Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12 июля 2013 г. N Ф08-2863/13 по делу N А63-11099/2012

г. Краснодар

12 июля 2013 г.

Дело N А63-11099/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 04 июля 2013 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 июля 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Материалы" (ИНН 2608009610, ОГРН 1022602624142) - Жилина М.Н. (директор, полномочия подтверждены) и Кондратьевой Н.Е. (доверенность от 21.05.2013), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ставропольскому краю (ИНН 2608009378, ОГРН 1042600529993) - Шаренко О.А. (доверенность от 10.01.2013 N 2), в отсутствие заинтересованного лица - Управления федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ставропольскому краю на постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2013 (судьи Белов Д.А., Параскевова С.А., Цигельников И.А.) по делу N А63-11099/2012, установил следующее.

ООО "Материалы" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган), Управлению федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (далее - управление) о признании недействительными решений налоговой инспекции от 29.12.2011 N 46 в части начисления 524 797 рублей налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2008 - 2010 годы, 52 479 рублей штрафа, 132 130 рублей пеней по состоянию на 29.12.2011 и управления от 27.04.2012 N 07.20/007847 (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 06.12.2012 (судья Ермилова Ю.В.) отказано в удовлетворении заявленных обществом требований. Суд первой инстанции сделал вывод о том, что количество добытого песчаника, бутового камня в целях исчисления налоговой базы по НДПИ должно быть учтено обществом в разрыхленном состоянии в виде полученного объема щебня и песка. Поскольку общество не вело такой учет при определении добытого полезного ископаемого, налоговый орган правомерно сослался на данные налогоплательщика об объеме реализации добытых полезных ископаемых. Суд указал, что общество, сославшись на неверное определение налоговым органом налоговой базы по НДПИ, не представило доказательства неправомерного учета самим обществом объема реализованных, а также добытых им полезных ископаемых. Суд не принял довод налогоплательщика о несоответствии выводов налогового органа о занижении объемов добытых полезных ископаемых, указав на противоречии данного довода первичным документам общества, подтверждающим реализацию указанных объемов полезных ископаемых.

Постановлением от 26.02.2013 суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции от 06.12.2012 и признал недействительным решение инспекции в части уплаты 524 797 рублей недоимки по НДПИ за 2008 - 2010 годы, уплаты 52 479 рублей штрафа; уплаты пени по состоянию на 29.12.2011 в размере 132 130 рублей. Судебный акт мотивирован тем, что налоговый орган в нарушение статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации неверно определил тип полезного ископаемого, добываемого обществом, как щебень и песок, тогда как в соответствии с лицензией и проектом горного отвода участка "Крестьянское" общество добывает песчаник. Суд первой инстанции не учел, что согласно статье 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке, предоставленном налогоплательщику в пользование. Поскольку в лицензии на добычу указано, что общество добывает полезное ископаемое - песчаник, материалами дела подтверждается, что общество на участке "Крестьянское" Ипатовского месторождения добывает песчаник, то налоговая база по НДПИ должна рассчитываться по единственному добытому полезному ископаемому - песчанику.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции, решение суда первой инстанции оставить в силе. По мнению налогового органа, суд апелляционной инстанции недостаточно исследовал фактические обстоятельства по делу, имеющие существенное значения для принятия правильного судебного акта. Суд апелляционной инстанции не учел, что в Проекте горного отвода обществу участка "Крестьянское" в Ипатовском районе предусмотрены операции по добыче, указанные в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (ОК 029-2001), а продуктом разработки указана продукция разработки карьера, первая по своему качеству, последовательно соответствующая одному из стандартов. Согласно подразделу СВ "Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических" Приложения А "Описание группировок" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденного постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 N 454-ст, добыча камня для строительства включает добычу открытым способом, первичную обработку, распиловку и измельчение мрамора, гранита, песчаника и другого камня для строительства, внутренней и внешней облицовки зданий и сооружений, изготовления художественных, декоративных и хозяйственных изделий. Согласно описанию группировки 14.21 "Разработка гравийных и песчаных карьеров", данному Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОК 034-2007), дробление, измельчение и промывку гравия следует относить к добыче, на основании чего соответствующая продукция является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров. Щебень из пористых горных пород с кодом 14.21.12.117 (данный вид указан в Проекте горного отвода участка "Крестьянское") находится в разделе С "Продукция горно-добывающих производств" Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности (ОК 034-2007). В данный раздел входят также пески. В разделе Д "Продукция обрабатывающих производств" данного классификатора данные о щебне и песке отсутствуют. Суд апелляционной инстанции не учел, что полезные ископаемые общество реализует сторонним организациям в разрыхленном виде (в виде песка и щебня). При этом заявленное обществом в налоговой декларации количество добытого полезного ископаемого несопоставимо с документально подтвержденными обществом объемами реализации добытого полезного ископаемого. Вывод суда апелляционной инстанции о том, что обществом велся количественно-суммовой учет добытых полезных ископаемых, не подтвержден документально. Обязательное ведение количественно-суммового учета (аналитического) полезных ископаемых установлено Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения постановление апелляционной инстанции, полагая, что оно принято в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела. Общество указало, что количество добытого полезного ископаемого, указанное в декларациях по НДПИ совпадает с данными маркшейдерских измерений, что отражено в представленных обществом аналитических таблицах. В главе 26 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится требование о ведении раздельного учета реализации покупных товаров и добытых полезных ископаемых. Кроме того, общество в проверяемом периоде не реализовывало добытое полезное ископаемое - песчаник. По мнению общества, суд апелляционной инстанции обоснованно учел, что согласно статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. Щебень и песок - продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого - песчаника, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. Определение количества добытого обществом полезного ископаемого производится на основании маркшейдерских измерений, проводимых в соответствии с Инструкцией по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, утвержденной постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 06.06.2003 N 74.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзывов, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, полноты уплаты налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010. По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 07.12.2011 N 53 и принято решение от 29.12.2011 N 46, в том числе о начислении 524 797 рублей НДПИ за 2008 - 2010 годы, 52 479 рублей штрафа, 132 130 рублей пеней по состоянию на 29.12.2011.

