Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 июня 2013 г. N Ф08-2829/13 по делу N А22-1718/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июня 2013 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 июня 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - казенного предприятия Республики Калмыкия "Информационно-правовое агентство" (правопреемник Государственного унитарного предприятия "Информационно-правовое агентство"; ИНН 0814146111, ОГРН 1030800746393) - Бодгаева Д.Б. (доверенность от 09.01.2013) и Эрендженова М.Н. (доверенность от 09.01.2013), от заинтересованных лиц - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (ИНН 0816000005, ОГРН 1070814010497) - Авеевой С.Р. (доверенность от 09.01.2013), Мурзаева С.Ф. (доверенность от 09.01.2013) и Эрдниевой И.Г. (доверенность от 09.01.2013), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (ИНН 0814162988, ОГРН 1040866732070) - Окушкаева А.В. (доверенность от 14.02.2013), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 30.11.2012 (судья Шевченко В.И.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 (судьи Белов Д.А., Афанасьева Л.В., Цигельников И.А.) по делу N А22-1718/2010, установил следующее.

Государственное унитарное предприятие "Информационно-правовое агентство" (правопредшественник казенного предприятия Республики Калмыкия "Информационно-правовое агентство"; далее - предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Элисте (далее - налоговая инспекция) от 03.09.2010 N 157 об отказе в возмещении НДС и N 1989 - о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Калмыкия (далее - управление) от 21.10.2010; обязании налоговой инспекции возместить предприятию путем возврата 19 712 661 рубль НДС (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 30.11.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.02.2013, требования удовлетворены на том основании, что предприятие выполнило все условия для применения вычета по НДС по реальным хозяйственным операциям с ОАО "Элистинский домостроительный комбинат", ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики", ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ", ООО "Многопрофильная Фирма "Стройэнергосервис""; налоговая инспекция не доказала наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении предприятием необоснованной налоговой выгоды.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда, постановление апелляционной инстанции и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты по неполно выясненным обстоятельствам, имеющим значение для дела. Налоговая инспекция указывает, что действия предприятия направлены на необоснованное возмещение НДС из бюджета.

В отзыве на кассационную жалобу предприятие просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В отзыве на кассационную жалобу управление ссылается на обоснованность доводов кассационной жалобы налоговой инспекции и просит отменить судебные акты как принятые с нарушением норм права.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзывов на жалобу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность решения суда и постановления апелляционной инстанции, оценив доводы кассационной жалобы и отзывов, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что судебные акты надлежит отменить, а дело - направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации предприятия по НДС за IV квартал 2008 года, по результатам которой составила акт от 16.07.2010 N 1873 и приняла решения от 03.09.2010 N 1989 о начислении 9 783 518 рублей НДС, 485 674 рублей 41 копейки пени, 686 111 рублей штрафа и N 157 - об отказе в возмещении 19 712 661 рубля НДС. Решением управления от 21.10.2010 решения налоговой инспекции от 03.09.2010 N 1989 и 157 оставлены без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации предприятие обжаловало решения налоговой инспекции и управления в арбитражный суд.

Суды установили, что предприятие (заказчик) и ОАО "Элистинский домостроительный комбинат" (подрядчик) заключили договор подряда от 11.04.2005 N 53, согласно которому ОАО "Элистинский домостроительный комбинат" обязалось выполнить своими силами, а также силами привлеченных подрядных организаций комплекс работ по строительству объекта "Туристический комплекс". Стоимость работ по договору - 13 260 362 рубля 32 копейки, включая 2 022 767 рублей 13 копеек НДС. В договоре указано: начало работ с 11.04.2005, срок окончания работ - 09.05.2004.

Налоговая инспекция отказала в возмещении 2 022 767 рублей 13 копеек НДС, ссылаясь на отсутствие реальных хозяйственных операций предприятия с данным контрагентом; указала, что по данным бухгалтерского баланса предприятия по состоянию на 01.01.2006 кредиторская задолженность составляет 2 495 тыс. рублей, задолженность перед ОАО "Элистинский домостроительный комбинат" и ООО "Многопрофильная Фирма "Стройэнергосервис"" - 14 656 430 рублей. Предприятие не представило в налоговую инспекцию справки о дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006, а также документы, подтверждающие оплату по счету-фактуре от 27.04.2005 N 210 на сумму 13 260 362 рублей 32 копеек, в т. ч. 2 022 767 рублей 13 копеек НДС. Выручка по данному счету-фактуре не отражена в регистрах бухгалтерского учета и операции по реализации в составе облагаемого оборота по НДС не включены в налоговую декларацию по НДС за апрель 2005 года, отсутствует книга продаж за апрель 2005 года.

