Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 сентября 2012 г. N Ф08-5432/12 по делу N А53-27533/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 сентября 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Дорогиной Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании заявителя - предпринимателя Шитикова Виктора Васильевича (ИНН 614500338246, ОГРНИП 304614523200011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (ИНН 6147030005, ОГРН 1096147000212) - Соколова А.А. (доверенность от 19.09.2012), рассмотрев кассационную жалобу предпринимателя Шитикова В.В. на постановление Пятнадцатого апелляционного арбитражного суда от 12.07.2012 (судьи Герасименко А.Н., Стрекачев А.Н., Шимбарева Н.В.), по делу N А53-27533/2011 установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Шитиков В.В. (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решения от 18.10.2011 N 21947 и требования от 11.01.2012 N 13487 (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 26.04.2012 (судья Маковкина И.В.) признаны недействительными решение инспекции от 18.10.2011 N 21947 и требование от 11.01.2012 N 13487, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекса). Решение мотивировано недоказанностью инспекцией размера неустойки, невозможностью установления размера недоимки, на которую начислены штраф и пени, наличием противоречий в размере недоимки, установленным в акте проверки и ее размером, указанным в решении инспекции. Налоговая инспекция, выявив при проведении налоговой проверки нарушение порядка заполнения налоговой декларации, не указала предпринимателю на нарушения, допущенные при заполнении налоговой декларации, чем лишила его права на внесение соответствующих исправлений до вынесения решения по итогам налоговой проверки. Суд первой инстанции указал, что инспекцией, в нарушение норм налогового законодательства, в оспариваемом решении не указаны данные о недоимке, на которую начислены подлежащие взысканию на основании требования от 11.01.2012 N 13487 штраф и пени.

Постановлением апелляционного суда от 12.07.2012 решение суда отменено, в удовлетворении заявленных требований предпринимателя отказано.

Судебный акт мотивирован обоснованностью решения инспекции и правомерностью выставления требования, поскольку предприниматель в отсутствие оснований заявил о вычете по подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса в сумме 9 842 рублей 37 копеек. Предприниматель, нарушив порядок заполнения раздела 1 и раздела 6 налоговой декларации, уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц. Порядок привлечения предпринимателя к налоговой ответственности инспекцией не нарушен.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда от 26.04.2012. По мнению подателя кассационной жалобы, в нарушение пункта 5 статьи 88 Кодекса налоговая инспекция не известила его о наличии противоречий в налоговой декларации, по результатам проверки не выявила нарушений, допущенных налогоплательщиком, влекущих образование недоимки по уплате налога; при проведении налоговой проверки допущены нарушения налогового законодательства в части нарушения сроков проведения проверки, изготовления акта, а также недопущения налогоплательщика к рассмотрению материалов налоговой проверки.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган указывает на законность и обоснованность постановления апелляционного суда и просит оставить его без изменения.

В судебном заседание предприниматель и представитель инспекции поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав предпринимателя и представителя инспекции, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку налоговой декларации предпринимателя по налогу на доходы физических лиц за 2010 год, представленной в налоговую инспекцию 25.04.2011. Выявленные в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте камеральной налоговой проверки от 08.08.2011 N 17137 ДСП.

По результатам рассмотрения материалов проверки без участия представителя предпринимателя принято решение от 18.10.2011 N 21947 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере 255 рублей 80 копеек. Решением предусмотрено начисление на лицевом счете предпринимателя 13 284 рубля налога на доходы физических лиц, начислены пени в сумме рублей 27 рублей 79 копеек за неуплату НДФЛ.

Во исполнение решения от 18.10.2011 N 21947 инспекция выставила предпринимателю требование от 11.01.2012 N 13487 об уплате 255 рублей 80 копеек штрафа и пеней в размере 27 рублей 79 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 28.12.2011 N 15-15/5708 названное решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предприниматель обжаловал решение инспекции в арбитражный суд.

В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

При вынесении судебного акта, суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

При исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Кодекса). При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Кодекса закреплена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги. В соответствии со статьей 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Согласно статье 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.

Согласно пункту 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога (сбора).

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В соответствии с подпунктами 3 и 5 пункта 1 статьи 219 Кодекса при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов: в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет в медицинских учреждениях Российской Федерации (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством Российской Федерации), а также в размере стоимости медикаментов (в соответствии с перечнем лекарственных средств, утверждаемым Правительством Российской Федерации), назначенных им лечащим врачом, приобретаемых налогоплательщиками за счет собственных средств. В сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений" (далее - Закон N 56-ФЗ) - размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного пунктом 2 настоящей статьи.

