Право на применение регрессивной шкалы при исчислении ЕСН (С. Смирнова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 49, декабрь 2002 г.)

Право на применение регрессивной шкалы при исчислении ЕСН

Условия применения регрессивной ставки при исчислении единого социального налога (ЕСН) определены в п.2 ст.241 НК РФ и приведены в таблице (в редакции, действовавшей в 2001 г., и в редакции Федерального закона от 31.12.01 г. N 198-ФЗ, действующей с 1 января 2002 г.).

N	Условие	2001 г.	2002 г.
1	Численность работни- ков, учитываемая при расчетах	При расчете налоговой базы в среднем на одного работника учиты- вается средняя числен- ность работников, опре- деляемая в порядке, ус- танавливаемом Госком- статом России	При расчете налоговой базы в среднем на одного работника учиты- вается средняя числен- ность работников, опре- деляемая в порядке, ус- танавливаемом Госком- статом России
		Для расчетов принимает- ся средняя численность работников, учитываемых при расчете суммы нало- га, уплачиваемой в сос- таве налога в Пенсион- ный фонд Российской Фе- дерации	Для расчетов принимает- ся средняя численность работников, учитываемых при расчете суммы нало- га, подлежащего уплате в федеральный бюджет
		При расчете величины налоговой базы в сред- нем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у на- логоплательщиков с чис- ленностью работников до 30 человек (включитель- но) - выплаты в пользу 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы	При расчете величины налоговой базы в сред- нем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у на- логоплательщиков с чис- ленностью работников до 30 человек (включитель- но) - выплаты в пользу 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы
2	Величина налоговой базы в среднем на одного работника за за предыдущий нало- говый период	В предыдущем налоговом периоде величина нало- говой базы в среднем на одного работника превы- шала 50 000 руб. Если налогоплательщик осу- ществляет деятельность менее одного налогового периода, но не менее трех месяцев, в целях расчета величины нало- говой базы в среднем на одного работника накоп- ленная за последний квартал величина нало- говой базы в среднем на одного работника умножается на четыре
3	Величина налоговой базы в среднем на одного работника за текущий налоговый период	На момент уплаты авансовых платежей величина налоговой базы в среднем на одного работника должна быть не менее суммы, равной 4200 руб., умноженной на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде	На момент уплаты аван- совых платежей накоп- ленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, делен- ная на количество меся- цев, истекших в текущем налоговом периоде, дол- жна быть не менее 2500 руб.
4	Невозобновляемость права в течение на- логового периода		Налогоплательщики, у которых рассчитанная в соответствии с предъявляемыми требова- ниями накопленная нало- говая база в среднем на одно физическое лицо на момент уплаты авансовых платежей будет менее 2500 руб., не вправе до конца налогового перио- да использовать регрес- сивную шкалу ставки на- лога

Сравнительный анализ положений данной статьи позволяет сделать следующие выводы:

при установлении численности работников, учитываемых при расчетах условий на право применения регрессивной ставки ЕСН, принимается средняя численность работников, учитываемых при расчете суммы ЕСН, подлежащей уплате в федеральный бюджет. Такие изменения связаны с вступлением в силу Федерального закона от 15.12.01 г. N 167-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 25.05.02 г.) "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации";

величина накопленной налоговой базы в среднем на одного человека за предыдущий налоговый период не является условием применения регрессивной ставки ЕСН;

средняя налоговая база в расчете на один месяц налогового периода снизилась с 4200 до 2500 руб.;

появилось новое условие, означающее, что, если в течение налогового периода в каком-либо месяце налогоплательщик потерял право на применение регрессивной шкалы по ЕСН, он не сможет воспользоваться этим правом ни при каких условиях.

Последний вывод прокомментируем на примерах.

Пример 1

Численность сотрудников, работающих на предприятии по трудовым договорам в январе-феврале, составила 20 человек. Их ежемесячная заработная плата следующая: 5 человек - 2500 руб., 5 человек - 3000 руб., 6 человек - 4000 руб., 4 человека - 8000 руб. В марте приняты на работу 8 человек с окладом 1300 руб. в месяц. В июне заработная плата вновь принятым сотрудникам повышена до 2500 руб. в месяц.