Суды указали, что в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов предприятие представило в материалы дела договор подряда от 11.04.2005 N 53, счет-фактуру от 27.04.2005 N 00000210, справку о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), акты о приемке выполненных работ (форма КС-2); оплата за строительно-монтажные работы произведена путем зачета взаимных требований по расчетам в вексельной форме: по распоряжению Министерства земельных и имущественных отношений Республики Калмыкия от 01.09.2005 N 401-р передан 21 вексель на сумму 13 260 362 рублей 32 копеек, дополнительные соглашения к договору подряда от 06.09.2005 и акт приема-передачи векселей от 06.09.2005.

При этом суды не проверили реальность данного расчета, не выяснили объем взаимных требований, не установили их документальную подтвержденность, не проверили правильность расчета взаимных требований предприятия и ОАО "Элистинский домостроительный комбинат", платежеспособность векселей и не оценили эти обстоятельства в совокупности с доводами налоговой инспекции об отсутствии таких документов.

Суды установили, что предприятие (заказчик) и ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" (исполнитель) заключили договор от 16.09.2008 N 12/11-49 на оказание прочих услуг, согласно которому исполнитель обязался по результатам технической инвентаризации объектов, принадлежащих заказчику на праве оперативного управления, в соответствии с перечнем объектов, указанных в приложении N 1 к договору, по заданию заказчика внести сведения в реестр объектов капитального строительства, а заказчик - оплатить услуги. Стоимость услуг составила 35 010 рублей, включая 5 340 рублей 51 копейку НДС.

Предприятие (заказчик) и ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" (исполнитель) заключили договор от 19.09.2008 N 07/04-421 на оказание услуг по технической инвентаризации, согласно которому исполнитель обязался по результатам технической инвентаризации объектов, принадлежащих заказчику на праве собственности, по заданию заказчика изготовить кадастровый паспорт на каждый объект недвижимости, а заказчик - оплатить услуги. Стоимость услуг составила 10 129 рублей 50 копеек, в т. ч. 1 545 рублей 18 копеек НДС.

Налоговая инспекция сделала вывод о неподтверждении операций между предприятием и ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ", поскольку ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" представило счета-фактуры от 30.09.2008 N 0800/0809/000092 на 10 129 рублей 50 копеек, в т. ч. 1 545 рублей 18 копеек НДС и N 0800/0809/000093 на 35 010 рублей, в т. ч. 5 340 рублей 51 копейку НДС, которые зарегистрированы в книге продаж за III квартал 2008 года. При этом предприятие заявило вычет по уточненной декларации за IV квартал 2008 года. Предприятие заявило налоговые вычеты по счету-фактуре от 30.09.2008 N 0800/0809/000093 на сумму 45 139 рублей 40 копеек, в т. ч. 6 885 рублей 69 копеек НДС, по которой сумма не соответствует суммам, указанным в счетах-фактурах, представленных ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ".

Суды установили, что в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов предприятие представило в материалы дела счета-фактуры от 30.09.2008 N 0800/0809/000093, от 18.09.2008 N 800/0809/000012, акт приема-передачи оказанных услуг от 22.09.2008 N 49, акт сдачи-приемки выполненных работ по изготовлению кадастровых паспортов от 23.09.2008 N 421; платежное поручение от 19.09.2008 N 126.

Согласно письму ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" от 03.08.2010 N 02-01/04-1620 выставленный им счет-фактура от 30.09.2008 N 0800/0809/000093 "разбит" на два счета-фактуры "при закрытии месяца": от 30.09.2008 N 0800/0809/000092 и N 0800/0809/000093, новые счета-фактуры ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" предприятию не направляло и о замене счета-фактуры предприятие не извещало.

Суды признали незаконным отказ предприятию в налоговом вычете по налоговой декларации за IV квартал 2008 года, но при этом не проверили, почему он заявлен по счету-фактуре, датированному сентябрем 2008 года (III квартал 2008 года), не является ли заявление вычета повторным, не представляло ли предприятие счета-фактуры от 30.09.2008 N 0800/0809/000092 на 10 129 рублей 50 копеек, в т. ч. 1 545 рублей 18 копеек НДС, N 0800/0809/000093 на 35 010 рублей, в т. ч. 5 340 рублей 51 копейку НДС в качестве обоснования права на вычет НДС в III квартале 2008 года.

Суды установили, что предприятие (заказчик) и ООО "Многопрофильная Фирма "Стройэнергосервис"" (исполнитель) заключили договор подряда от 24.05.2005, по условиям которого заказчик обязался выполнить и сдать заказчику, а заказчик принять и оплатить работы (сооружение подстанции 2 х 259 кВТ, кабельный ввод в подстанцию, земельные работы) общей стоимостью 1 396 068 рублей, которая согласно условиям договора, подлежит возможному уточнению согласно утверждённой сторонами смете работ. В связи с неоплатой заказчиком 1 396 068 рублей за выполненные работы налоговая инспекция отказала предприятию в применении налоговых вычетов.

