Какие доходы и расходы не учитываются для целей налогообложения?
Для целей налогообложения не учитываются следующие доходы и расходы:
1) доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
Как следует из ст.329, 334, 337, 350 ГК РФ, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.
Залог обеспечивает требование в том объеме, в каком оно имеет место к моменту удовлетворения, в частности возмещение необходимых расходов залогодержателю на содержание заложенной вещи и расходов ко взысканию. Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю.
Иначе говоря, сумма залога может быть учтена организацией-поставщиком в случае обеспечения договора поставки. В аналогичном порядке решается вопрос у организации-поставщика при получении задатка в счет отгрузки продукции (выполнения работ, оказания услуг).
Согласно п.3 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99:
- не признаются доходами организации поступления от юридических и физических лиц в виде задатка или в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
- не признается расходом организации выбытие активов в виде задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг, о чем свидетельствует также подпункт 32 ст.270 НК РФ;
2) не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации [включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)].
В соответствии с п.3 ст.39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер [в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов]. Согласно п.3 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество.
Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено следующее:
- информация о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества содержится на счете 80 "Вклады товарищей";
- имущество, внесенное товарищами в простое товарищество в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества (51 "Расчетные счета", 01 "Основные средства", 41 "Товары" и др.) и кредиту счета 80 "Вклады товарищей";
- организация-товарищ учитывает наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет "Вклады по договору простого товарищества".
Предоставление вклада отражается по дебету счета 58, субсчет "Вклады по договору простого товарищества", в корреспонденции со счетами 51 "Расчетные счета", 91 "Прочие доходы и расходы".
По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" отражается выбытие имущества, передаваемого по договору простого товарищества, а по кредиту - начисленные суммы амортизационных отчислений по амортизируемому имуществу и вклады по договору простого товарищества;
3) не являются доходами при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде имущества, имущественных и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах первоначального взноса участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.
Вышеуказанное соответствует подпункту 6 п.3 ст.39 НК РФ.
Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 26.02.2002 N БГ-3-02/98 (далее - Методические рекомендации МНС России по налогу на прибыль), определяют следующее.
При применении подпункта 2 п.1 ст.251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы" НК РФ следует иметь в виду, что понятия "залог" и "задаток" для целей налогообложения определяются соответственно согласно ст.334 и 380 ГК РФ.
При определении налоговой базы не учитывается передача имущества, предусмотренная подпунктами 4, 5, 6 п.3 ст.39 НК РФ, не признаваемая реализацией товаров, работ или услуг в соответствии с п.3 ст.39 НК РФ расходами согласно ст.270 НК РФ у передающей стороны и доходами - у принимающей стороны.
В целях реализации подпункта 3 п.1 ст.251 НК РФ необходимо также учитывать Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", согласно которому уставный капитал общества может быть увеличен путем размещения дополнительных акций;
4) не являются доходами средства, полученные в виде имущества (включая денежные средства) комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением им обязательств по договору комиссии, агентскому или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К вышеуказанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
В соответствии с подпунктом 9 ст.270 НК РФ не признаются расходами для целей налогообложения расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.
В соответствии со ст.410 ГК РФ комиссионер вправе удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. Во исполнение поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Иначе говоря, комиссионер, реализуя товары (работы, услуги) от лица комитента, не является их собственником, а за проведенную работу по договору комиссии имеет право на вознаграждение. Аналогичный порядок действует в отношении агента и (или) иного поверенного;
5) не могут быть признаны доходами средства или иное имущество, полученные организацией по договорам кредита или займа (иные аналогичные средства или иное имущество независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средства или иное имущество, полученные в счет погашения таких заимствований.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы полученных организацией кредитов и займов отражаются в зависимости от срочности на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетами по учету денежных средств, материальных ценностей, товаров и т.п.
Вышеуказанные счета дебетуются на суммы погашенных кредитов и займов, то есть задолженность по кредитам и займам снижается путем списания денежных средств со счетов по их учету или средств в расчетах.
Все вышеуказанное, а также подпункт 12 ст.270 НК РФ, согласно которому не учитываются в целях налогообложения расходы в виде средств или иного имущества, переданных по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, направленных в погашение таких заимствований, свидетельствуют о том, что если организация получила кредиты банков или заемные средства от других организаций, подлежащие возврату, то они не учитываются как доходы, а в случае, если эти кредиты и заемные средства погашаются, то их нельзя учесть как расходы у организации, погашающей задолженность, или у организации, предоставляющей кредиты и заемные средства;
6) согласно подпункту 15 п.1 ст.251 НК РФ не могут быть признаны доходы в виде стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе).
Так как согласно подпункту 31 ст.270 НК РФ не признаются расходами организации расходы в виде стоимости переданных налогоплательщиком-эмитентом акций, распределяемых между акционерами по решению общего собрания акционеров пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, переданных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала эмитента, то и не учитываются в качестве доходов организации доходы в виде стоимости дополнительных акций в результате их распределения по решению общего собрания при увеличении уставного капитала акционерного общества, но без изменения фактической доли акционера в этом акционерном обществе;
7) доходами акционерных обществ или государственных предприятий не признаются доходы, образованные в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства, а расходами - произведенные в виде взносов в уставный (складочный) капитал.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов сальдо по счету 80 "Уставный капитал" должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Записи по счету 80 "Уставный капитал" производятся при формировании уставного капитала, а также при увеличении и уменьшении капитала лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются также следующие расходы:
- в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм распределяемого дохода.
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Аналогичная запись осуществляется при выплате промежуточных доходов.
Иными словами, начисление дивидендов производится за счет собственных средств организации;
- в виде пеней, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством Российской Федерации предоставлено право наложения указанных санкций.
На основании постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" можно сделать следующие выводы:
а) по смыслу п.1 ст.75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога.
В соответствии с положениями ст.52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.
В силу п.1 ст.55 НК РФ налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.
При рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых пла