Указанный в 5 подпункте пункта 1 статьи 219 Кодекса социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по уплате дополнительных страховых взносов

на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Законом N 56-ФЗ, либо при представлении налогоплательщиком справки налогового агента об уплаченных им суммах

дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанных и перечисленных налоговым агентом по поручению налогоплательщика, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Судом апелляционной инстанции установлено, что налоговым органом предпринимателю начислены пени в размере 27 рублей 78 копеек исходя из суммы задолженности 1 279 рублей, в связи с отказом в предоставлении социального налогового вычета по НДФЛ по подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса и именно с указанной суммы 1 279 рублей предпринимателю начислен штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса (1279 х 20% = 255,80 руб.) в связи с занижением налогооблагаемой базы.

Как видно из материалов дела, в подтверждение права на социальный налоговый вычет по НДФЛ предприниматель представил кассовые и товарные чеки от 28.05.2010 N 10, от 21.05.2010 N 117, от 21.05.2010 N 0029, от 14.05.2010 N 0049, в которых содержатся наименования приобретенных медицинских препаратов. Указанные в чеках медикаменты не соответствуют перечню лекарственных средств, расходы на приобретение которых, включаются в состав социальных налоговых вычетов. Рецептурных бланков, выписанных врачом на приобретение спорных препаратов, предприниматель не представил.

В связи с тем, что приобретенные предпринимателем медицинские препараты по указанным товарным чекам не входят в перечень медицинских услуг, утвержденным правительством Российской Федерации от 26.06.2007 N 411, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговый орган законно отказал в предоставлении социального налогового вычета по НДФЛ по подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса. В результате отказа предпринимателю в налоговом вычете в размере 9 842 рублей 37 копеек (сумма, уплаченная на приобретение медикаментов) налоговой инспекцией начислено на лицевой счет налогоплательщика НДФЛ в размере 1 279 рублей (9 842 рублей 37 копеек х 13%).

Судом апелляционной инстанции установлено, что оспариваемым решением предпринимателю начислены пени в размере 27 рублей 78 копеек исходя из суммы задолженности 1 279 рублей, в связи с отказом в предоставлении социального налогового вычета по НДФЛ по подпункту 3 пункта 1 статьи 219 Кодекса и именно с указанной суммы 1 279 рублей предпринимателю начислен штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса (1279 х 20% = 255,80 руб.) в связи с занижением налогооблагаемой базы.

Из материалов дела видно, что инспекция в пункте 3 резолютивной части решения от 18.10.2011 N 21947 начислила также на счет налогоплательщика НДФЛ за 2010 год в размере 12 005 рублей (13284 рублей - 1279 рублей). При подаче заявления в суд предприниматель приложил к заявлению копию декларации по форме 3-НДФЛ за 2010 год, в которой заполнены все разделы (т. 1, л. д. 17-23).

Налоговая инспекция представила копию полученной ею декларации предпринимателя за указанный выше налоговый период, в которой был не полностью заполнен "Раздел 6" (т. 1, л. д. 92-98).

В судебном заседании суд апелляционной инстанции обозрел подлинную декларацию, представленную предпринимателем в налоговую инспекцию 25.04.2011, в которой не заполнен полностью "Раздел 6".

Приказом Федеральной налоговой службы России от 25.11.2010 N ММВ-7-3/654@ "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), Порядка ее заполнения и формата налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ)" определен порядок заполнения декларации по форме 3-НДФЛ за 2010 год. В пункте 4.7 параграфа IV Приложения N 2 к указанному выше приказу, закреплено, что в строке 110 Раздела 1 отражается сумма налога, подлежащая возврату из бюджета, для расчета которой предварительно суммируются значения показателей строк 070, 075, 080, 090 и вычитается сумма налога отраженная по строке 060. В пункте 9.1 параграфа IХ Приложения N 2 предусмотрено, что в разделе 6 формы Декларации, отражаются суммы налога, подлежащие уплате (доплате) в бюджет или возврату из бюджета, который заполняется после заполнения Разделов 1, 2, 3, 4, 5 формы декларации.

Признавая решение налогового органа недействительным, суд первой инстанции указал, что инспекция, выявив при камеральной проверке приведенное выше несоответствие, не указала предпринимателю на нарушения, допущенные при заполнении налоговой декларации, чем лишила его права на внесение соответствующих исправлений до вынесения решения по итогам налоговой проверки.

