Вопрос: Правомерно ли отражение в составе расходов при исчислении налоговой базы переходного периода, а также в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2002 г. российской организации, использующей в 2002 г. метод начисления при налоговом учете доходов и расходов, отрицательных курсовых разниц, не учтенных для целей налогообложения прибыли 2001 г., в случае их возникновения до 1 января 2002 г. при переоценке не погашенного на 1 января 2002 г. долгового обязательства, выраженного в иностранной валюте? ("Московский налоговый курьер", N 24, декабрь 2002 г.)

Правомерно ли отражение в составе расходов при исчислении налоговой базы переходного периода, а также в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2002 год российской организации, использующей в 2002 году метод начисления при налоговом учете доходов и расходов, отрицательных курсовых разниц, не учтенных для целей налогообложения прибыли 2001 года, в случае их возникновения до 1 января 2002 года при переоценке не погашенного на 1 января 2002 года долгового обязательства, выраженного в иностранной валюте?

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 10.07.2002 N 86-ФЗ, от 24.07.2002 N 110-ФЗ) (далее - Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ) по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан отразить в составе внереализационных расходов суммы штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств в соответствии со ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации, если такие суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а также отразить в составе расходов иные внереализационные расходы, определенные в соответствии со статьями 265 и 272 Налогового кодекса Российской Федерации, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Пунктом 3 раздела 1.2 "Формирование расходной части налоговой базы переходного периода" Методических рекомендаций по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, утвержденных приказом МНС России от 21.08.2002 N БГ-3-02/458 (далее - Методические рекомендации), разъяснен порядок формирования третьего элемента расходной части базы переходного периода, связанного с наличием у организации не учитывавшихся до 2002 года в целях налогообложения внереализационных расходов (по пп. 4 п. 2 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).

Данный элемент определяет величину показателя строк 026 и 027 листа 12 декларации по налогу на прибыль.

В состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы переходного периода, подлежат включению внереализационные расходы, которые ранее не учитывались для целей налогообложения при их начислении, в порядке, аналогичном изложенному в п. 2 раздела 1.1 "Формирование доходной части налоговой базы переходного периода" Методических рекомендаций. Указанный пункт Методических указаний гласит, что среди прочих внереализационных доходов налоговой базы переходного периода должны быть отражены суммы курсовых разниц в случае, если организация по отчетным периодам до 2002 года в целях налогообложения корректировала размер выявленной по балансу прибыли в сторону уменьшения на суммы курсовых разниц, относящихся к не погашенной на конец отчетного периода дебиторской (кредиторской) задолженности, выраженной в иностранной валюте.

Исходя из изложенного российская организация, использующая в 2002 году метод начисления при налоговом учете доходов и расходов, отрицательные курсовые разницы, возникшие по отчетным периодам до 1 января 2002 года при переоценке не погашенного по состоянию на 1 января 2002 года долгового обязательства, выраженного в иностранной валюте, и не учтенные для целей налогообложения прибыли 2001 года, вправе отразить в составе прочих внереализационных расходов при исчислении налоговой базы переходного периода.

При этом следует учитывать, что если при определении налоговой базы переходного периода в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ налогоплательщиком, применяющим до 2002 года учетную политику "по оплате", получен убыток (в том числе от указанной выше курсовой разницы), налоговая база признается равной нулю, а полученный убыток не учитывается в целях налогообложения прибыли текущего отчетного или налогового периода 2002 года (п. 6 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).

Согласно нормам ст. 14 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (вступающего в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования - 1 июля 2002 года - данного закона, распространяющегося на отношения, возникшие с 1 января 2002 года), если налогоплательщик, определивший до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации выручку от реализации для целей налогообложения по методу отгрузки и перешедший с 1 января 2002 года на определение доходов и расходов по методу начисления, по базе переходного периода получил превышение расходов над доходами (в том числе от указанной выше курсовой разницы), сумма такого превышения в размере, не превышающем сумму от списания на расходы недоамортизируемой части основных средств стоимостью не свыше 10000 руб. или со сроком полезного использования не более 12 месяцев, признается расходом налогоплательщика от переходного периода, который подлежит отнесению на расходы, включаемые в налоговую базу соответствующих отчетных периодов равномерно в течение пяти лет с даты вступления главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в силу.

Отрицательные курсовые разницы, возникшие с 1 января 2002 года при переоценке не погашенного по состоянию на 1 января 2002 года долгового обязательства, выраженного в иностранной валюте, в составе внереализационных расходов уменьшают налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода 2002 года в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ (с изменениями и дополнениями).

ГАРАНТ:

Разъяснения подготовлены на основании официального письма УМНС России по г. Москве исх. N 26-12/41784 от 9 сентября 2002 г., подписанного заместителем руководителя Управления МНС России по г. Москве советником налоговой службы Российской Федерации I ранга А.А. Глинкиным