении связи Ростова-на-Дону 344029 принята заказная бандероль N 34402926330778, опись документов не соответствует установленной форме и требованиям; в описи документов, отправленных обществу, отсутствует номер почтового отправления, а проставлен оттиск календарного штемпеля отделения почтовой связи Ростов-на-Дону 344029, что является нарушением, допущенным оператором) и сделали вывод о том, что работник почтового отделения принял к отправлению и акт выездной налоговой проверки от 24.06.2010 N 13-189, и уведомление от 24.06.2010 N 13-189/1 о рассмотрении материалов проверки. Документально данный вывод судебных инстанций общество не опровергло, основания для его переоценки у суда кассационной инстанции отсутствуют.

По эпизоду начисления обществу 1 733 274 рублей 24 копеек, соответствующих пени и штрафа суды установили, что общество необоснованно отнесло 7 221 976 рублей на расходы по договорам субаренды имущества за 2007 - 2008 годы. Данное действие стало возможным ввиду следующего: с 08.06.2007 по настоящее время генеральным директором общества является Зволенский А.Г., а единственным учредителем общества - супруга Зволенского А.Г. - Зволенская Н.А.; с 19.09.2004 Зволенский А.Г. является предпринимателем без образования юридического лица, что подтверждено выпиской из ЕГРИП.

С учетом установленных обстоятельств, правильного применения статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащихся в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (принятом в целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения), и Конституционного Суда Российской Федерации, содержащихся в определении от 04.12.2003 N 441-О, суды сделали обоснованный вывод о влиянии данной взаимозависимости на условия сделок субаренды, совершенных между обществом и предпринимателем Зволенским А.Г., и на экономические результаты их деятельности.

Суды установили, что по договорам аренды невзаимозависимый арендодатель ООО "Смычка" передал предпринимателю Зволенскому А.Г. (арендатор) нежилые помещения из расчета рыночных цен - 57 рублей за 1 кв. м, 62 рубля 74 копейки за 1 кв. м, 20 рублей за 1 кв. м.

Предприниматель Зволенский А.Г. передал в субаренду обществу арендованные у ООО "Смычка" нежилые помещения из расчета 380 рублей за 1 кв. м.

Суды установили, что цена договоров субаренды явно завышена с учетом поступивших от ООО "Смычка" сведений (письмо от 14.04.2010) о том, что стоимость предоставленных в аренду в 2007 - 2008 годах помещений составила от 20 до 180 рублей за 1 кв. м в зависимости от технического состояния и места нахождения (подвал). Суды правильно указали, что несмотря на объективную возможность Зволенского А.Г. от имени общества заключить договоры аренды с ООО "Смычка", он использовал свой статус предпринимателя и применил схему заключения договоров субаренды с целью необоснованного завышения расходов общества и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции установил, что за аренду имущества предприниматель Зволенский А.Г. уплатил арендатору (ООО "Смычка") 358 923 рубля в 2007 году и 610 989 рублей в 2008 году, а общество уплатило предпринимателю Зволенскому А.Г. за субаренду того же имущества 3 449 488 рублей в 2007 году и 4 742 400 рублей в 2008 году. Поскольку общество не подтвердило экономическую оправданность таких затрат, суд апелляционной инстанции сделал верный вывод о том, что общество необоснованно приняло к расходам по договорам субаренды имущества за 2007 - 2008 годы 7 221 976 рублей, в связи с чем неполная уплата налога на прибыль за указанный период составила 1 733 274 рубля 24 копейки.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 265 Кодекса).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом статьи 71 Кодекса.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что налоговой выгодой признается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми. Тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что в данном случае налоговая инспекция доказала, что действия общества (от имени которого действует Зволенский А.Г. как генеральный директор) по заключению договоров субаренды с предпринимателем Зволенским А.Г. направлены исключительно на необоснованное завышение расходов, и целью этих действий является незаконное создание благоприятных налоговых последствий в виде значительного занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах доводы общества о неприменении налоговой инспекцией статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат отклонению, поскольку начисляя налоговые платежи по итогам проверки, налоговая инспекция исходила из рыночных цен по договору аренды между ООО "Смычка" и предпринимателем Зволенским А.Г., учитывая в качестве рынка данных услуг помещения (сданные в аренду и субаренду), на условиях свободной конкуренции.

Как видно из материалов дела, в представительские расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, общество включило расходы (45 тыс. рублей) на оплату участия трех представителей компании "TAIKO Clay Marketing SDN BHD" и стоимость перелета (16 тыс. рублей) одного представителя компании "TAIKO Clay Marketing SDN BHD" по маршруту Ростов-на-Дону - Санкт-Петербург - Ростов-на-Дону.

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств по данному эпизоду суды сделали правильный вывод о том, что данные расходы не являются представительскими. Суды установили, что организатором VII Международной конференции "Масложировая индустрия - 2007" является ООО "Центр-Продукт", с которым общество заключило договор от 13.09.2007 N 13, и из которого не следует право участника конференции оплачивать участие другого участника конференции в данной конференции.

Суды исходили из того, что из представленных обществом в подтверждение представительских расходов документов не следует осуществление расходов на проведение официальных приемов, использование результатов представительских услуг в деятельности общества и их связь с получением обществом доходов.

Ошибочные выводы судов о том, что из содержания подпункта 41 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации усматривается запрет законодателя на отнесение на расходы, уменьшающие облагаемый налогом на прибыль доход, затрат по гражданско-правовым договорам с предпринимателем, состоящим в штате общества, не привели к принятию неправильного решения.

По эпизоду отказа обществу в вычете 9 391 рубля НДС суды обоснованно исходили из того, что операции по оплате участия в VII Международной конференции "Масложировая индустрия - 2007" трех представителей компании "TAIKO Clay Marketing SDN BHD" не являются расходами общества (6 864 рубля 41 копейка НДС), а вычет 2 527 рублей НДС заявлен без предоставления счета-фактуры, обязательного в силу статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений и постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на жалобу.

Доводы кассационной жалобы общества направлены на переоценку выводов судебных инстанций и в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены. Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2011 по делу N А53-349/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Дорогина