Как видно из материалов дела, ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" и предприятие заключили договор от 31.03.2005, согласно которому ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" обязалось передать предприятию недвижимое имущество, указанное в приложении N 1 к договору, в обмен на простые векселя, указанные в пункте 1.2 договора, а предприятие - передать в собственность ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" векселя в количестве 29 штук общей номинальной стоимостью 158 597 374 рубля в обмен на имущество, указанное в пункте 1.1 договора. Стоимость имущества оценена в размере 158 588 251 рубль 60 копеек, в т. ч. 24 191 428 рублей 21 копейка НДС, стоимость векселей оценена в размере 158 597 374 рублей. ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" обязалось оплатить предприятию разницу в ценах за обмениваемые товары в размере 9 122 рублей.

ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" и предприятие заключили договор мены от 23.05.2005, согласно которому ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" обязалось передать предприятию имущество, указанное в приложении N 1 к договору, общей стоимостью 20 574 017 рублей, а предприятие - принять указанное имущество; предприятие обязалось передать в собственность ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" два простых векселя, указанных в приложении N 2 к договору, общей номинальной стоимостью 20 582 596 рублей, а ЗАО "Калмыцкий центр новой экономики" - принять указанные векселя.

Налоговая инспекция отказала в возмещении 27 253 566 рублей 40 копеек НДС, сославшись на то, что хозяйственная операция имеет признаки формальной сделки, поскольку объект незавершенного строительства передавался от одной организации к другой безвозмездно. Предприятие не понесло реальные затраты на приобретение векселей, послуживших в дальнейшем средством платежа за недвижимое имущество, так как векселя переданы в хозяйственное ведение предприятию по распоряжению Министерства по управлению государственным имуществом Республики Калмыкия от 16.03.2006 N 97-ра.

Суды установили, что на основании распоряжения Министерства земельных и имущественных отношений Республики Калмыкия от 31.03.2005 N 128-р предприятие приобрело основные средства у ЗАО "Калмыцкий Центр новой экономики" общей стоимостью 158 597 374 рубля, и сделали вывод о том, что понесенные им расходы обусловлены разумными экономическими причинами и целями делового характера, свидетельствуют о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности.

Суды указали, что оплата расходов по приобретению основных средств за счет векселей третьих лиц является законно установленной формой финансирования капитальных вложений, предусмотренной статьей 9 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", и не лишает предприятие права отражать в декларации суммы НДС в качестве налоговых вычетов.

Суды сделали вывод, что операция по купле-продаже недвижимого имущества и примененный порядок расчетов по сделке (оплата векселями) осуществлены с соблюдением требований, установленных налоговым законодательством, а предъявление к налоговому вычету сумм НДС, уплаченных в составе стоимости недвижимого имущества, обусловлено фактом приобретения имущества на возмездной основе, а не намерением предприятия получить необоснованную налоговую выгоду. Векселя получены предприятием в связи с переходом на них вещного права, отражены в бухгалтерском учете и имели балансовую стоимость.

При этом суды не оценили доводы налоговых органов относительно происхождения векселей, переданных в оплату за объект незавершенного строительства, их надлежащего бухгалтерского учета и реальной балансовой стоимости, правомерности произведенной оценки (в результате которой произошло увеличение стоимости 64 векселей с 50 812 рублей до 508 122 502 рублей), изложенные в качестве обоснования отказа в возмещении НДС по операциям 2005 года, заявленного по уточненной декларации за IV квартал 2008 года, в акте проверки от 16.07.2010 N 1873, решениях налоговой инспекции от 03.09.2010 N 1989 и 157, решении управления от 21.10.2010, отзывах налоговых органов на заявление предприятия и в апелляционной жалобе налоговой инспекции.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, основными условиями для принятия НДС к вычету являются приобретение и принятие товаров (работ, услуг) на учет, наличие оформленных в установленном порядке счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую передачу товара, оплату налога в составе стоимости товара поставщику (до 01.01.2006).

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ по состоянию на 01.01.2006 налогоплательщики НДС обязаны произвести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2005 включительно. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу положений частей 2, 8 и 9 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ налогоплательщики НДС, определяющие налоговую базу до 01.01.2006 "по оплате" по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, имущественным правам, принятым на учет до вступления в силу указанного Федерального закона, производят налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в порядке, установленном статьей 172 Кодекса, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.

В соответствии с частью 7 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ, если до 01.01.2008 налогоплательщик не оплатил суммы налога, предъявленные ему продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые приняты им на учет до 01.01.2006, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 года.

Суды не выяснили, почему спорные налоговые вычеты заявлены не в первом налоговом периоде 2008 года, а в IV квартале 2008 года; какова учетная политика предприятия (в целях применения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации).

Поскольку решение суда и постановление апелляционной инстанции приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в силу части 2 статьи 287 Кодекса арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции либо были отвергнуты судом первой инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции; устранить допущенные нарушения; установить все фактические обстоятельства по делу; в соответствии со статьями 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценить все доказательства и доводы участвующих в деле лиц, и принять решение с учетом требований статьи 170 Кодекса.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 30.11.2012 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 по делу N А22-1718/2010 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Калмыкия.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Л.Н. Воловик Л.А. Трифонова