Решением управления от 27.04.2012 N 07-20/007847 обществу отказано в удовлетворении апелляционной жалобы, решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 29.12.2011 N 46 в оспариваемой части и с решением управления от 27.04.2012 N 07-20/007847, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 этой статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 26 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 337 Кодекса), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Статьей 338 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Под налоговой базой в пункте 2 этой статьи законодатель понимает стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со статьей 340 Кодекса.

Абзацем 6 пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с названным пунктом данной статьи.

В силу подпунктов 1 - 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком исходя из сложившихся у него за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема. Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. В случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод (пункты 1, 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд первой инстанции установил и это следует из представленных в материалы дела приказов об утверждении учетной политики на 2008, 2009 и 2010 годы, что в учетной политике общество не установило порядок определения количества и оценки добытых полезных ископаемых.

Как видно из материалов налоговой проверки, общество не представило налоговому органу при проверке и при рассмотрении материалов проверки документы, подтверждающие объем и количество добытых полезных ископаемых. Из пояснений директора и главного бухгалтера общества следует, что на предприятии с 2008 по 2010 годы не велся учет объема и количества добытых полезных ископаемых, как не велся и раздельный учет по реализации добытых полезных ископаемых и покупных товаров. При этом как следует из материалов проверки, все полезные ископаемые, добытые обществом, реализованы без остатка. На основании исследования представленных в материалы дела доказательств, в том числе показаний должностных лиц общества, суд первой инстанции установил, что учет добытых полезных ископаемых отражается в отчетах по форме N 5-ГР, представляемых Министерству природных ресурсов и охраны окружающей среды в конце каждого года на основании замеров маркшейдеров, по расчетам которых велся ежегодный учет запасов полезных ископаемых в твердом теле. Весь объем добытых полезных ископаемых реализуется в период их добычи (в тот же день), выручка от реализации добытых и приобретенных полезных ископаемых отражается на счете 90 "Продажи".