Отменяя решение суда первой инстанции в этой части, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

Судом апелляционной инстанции установил, что предприниматель самостоятельно исчислил НДФЛ в размере 12 005 рублей, что нашло отражение в строке 110 "Раздела 1" налоговой декларации по форме 3-НДФЛ за 2010 год, однако в результате неправильного заполнения декларации, а именно незаполнения строк 010, 040, 050 "Раздела 6", исчисленная предпринимателем сумма налога в разделе N 1 после представления декларации в налоговую инспекцию не была отражена в карточке лицевого счета налогоплательщика (т. 2, л. д. 69-70).

Учитывая, что в результате неправильного заполнения декларации исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в размере 12 005 рублей, не была отражена в карточке лицевого счета, но данная сумма уплачена в срок, инспекция обоснованно начислила в лицевом счете предпринимателя сумму в размере 12 005 рублей, тем самым восстановив исчисленный самостоятельно предпринимателем налог в карточке лицевого счета, чем устранила допущенную предпринимателем ошибку при составлении налоговой декларации, представленной в инспекцию.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что обжалуемое решение налоговой инспекции от 18.10.2011 N 21947 в части начисления в лицевом счете предпринимателя 12 005 рублей налога на доходы физических лиц не нарушает права налогоплательщика, поэтому не может быть признано недействительным.

Оспариваемым решением предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде взыскания 255 рублей 80 копеек штрафа и ему начислены пени в сумме рублей 27 рублей 79 копеек за неуплату НДФЛ.

Судом апелляционной инстанции установлено, что штраф и пени исчислены из суммы НДФЛ равной 1 279 рублей, то есть из суммы, образовавшейся в результате отказа в вычете суммы, уплаченной на приобретение медикаментов.

По состоянию на 15.07.2011 (срок уплаты НДФЛ) на лицевом счете налогоплательщика имелась переплата в сумме 12 005 рублей, по состоянию на 18.10.2011 (дата вынесения решения налоговой инспекцией) на лицевом счете предпринимателя имелась переплата в размере 19 755 рублей. Указанные обстоятельства налоговой инспекцией учтены при выставлении требования от 11.01.2012 N 13487, которым предпринимателю предложено уплатить штраф в размере 255 рублей 80 копеек и пени в сумме рублей 27 рублей 79 копеек.

Довод предпринимателя о нарушении инспекцией порядка привлечения его к ответственности проверен судом апелляционной инстанции и правомерно признан несостоятельным.

Порядок проведения камеральной налоговой проверки и оформление ее результатов регламентированы статьями 88, 100 Кодекса.

В частности, камеральная налоговая проверка проводится должностным лицом налогового органа в течение 3 месяцев с момента представления декларации. Декларация по НДФЛ за 2010 год представлена в налоговый орган предпринимателем 25.04.2011.

Установленный пунктом 2 статьи 88 Кодекса срок истек 25.07.2011. В этот день проверка и было окончена, о чем указано в акте проверки от 08.08.2011 N 17137.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Кодекса в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Акт проверки от 08.08.2011 составлен в пределах срока. Налогоплательщик извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки по акту от 08.08.2011 N 17137.

22 сентября 2011 года рассмотрение материалов проверки не состоялось, принято решение об отложении рассмотрения материалов проверки на 18.10.2011, о чем налогоплательщик извещен лично 03.10.2011 вручением ему извещения от 22.09.2011 N 12-09/020688. Для участия в процедуре рассмотрения материалов проверки 18.10.2011 предприниматель, извещенный должным образом, не явился. По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений вынесено решение N 21947.

Таким образом, предприниматель был надлежащим образом информирован о времени и месте рассмотрения материалов проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля.

Доводы предпринимателя в кассационной жалобе в этой части не соответствуют материалам дела, потому отклоняются судом кассационной инстанции.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности

налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Суд апелляционной инстанции не установил обстоятельств, которые являлись бы существенными нарушениями, влекущими признание оспариваемого решения незаконным в связи с нарушением инспекцией процедуры проверки.

Исследовав все обстоятельства дела, полно и всесторонне оценив все представленные в дело доказательства, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для удовлетворения требований предпринимателя.

Доводы кассационной жалобы не основаны на нормах права, направлены на переоценку доказательств, которые апелляционный суд оценил с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286 и 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены. Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого апелляционного арбитражного суда от 12.07.2012 по делу N А53-27533/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Трифонова

Судьи

Т.Н. Дорогина Л.А. Черных