Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 октября 2012 г. N Ф08-5915/12 по делу N А32-21109/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 25 октября 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 октября 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Партнер" (ИНН 2310114410, ОГРН 1062310026349) - Кизилова М.Г. (доверенность от 06.04.2011), от заинтересованных лиц - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (ОГРН 1042305724405) - Щербаковой О.И. (доверенность от 24.01.2012), Селихова М.Ю. (доверенность от 24.01.2012), Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю - Селихова М.Ю. (доверенность от 17.03.2011), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Партнёр" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.03.2012 (судья Руденко Ф.Г.) по делу N А32-21109/2011, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Партнер" (далее - налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании недействительными: решения инспекции от 24.03.2011 N 19-32/14 в части начисления как неуплаченного (неполно уплаченного) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по установленному сроку уплаты 20.10.2008 - 132 944 рублей (недоимка), НДС по установленному сроку уплаты 20.01.2009 - 824 492 рублей (недоимка), начисления на 24.03.2011 242 591 рубля взыскания 151 561 рубля пеней по НДС, взыскания штрафа за неполную уплату НДС за IV квартал 2008 года; пункта 3 резолютивной части решения управления от 18.05.2011 N 20-12-398 об утверждении решения инспекции в неизмененной части.

Решением суда, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 24.08.2012 (судьи Стрекачёв А.Н., Шимбарева Н.В., Николаев Д.В.), заявленные требования удовлетворены в части предложения уплатить недоимку по НДС в размере 199 631 рубля, в удовлетворении остальной части заявления отказано. Судебный акт суда первой инстанции мотивирован тем, что в декларации по НДС не отражена покупка и реализация концентрированного сока, что подтверждается книгой продаж, главной книгой, счетами-фактурами, товарными накладными, карточками счета 62, 90 за 2008 год.

В нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) общество не исчислило НДС за IV квартал 2008 год с сумм предоплаты, поступивших от ОАО "Краснодарский кирпичный завод", что подтверждается выпиской банка, тогда как по данным общества налогооблагаемая база в декларации за IV квартал 2008 год не заявлена. Вместе с тем налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки неправомерно не учел переплату по НДС в размере 199 631 рубля.

В кассационной жалобе общество просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и удовлетворить требования налогоплательщика.

Заявитель жалобы отмечает, что судебный акт вынесен с нарушением норм материального права. Поскольку суд признал незаконным взыскание недоимки по НДС в размере 199 631 рубля, то не подлежат взысканию и пени, начисленные на сумму задолженности, в размере 242 591 рубля. Доначисление НДС за IV квартал 2008 года, соответствующих пеней и штрафа неправомерно, так как налоговый орган изменил юридическую квалификацию сделки налогоплательщика с ООО "Аита". Денежные средства перечислялись не за товары, а как ошибочно уплаченные, что подтверждают формулировки в платежных поручениях и отсутствие товарооборота.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит судебные акты оставить без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения. Управление отзыв не направило.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в жалобе и отзыве на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебного акта, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что решение суда подлежит отмене в части, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

Рассмотрев материалы проверки, возражения на акт проверки, материалы дополнительных мероприятий налоговый орган принял решение от 24.03.2011 N 19-32/14 о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю решение инспекции изменено путем отмены пункта 1 резолютивной части решения: в части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС в размере 39 926 рублей. В остальной части решение налогового органа утверждено и вступило в законную силу.

Налогоплательщик обжаловал решения инспекции и управления в указанной части в арбитражный суд.

В суде апелляционной инстанции общество решение суда не обжаловало.

Рассматривая вопрос о наличии у налогоплательщика права на кассационное обжалование, кассационная инстанция учитывает следующее.

По общему правилу, установленному частью 1 статьи 273 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вступившее в законную силу решение арбитражного суда первой инстанции, если такое решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, и постановление арбитражного суда апелляционной инстанции могут быть обжалованы в порядке кассационного производства полностью или в части при условии, что иное не предусмотрено данным Кодексом, лицами, участвующими в деле, а также иными лицами в случаях, предусмотренных Кодексом.

Из апелляционной жалобы инспекции от 12.05.2012 и постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2012 следует, что налоговый орган обжаловал в порядке апелляционного производства, а апелляционная инстанция проверила законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части удовлетворения требования общества о признании недействительным решения инспекции о предложении уплатить 199 631 рубль недоимки по НДС. При этом суд апелляционной инстанции обоснованно исходил с положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверяя законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части, поскольку участвующие в деле лица не заявили возражения.

Однако буквальное толкование части 1 статьи 273 Арбитражного процессуального кодекса свидетельствует об отсутствии у кассационной инстанции оснований для возврата кассационной жалобы на решение суда первой инстанции в части, не обжалованной в суд апелляционной инстанции и не являвшейся предметом рассмотрения апелляционной инстанции, а также для прекращения производства по такой жалобе. Отсутствие в этом случае отказа в восстановлении срока на подачу апелляционной жалобы на соответствующую часть решения суда в такой ситуации выступает формальностью, соблюдение которой может привести к невозможности рассмотрения кассационной жалобы.

В связи с изложенным кассационная жалоба рассматривается судом кассационной инстанции исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно нее по правилам, установленным статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции установил и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса не исчислил и не уплатил НДС за IV квартал 2008 года с сумм предоплаты, поступивших от ОАО "Краснодарский кирпичный завод", в размере 6 005 тыс. рублей (НДС 916 017 рублей), что подтверждается выпиской банка. Между тем по данным общества налогооблагаемая база в декларации не заявлена.

Налогоплательщик утверждает, что в соответствии с письмом ОАО "Краснодарский кирпичный завод" без номера и без даты данная оплата произведена им ошибочно и она подлежала возврату ООО "Аита". По распоряжению ООО "Аита" 4 400 тыс. рублей перечислены в счет взаиморасчетов его партнерам по сделкам, 1 005 тыс. рублей отражены как оплата по договору процентного займа от 01.10.2008 N 1, оставшиеся 600 тыс. рублей возвращены ООО "Аита".

Суд проверил указанные доводы и исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи представленные доказательства, сделал вывод о том, что прямое указание ОАО "Краснодарский кирпичный завод" о перечислении денежных средств на расчетный счет ООО "Аита" налогоплательщик не исполнил. В письме ОАО "Краснодарский кирпичный завод" указан расчетный счет ООО "Аита", который среди открытых счетов последнего не значится.

Исследовав копию письма, суд установил, что она изготовлена посредством копирования письма, отправленного факсом 01.03.2011 с телефона (861) 215-61-65 общества. По запросу инспекции о предоставлении документов ОАО "Краснодарский кирпичный завод" указал, что не может представить документы в связи с их хищением, представив в подтверждение копию заявления о краже документов от 12.05.2010 б/н, направленного в УВД г. Краснодара.

Суд также отметил, что распоряжение ООО "Аита" о перечислении 4 400 тыс. рублей другим хозяйствующим субъектам (ООО "Флекс Юг", ООО ПКФ ППК "Северский", ООО "Кубаньжилстрой" и ООО "Гросс") подписано неуполномоченным лицом - директором Белашовым В.А., тогда как согласно выписке из ЕГРЮЛ с 06.08.2008 директором ООО "Аита" являлся Генерозов Е.А. Кроме того, подпись на документе заверена печатью несуществующей организации. ООО "АИТА" с 05.08.2008 переименовано в ООО "Кубаньжилстрой - Служба Заказчика", с 01.09.2008 - в ООО "Служба Заказчика".

Суд исследовал также представленный ООО "Служба Заказчика" договор займа от 01.10.2008 N 1, по условиям которого ООО "Аита" (кредитор) передает обществу (заемщик) денежные средства в сумме 1 005 тыс. рублей под 17 % годовых и указал, что контракт подписан со стороны ООО "Аита" неуполномоченным лицом - директором Белашовым В.А., а из карточек счетов 58 и 76.5 по отражению операции кредитования она датирована 31.10.2008.

Суд также установил, что денежные средства по указанному договору займа налогоплательщиком не возвращались и проценты не уплачивались, что подтверждается банковской выпиской по расчетному счету. При этом периодом предоставления займа по договору определено 01.10.2008 - 01.10.2009.

Суд установил и материалами дела также подтверждено, что налогоплательщик перечислил денежные средства по указанию ООО "Аита" - ООО "Фирма Флекс Юг" 02.10.2008, ООО "Кубаньжилстрой" 24.10.2008, то есть до поступления спорной суммы от ОАО "Краснодарский кирпичный завод", ООО "Гросс" - 31.10.2008 - в день поступления спорной суммы от ОАО "Краснодарский кирпичный завод" на расчетный счет налогоплательщика с назначением "оплата за стройматериалы".

В связи с установленными и подтвержденными документально перечисленными обстоятельствами, суд первой инстанции сделал вывод о том, что данные операции не могут считаться возвратом ошибочно перечисленной суммы.

Сославшись на подписание договора займа со стороны ООО "Аита" неуполномоченным лицом (бывшим директором Белашовым В.А.) и заверения его печатью несуществующей организации, суд оценил указанную сделку как ничтожную.

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд сделал вывод о том, что инспекция доначислила 824 492 рубля НДС в результате представления налогоплательщиком документов, содержащих недостоверные и противоречивые доказательства, которые в совокупности с другими выявленными инспекцией обстоятельствами не подтвердили реального осуществления им хозяйственных операций с указанными контрагентами.

В пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано: при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 Кодекса) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам, мнимые и притворные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснил: при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Кодекса, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов). При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (абзацы третий и четвертый пункта 7 названного Постановления).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения инспекции по доначислению 824 492 рублей НДС и решения управления по данному эпизоду.

Суд первой инстанции установил, что переплата по НДС за I квартал 2007 года в размере 199 631 рубля, образовавшаяся в связи с непринятием налоговым органом решения по ее возмещению, при проведении выездной налоговой проверки и начислении НДС за III квартал 2008 года, не учитывалась, данная сумма не отражена в КРСБ общества.

Решением управления права налогоплательщика в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса восстановлены. Штрафные санкции рассчитаны с учетом указанной переплаты.

Правильно установив указанные обстоятельства, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, суд, однако, не обосновал причины отказа в удовлетворении заявленных требований в части проверки законности начисления 242 591 рубля пеней с учетом не возмещенного и не отраженного в КРСБ налогоплательщика 199 631 рубля НДС. В материалах дела расчет пени с учетом указанной переплаты отсутствует.

Поскольку суд в нарушение статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не рассмотрел по существу требование в части проверки законности начисления налоговым органом пеней за просрочку исполнения обществом обязанности по уплате НДС, какие-либо выводы в этой части и ссылки на доказательства в судебном акте отсутствуют, а суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом первой инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, решение суда в указанной части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для проверки доводов налогоплательщика о неправомерном начислении ему пеней по НДС.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.03.2012 по делу N А32-21109/2011 отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения ИФНС России N 2 по г. Краснодару от 24.03.2011 N 19-32/14 о начислении 242 591 рубля пеней по НДС и дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.03.2012 по делу N А32-21109/2011 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Т.В. Прокофьева