Суд первой инстанции установил, что проектом горного отвода участка "Крестьянское" для разработки карьера предусмотрена разработка месторождения песчаников и известняков без производства взрывных работ, но с предварительным разрыхлением поропластов известняка и песчаника бульдозером с разрыхлителем или ударной бабой весом 1 - 1,5 тонны для получения щебня и бутового камня, а попутно - песка. Согласно проекту производительность при добыче песчаника и известняка составляет 22,5 тыс. куб. м в год, песка - 27,5 тыс. куб. м в год. Песчаники и известняки на разрабатываемом обществом участке характеризуются как равнопрочные, преимущественно некрепкие горные породы, пригодные для изготовления строительного щебня марок 200 - 300.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 Кодекса при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

Оценив представленные в материалы дела проект разработка карьера, накладные на реализацию щебня и песка, налоговые декларации за налоговые периоды с 2008 по 2010 годы, журналы учета и внутренние накладные общества на добычу полезных ископаемых, представленным обществом, суд первой инстанции установил, что общество добывает песчаник и известняк в разрыхленном состоянии в виде щебня и песка, не подвергая их измерениям. При этом количество добытого полезного ископаемого для целей НДПИ общество определяет в плотном состоянии на основании данных маркшейдерского учета. Установив, что реализацию полезных ископаемых общество производит в разрыхленном состоянии в виде песка и щебня, суд первой инстанции сделал вывод о том, что и учитывать количество добытого полезного ископаемого общество должно было в разрыхленном состоянии. При этом суд первой инстанции указал, что заявленные обществом в налоговой декларации показатели (количество добытого полезного ископаемого) несопоставимы с документально подтвержденными обществом объемами реализации добытого полезного ископаемого. Суд апелляционной инстанции не указал доказательства, послужившие основанием для не принятия указанного вывода. Вывод суда апелляционной инстанции о том, что общество в проверяемом периоде учитывало добытые полезные ископаемые в регистрах - ежемесячных справках об объемах горно-добычных и вскрышных работ, а также журналах по оперативному учету количества добытых полезных ископаемых, которые вело непосредственно в карьере, недостаточно обоснован. Так, согласно представленным на листах дела 94 - 129 справкам ООО НП "Кавказспроект", указанная организация на основании замеров определяла погашенные запасы полезного ископаемого, при этом в сентябре 2009 года составила справки о выполненных ею объемах работ за сентябрь, август, июль, июнь, май, апрель, март, февраль и январь 2009 года, что не подтверждает вывод суда апелляционной инстанции о ежемесячном составлении указанных справок и надлежащем учете обществом добытых полезных ископаемых. Суд апелляционной инстанции не указал, какие конкретно журналы велись обществом по оперативному учету количества добытых полезных ископаемых и в каком виде (разрыхленном или плотном состоянии) учитывалось количество добытых полезных ископаемых, были ли указанные доказательства представлены налоговому органу при проверке и суду первой инстанции.

Недостаточно обоснованным является вывод суда апелляционной инстанции о том, что объем покупных товаров, реализованных обществом в проверяемом периоде, неправомерно включен налоговым органом в налоговую базу по НДПИ. При этом суд апелляционной инстанции не установил обстоятельства приобретения обществом для реализации покупных товаров со ссылкой на представленные в материалы дела доказательства и не опроверг документально вывод суда первой инстанции, не принявшего в качестве доказательства справку ООО "Горняк" о приобретении у него обществом в 2008 - 2010 годах полезных ископаемых. Учитывая изложенное, недостаточно обоснованным является и вывод суда о сопоставимости заявленных обществом в налоговой декларации показателей (количества добытого полезного ископаемого и цена реализации единицы полезного ископаемого).

Кроме того, общество заявило требования о признании недействительными решений налоговой инспекции и управления. Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, в том числе о признании недействительным решения управления. В апелляционной жалобе общество просило отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, т. е. обжаловало решение в полном объеме. Однако суд апелляционной инстанции, как следует из мотивировочной части постановления, не проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части требования о признания недействительным решения управления и, отменив решение суда первой инстанции полностью, не принял решение в отношении указанного требования.

Поскольку постановление апелляционной инстанции принято с нарушением норм процессуального права, основано на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, оно подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд.

При новом рассмотрении дела суду надлежит устранить допущенные процессуальные нарушения, исследовать фактические обстоятельства по делу, оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц с соблюдением требований главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять законное и обоснованное решение. Суду апелляционной инстанции при новом рассмотрении дела следует также исследовать вопрос о сопоставимости заявленных обществом в налоговой декларации показателей (количества добытого полезного ископаемого и цена реализации единицы полезного ископаемого).

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.1013 по делу N А63-11099/2012 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Трифонова