На момент уплаты авансовых платежей накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составила:

за январь - (5 чел. х 2500 руб. + 5 чел. х 3000 руб. + 4 чел. х 4000 руб.) / 14 чел. = 3107 руб. - предприятие имеет право на регрессивную ставку ЕСН;

за февраль - [(5 чел. х 2500 руб. х 2 мес. + 5 чел. х 3000 руб. х 2 мес. + 4 чел. х 4000 руб. х 2 мес.) / 14 чел.] / 2 мес. = 3107 руб. - предприятие имеет право на регрессивную ставку ЕСН;

за март - [(5 чел. х 2500 руб. х 3 мес. + 5 чел. х 3000 руб. х 3 мес. + 2 чел. х 4000 руб. х 3 мес. + 8 чел. х 1300 руб. х 1 мес.) / 15 чел.] / 3 мес. = 2598 руб. - предприятие имеет право на регрессивную ставку ЕСН;

за апрель - [(5 чел. х 2500 руб. х 4 мес. + 5 чел. х 3000 руб. х 4 мес. + 2 чел. х 4000 руб. х 4 мес. + 8 чел. х 1300 руб. х 2 мес.) / 16 чел.] / 4 мес. = 2544 руб. - предприятие имеет право на регрессивную ставку ЕСН;

за май - [(5 чел. х 2500 руб. х 5 мес. + 5 чел. х 3000 руб. х 5 мес. + 2 чел. х 4000 руб. х 5 мес. + 8 чел. х 1300 руб. х 3 мес.) / 17 чел.] / 5 мес. = 2455 руб. - предприятие не имеет права на регрессивную ставку ЕСН до конца года;

за июнь - [(5 чел. х 2500 руб. х 6 мес. + 5 чел. х 3000 руб. х 6 мес. + 2 чел. х 4000 руб. х 6 мес. + 8 чел. х 1300 руб. х 3 мес. + 8 чел. х 2500 руб. х 1 мес.) / 17 чел.] / 6 мес. = 2590 руб. - предприятие не имеет права на регрессивную ставку ЕСН, поскольку потеряло его при исчислении авансовых платежей за май;

за июль-декабрь предприятие не имеет права на регрессивную ставку ЕСН.

Пример 2

Предприятие зарегистрировано в феврале 2002 г. Штат сотрудников набран с апреля 2002 г. и состоит из 6 человек, работающих по трудовым договорам. Заработная плата в месяц составляет: 1 человек - 30 000 руб., 2 человека - 25 000 руб., 2 человека - 20 000 руб., 1 человек - 12 000 руб.

По мнению налоговых органов, предприятие не имеет права на регрессивную ставку ЕСН, поскольку в феврале и марте 2002 г. налоговая база по ЕСН составила 0 руб. В некоторых налоговых инспекциях г. Москвы налогоплательщикам в аналогичных случаях предлагают сдать перерасчет по ЕСН. Однако п.п.2 ст.241 НК РФ определены условия применения регрессивной шкалы по ЕСН для налогоплательщиков. Согласно ст.235 НК РФ налогоплательщиками признаются организации (индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями) в том случае, если они производят выплаты физическим лицам.

Таким образом, в рассмотренном примере предприятие становится налогоплательщиком с того момента, когда у него появляются сотрудники, а на момент уплаты авансовых платежей за апрель накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составит: [(1 чел. х 25 000 руб. х 1 мес. + 2 чел. х 20 000 руб. х 1 мес. + 1 чел. х 12 000 руб. х 1 мес. ) / 4 чел.] / 1 мес. = 19 250 руб. Следовательно, предприятие имеет право на регрессивную ставку ЕСН.

С. Смирнова,

ООО "АФФА"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 49, декабрь 2002 г.