Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 7 июня 2013 г. N Ф08-2667/13 по делу N А53-20396/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 6 июня 2013 г.

Полный текст постановления изготовлен 7 июня 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (ИНН 6152001137, ОГРН 1046164045070) - Герасимовой О.В. (доверенность от 04.06.2013) и Димитрова В.В. (доверенность от 04.06.2013), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Эксперт-Сервис" (ИНН 6164285620, ОГРН 1086164011977), надлежаще извещенного о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем опубликования информации на сайте в телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону на решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.11.2012 (судья Маковкина И.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2013 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-20396/2012, установил следующее.

ООО "Эксперт-Сервис" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция, налоговый орган) от 20.03.2012 N 04-575 в части доначисления 1 426 197 рублей НДС, 1 848 049 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов, отказа в возмещении 888 033 рублей НДС и уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 3 616 590 рублей (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 12.11.2012, оставленным без изменения судом апелляционной инстанции от 12.02.2013, требования общества удовлетворены. С инспекции в пользу заявителя взыскано 4 тыс. рублей судебных расходов.

Судебные акты мотивированы недоказанностью налоговым органом наличия оснований для доначисления налогов, соответствующих пеней и штрафов, поскольку общество представило доказательства реальности совершения сделок с контрагентами; соблюло все условия, предусмотренные статьями 171 - 172, 152 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс) для отнесения затрат на расходы и получения налогового вычета: работы выполнены, приняты к учету; счета-фактуры оформлены согласно требованиям статьи 169 Кодекса, расходы документально подтверждены.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты и направить дело на новое рассмотрение. По мнению подателя жалобы, суды неполно выяснили обстоятельства по сделкам общества с его контрагентами: ООО "Строй-Гарант" и ООО "Ресурс". Суды необоснованно отказали в проведении технической экспертизы представленных обществом суду документов, не устранили противоречия в показаниях руководителей названных контрагентов, приняли во внимание недопустимые доказательства, что повлекло за собой принятие незаконных судебных актов.

В отзыве на кассационную жалобу общество, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы кассационной жалобы.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей инспекции, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 21.10.2008 по 31.12.2010 (ЕСН, уплата страховых взносов за период с 21.10.2008 по 31.12.2009), по результатам которой составила акт от 16.01.2012 N 04-604.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества, инспекция приняла решение от 20.03.2012 N 04-575, которым начислила 3 300 207 рублей налогов, 584 018 рублей 04 копейки пеней, 639 146 рублей 20 копеек штрафных санкций, предложила уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 888 033 рубля и убытки в размере 3 616 590 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области от 12.05.2012 N 15-14/1421, решение инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Считая решение инспекции от 20.03.2012 N 04-575 незаконным в оспариваемой части, общество обратилось в арбитражный суд.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо: принятие товаров (работ, услуг) на учет, соответствующие товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Кодекса признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При рассмотрении вопроса о правильности отнесения расходов в состав затрат следует установить факты совершения реальных хозяйственных операций, несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

По смыслу глав 21, 25 Кодекса документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и на получение возмещения налога из бюджета. Исследование обстоятельств, связанных с достоверностью и непротиворечивостью документов входит в предмет доказывания по настоящему делу.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суды установили, что общество и ООО "Строй-Гарант" (контрагент, подрядчик) заключили договор от 23.11.2009 N 23/11-01 на выполнение подрядных работ, связанных с геодезическим исследованием при проведении экспертизы промышленной безопасности производственных объектов ОАО "РЖД" на общую сумму 13 538 469 рублей, в том числе НДС 2 065 190 рублей. В технических заданиях N 1 и 2 к этому договор перечислены объекты выполнения работ, а в локальных сметах N 23/11-01/1 и 23/11-01/2 согласованы виды работ и их стоимость.

В подтверждение фактического выполнения работ общество представило акты о приемке выполненных работ формы КС-2 от 15.12.2009 N 23/11-01/1, от 28.12.2009 N 23/11-01/2; справки о стоимости выполненных работ формы КС-3 от 15.12.2009 N 23/11-01/1, от 28.12.2009 N 23/11-01 2; счета-фактуры, представленные в материалы дела.

Расчеты между обществом и ООО "Строй-Гарант" подтверждены платежными поручениями от 11.01.2010 N 1, от 03.02.2010 N 24, от 12.02.2010 N 37, от 18.02.2010 N 48, от 01.03.2010 N 51, от 04.03.2010 N 53, от 01.06.2010 N 102, карточкой счета 60.1.

Суды сочли доказанной необходимость привлечения к выполнению этих работ контрагента, поскольку объекты ОАО "РЖД" не были подготовлены для проведения экспертизы промышленной безопасности опасных производственных объектов. В целях выдачи заключения экспертизы промышленной безопасности в обусловленные договором сроки, общество запросило согласие ОАО "РЖД" на выполнение подготовительных работ самостоятельно либо с привлечение сторонних организаций (письмо от 17.11.2009). В письме от 19.11.2009 N 1183а/НБТ ОАО "РЖД" дало такое согласие. Перечень сторонних организаций, в частности ООО "Строй-Гарант", согласован с ОАО "РЖД" письмом от 20.11.2009, согласие на его привлечение выражено в письме от 23.11.2009 N 1191а/НБТ.

Основанием отказа в вычете НДС и непринятия расходов при исчислении налога на прибыль по эпизоду взаимоотношений с ООО "Строй-Гарант" послужили выводы налогового органа о низкой рентабельности сделок; противоречия в актах формы КС-2 и КС-3 по периодам работ, выставленных ООО "Строй-Гарант", и выставленных ОАО "РЖД" обществом, наличие признаков недобросовестности цепочки субподрядчиков, привлеченных ООО "Строй-Гарант".

Суды сделали выводы об отсутствии в представленных в дело актах формы КС-2 и КС-3 противоречий в периодах выполнения работ, которые свидетельствовали бы о нереальности хозяйственной операции.

Между тем данный вывод сделан без учета иных материалов дела (в том числе технических отчетов, представленных суду) и доводов инспекции о том, что названные противоречия и несовпадения в периодах выполнения работ доказывают факт создания искусственного документооборота.

При этом суды отклонили ходатайство инспекции о проведении технической экспертизы, сославшись на то, что период изготовления представленных суду доказательств не имеет правового значения при том, что ни подписи лиц в этих документах, ни реальность выполнения работ инспекция не оспаривает.

Между тем данный вывод не соответствует материалам дела. Основанием принятия решения инспекции послужили выводы о нереальности хозяйственных операций общества с ООО "Строй-Гарант" и ООО "Ресурс" и выполнении подрядных работ обществом своими силами. В подтверждение довода об отсутствии реальности этих операций и, соответственно, отсутствии документов на момент выполнения подрядных работ, а изготовлении их позже в целях создания искусственного документооборота с привлечением указанных контрагентов инспекция просила назначить экспертизу. Суды не сослались на имеющиеся в деле доказательства того, что инспекция не оспаривает выполнение подрядных работ названными контрагентами.

При таких обстоятельствах вывод об отказе в проведении экспертизы является преждевременным.

Суды также не проверили и не дали оценку доводу налогового органа о том, что основные договоры подряда между ОАО "РЖД" и обществом заключены позднее договоров между обществом и его контрагентами, контрагентами и субподрядчиками, Договоры между контрагентами и субподрядчиками заключались в тот же день, что и договоры с обществом (23.11.2009).

Судебные инстанции не обосновали принятие во внимание нотариально удостоверенных свидетельских показаний директоров ООО "Строй-Гарант" (Гусева) и ООО "Ресурс" (Матюшкина), не устранили противоречия в их пояснениях, данных налоговому органу, не проверили их показания в совокупности с иными представленными доказательствами.

В судебных актах отсутствуют указание на проверку довода налогового органа о невозможности по представленным обществом документам определить, какие конкретно работы и в каком объеме выполнены для общества, как их результаты повлияли на его деятельность.

Проверив довод инспекции о низкой рентабельности спорных операций, суды указали на отсутствие у налогового органа права оценивать экономическую целесообразность. Этот вывод является правильным, однако при этом суды не учли того, что одно это обстоятельство само по себе не свидетельствует о недобросовестности общества, однако оно должно учитываться при оценке всех представленных в дело доказательств в их совокупности при проверке доводов о реальности операций и добросовестности налогоплательщика.

Суды также не проверили наличие у контрагентов общества реальной возможности выполнить те работы, документы на выполнение которых представило общество.

Поскольку судебные акты приняты по неполно исследованным обстоятельствам дела, без проверки и учета всех имеющихся в деле доказательств, доводов и возражений лиц, участвующих в деле, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить указанные недостатки, и оценить все представленные доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.11.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2013 по делу N А53-20396/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Трифонова

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных