Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 мая 2014 г. N Ф08-2749/14 по делу N А32-2968/2012

г. Краснодар

30 мая 2014 г.

Дело N А32-2968/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 мая 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - предпринимателя Гугли Евгения Васильевича (ИНН 235803550809, ОГРНИП 308236117100049) - Орешниковой Л.А. (доверенность от 22.02.2012), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю (ИНН 2306022044, ОГРН 1042303070479) - Спичака О.В. (доверенность от 28.05.2014), рассмотрев кассационную жалобу Гугли Евгения Васильевича на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 февраля 2014 года (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Винокур И.Г.) по делу N А32-2968/2012, установил следующее.

Предприниматель Гугля Евгений Васильевич (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 28.10.2011 N 14-21-32 в части начисления 8 366 717 рублей 38 копеек НДС, 2 059 196 рублей 34 копеек пеней, 1 293 796 рублей 50 копеек штрафа; 5 886 603 рублей НДФЛ, 1 097 731 рубля 46 копеек пеней, 588 660 рублей штрафа; 826 647 рублей 05 копеек ЕСН, 159 381 рубля 68 копеек пеней, 82 664 рублей 71 копейки штрафа (уточненные требования, принятые судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 23.07.2012, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 26.12.2012, требования удовлетворены на том основании, что инспекция не представила доказательства нереальности осуществления предпринимателем финансово-хозяйственных операций по приобретению, оплате, принятию на учет и дальнейшей реализации товара у контрагентов по сделкам.

Постановлением суда кассационной инстанции от 29.03.2013 судебные акты отменены в части признания незаконным начисления налогов, пеней и штрафов по хозяйственным операциям предпринимателя с ООО "Фаворит" и в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Судебный акт мотивирован тем, что выводы судов не соответствуют материалам дела. Доказательства, на которые ссылаются суды, в материалах дела отсутствуют. Суды не оценили все доводы участвующих в деле лиц и доказательства по делу. Суды не определили, какую сумму доначислений оспаривает предприниматель по хозяйственным операциям с ООО "Фаворит".

При новом рассмотрении дела решением суда от 18.10.2013 (судья Лесных А.В.) требования о признании недействительным решения инспекции в части начисления налоговых платежей по операциям предпринимателя с ООО "Фаворит" удовлетворены. Судебный акт мотивирован следующим. Спорные первичные документы налогоплательщика содержатся в материалах дела. Использование клише директором ООО "Фаворит" согласовано с предпринимателем и допустимо в силу положений статьи 160 Гражданского кодекса Российской Федерации. В судебном заседании свидетель Лукин И.В. подтвердил передачу наличных денежных средств предпринимателем директору ООО "Фаворит" Тавинцевой Т.В., которая в свою очередь передавала налогоплательщику первичные бухгалтерские документы, проставляя на них печать и клише. Названные действия осуществлялись систематически в ноябре 2008 года и позже. Факт передачи предпринимателем денежных средств косвенно подтверждается также договором налогоплательщика и Лукина И.В. на оказание транспортных услуг и сопутствующими документами к договору, выпиской с расчетного счета ОАО "Крайинвестбанк", с которого снимались денежные средства для внесения в кассу ООО "Фаворит", платежным поручением N 37 о частичном возврате суммы, полученной ООО "Фаворит". Налоговый орган не представил доказательства отсутствия у ООО "Фаворит" контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), не исследовал вопрос ее использования данной организацией по сделкам с другими контрагентами. В материалы дела представлены квитанции к приходно-кассовым ордерам с печатью ООО "Фаворит" и соответствующие чеки. Утверждения Тавинцевой Т.В., привлекавшейся к уголовной ответственности по пункту 6 части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, о том, что она не получала от предпринимателя наличные денежные средства, недостаточно для подтверждения данного факта. Кроме того, у ООО "Фаворит" имелась существенная задолженность перед предпринимателем по безналичному расчету (на декабрь 2008 года - 19 553 963 рубля 17 копеек). Тавинцева Т.В. после смены директора ООО "Фаворит" Тавинцевой Т.В. на Куцука Е.И. с 14.01.2009 распоряжалась расчетным счетом организации (денежные средства возвращены предпринимателю 04.02.2009). В январе 2009 года Тавинцева Т.В. действовала как директор ООО "Фаворит" во взаимоотношениях с третьими лицами. Протоколы опросов Тавинцевой Т.В. не могут быть приняты в качестве доказательств, так как получены не инспекцией, а правоохранительными органами. Данные протоколы не содержат предупреждения об уголовной ответственности. У налогоплательщика отсутствовали основания для сомнений в полномочиях Тавинцевой Т.В. Предприниматель проявил должную степень осмотрительности (получил документы, свидетельствующие о существовании ООО "Фаворит", копию паспорта директора контрагента). Допущенные ООО "Фаворит" налоговые правонарушения не несут для предпринимателя неблагоприятные последствия. Оплата товара производилась в безналичной форме, что подтверждается платежными поручениями. Суд отклонил довод инспекции о представлении налогоплательщиком взаимоисключающих доказательств оплаты спорного товара (платежные поручения и приходно-кассовые ордера). В материалах дела содержатся доказательства последующей реализации товара предпринимателем.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 28.02.2014 решение суда от 18.10.2013 отменено. В удовлетворении требований о признании решения инспекции недействительным в части начисления налогов, пеней и штрафов по взаимоотношениям с ООО "Фаворит" предпринимателю отказано. По хозяйственным операциям с ООО "Фаворит" инспекция начислила предпринимателю 2 985 581 рубль 82 копейки НДС, 784 863 рубля 25 копеек пеней и 597 087 рублей 08 копеек штрафа, 1 295 921 рубль 46 копеек НДФЛ, 300 910 рублей 70 копеек пеней и 129 592 рубля 15 копеек штрафа, 203 953 рубля ЕСН, 46 293 рубля 98 копеек пеней и 20 395 рублей 34 копейки штрафа. Налогоплательщик по договорам от 15.08.2008 N 15 и от 20.01.2009 N 3 и 4 приобрел у ООО "Фаворит" пшеницу и кукурузу. В соответствии с книгой покупок и счетами-фактурами товар приобретен на 252 059 917 рублей 51 копейку (в том числе 23 043 479 рублей 72 копейки НДС). Согласно счетам-фактурам и товарным накладным к договору от 15.08.2008 N 15 товар (пшеница) поставлен на 11 091 400 рублей. Оплата товара в безналичной форме произведена по платежным поручениям на общую сумму 27 450 838 рублей. На основании счета-фактуры и товарной накладной к договору от 20.01.2009 N 3 товар (кукуруза) поставлен на 14 250 тыс. рублей. Оплата товара в безналичной форме произведена по платежным поручениям на общую сумму 10 млн рублей. Согласно счету-фактуре и товарной накладной к договору от 20.01.2009 N 4 товар (кукуруза) поставлен на 7 500 тыс. рублей. Оплата товара в безналичной форме произведена по платежным поручениям на общую сумму 1 900 тыс. рублей. К договору от 15.08.2008 также представлены товарные накладные и счета-фактуры на общую сумму 237 536 625 рублей 33 копейки. По договорам за октябрь 2008 года представлены счета-фактуры и товарные накладные на 1 293 630 рублей; по договорам за ноябрь 2008 года - на 1 791 180 рублей; по договорам за декабрь 2008 года - на 2 288 730 рублей. Предприниматель пояснил, что по договору от 15.08.2008 оплату осуществлял наличными денежными средствами. В подтверждение оплаты в материалы дела представлены приходно-кассовые ордера и платежные поручения. Общая перечисленная сумма составила 254 028 588 рублей 50 копеек. ООО "Фаворит" за 2009 год налоговую отчетность не представило, налоги не уплатило, отсутствует по месту регистрации. Тавинцева Т.В. указала, что предприниматель приобрел у ООО "Фаворит" сельскохозяйственные товары в больших объемах, расплатился в безналичной форме, ККТ за ООО "Фаворит" не зарегистрирована. Протоколы опросов являются допустимым доказательством, так как налоговая проверка проводилась совместно с сотрудниками отдела по налоговым преступлениям оперативно-розыскной части Главного управления министерства внутренних дел по Краснодарскому краю. Налоговый орган отказал в принятии вычетов по НДС и расходов по НДФЛ и ЕСН по операциям, осуществленным за наличный расчет. Документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи должностных лиц. В материалы дела не представлено соглашение налогоплательщика и ООО "Фаворит" об использовании факсимиле. Предприниматель не понес расходы на приобретение товара в спорных суммах. Документальные доказательства свидетельствуют о недобросовестности как ООО "Фаворит", так и предпринимателя. Предприниматель представил также иные документы в подтверждение несения расходов - три соглашения о взаимозачете с одинаковыми номерами и датами от 31.12.2008 N 2 на общую сумму 11 415 540 рублей. Изложенное противоречит пояснениям Тавинцевой Т.В. Показания свидетеля Лукина И.В. об оплате товара наличными денежными средствами противоречат иным доказательствам по делу. Применительно к возврату ООО "Фаворит" 6 825 300 рублей, подтверждающему факт оплаты товара предпринимателем, налогоплательщик не учитывает, что ему отказано в вычетах только в части операций, произведенных за наличный расчет. Авансовые отчеты и квитанции к приходно-кассовым ордерам не являются допустимыми доказательствами, так как в них проставлены факсимиле вместо личных подписей должностных лиц. Предприниматель не проявил должной степени осмотрительности. Формальная регистрация контрагента в ЕГРЮЛ без получения сведений о хозяйственной деятельности данной организации не может свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы и не является доказательством должной осмотрительности при выборе контрагента. Документы о государственной регистрации организации не характеризуют ее как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 28.02.2014 и оставить в силе решение суда от 18.10.2013. По мнению подателя кассационной жалобы, выводы суда апелляционной инстанции о том, что ООО "Фаворит" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность, а также отсутствующих по юридическому адресу, является ошибочным. Организация представляла налоговую отчетность в 2008 году. Место регистрации организации изменено только в декабре 2009 года. Протоколы допросов Куцука Е.И. и Тавинцевой Т.В. являются ненадлежащими доказательствами. В протоколах отсутствует отметка о предупреждении об ответственности за отказ либо за дачу заведомо ложных показаний. Опросы проведены с нарушением требований статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Вывод суда апелляционной инстанции о том, что на всех первичных документах использовалось клише вместо собственноручной подписи Тавинцевой Т.В., противоречит материалам дела. Предприниматель не возражал против использования Тавинцевой Т.В. факсимиле на приходно-кассовых ордерах. На счетах-фактурах факсимиле не применялось. Налогоплательщик не должен нести ответственность за использование ООО "Фаворит" незарегистрированной ККТ. ООО "Фаворит" имело перед предпринимателем задолженность, а суд апелляционной инстанции необоснованно не принял в качестве оплаты спорного товара соглашения о взаимозачете. Из материалов дела следует, что имеются признаки договоренности Тавинцевой Т.В. и Куцука Е.И. о создании видимости изменения руководителя и адреса ООО "Фаворит". В январе 2009 года Тавинцева Т.В. действовала в отношении третьих лиц как руководитель ООО "Фаворит", в то время как с 14.01.2009 директором числился Куцук Е.И.

У предпринимателя отсутствовали основания сомневаться в полномочиях Тавинцевой Т.В. Предприниматель и ООО "Фаворит" не являются взаимозависимыми или аффилированными лицами. Налогоплательщик проявил должную степень осмотрительности, так как запросил документы, подтверждающие регистрацию ООО "Фаворит" в качестве юридического лица, а также копию паспорта директора контрагента.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу предпринимателя - без удовлетворения.

В судебном заседании представители предпринимателя и инспекции поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, НДФЛ, ЕСН за период с 19.06.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 30 августа 2011 года N 14-20-25 и приняла решение от 28.10.2011 N 14-21-32 о начислении 8 366 717 рублей 38 копеек НДС, 2 059 196 рублей 34 копеек пеней, 1 293 796 рублей 50 копеек штрафа; 5 887 377 рублей НДФЛ, 1 097 731 рубля 46 копеек пеней, 588 737 рублей 70 копеек штрафа; 826 647 рублей 05 копеек ЕСН, 159 381 рубля 68 копеек пеней, 82 664 рублей 71 копейки штрафа; 10 800 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 17.01.2012 N 20-13-32 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение налоговой инспекции от 28.10.2011 N 14-21-32 утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса предприниматель обжаловал решение налогового органа в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции оценил представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделал вывод о нереальности хозяйственных операций между предпринимателем и его контрагентом - ООО "Фаворит", в связи с чем признал обоснованным произведенные инспекцией начисления налоговых платежей.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи. Исходя из пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (статья 210 Кодекса). Из пункта 3 статьи 210 Кодекса следует, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Согласно пункту 3 статьи 237 Кодекса налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в целях налогообложения определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

В статье 252 Кодекса указано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В соответствии с пунктом 10 указанного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, либо будет доказано что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Как видно из материалов дела, предпринимателю отказано в принятии расходов по налогу на прибыль (2008 год) и вычетов по НДС (1 квартал 2009 года) по операциям с ООО "Фаворит" (т. 1, л. д. 18 - 21, 32 - 39). По спорным хозяйственным операциям суд апелляционной инстанции указал следующее.

Согласно информации, полученной от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кущевскому району Краснодарского края (письмо от 01.03.2011 N 04-1-22/00752 ДСП), ООО "Фаворит" состоит на учете в названной инспекции с 2008 года. Основной вид деятельности - оптовая торговля масличными семенами и маслосодержащими плодами. За 2009 год организация налоговую отчетность не предоставляла, налоги в бюджет не уплатила. Юридический адрес с 25.12.2009: Краснодарский край, ст. Кущевская, ул. Ейская, 69. ККТ за организацией не зарегистрирована. В соответствии с протоколами осмотра от 19.04.2010 N 017851, от 22.05.2009 N 0018455, а также протоколами допросов свидетелей - собственников домовладения от 22.05.2009 N 0018455 и N 0018455/2 по адресу: ст. Кущевская, ул. Ейская, 69 организация отсутствует (т. 5, л. д. 246 - 297). Таким образом, встречной проверкой установлено, что ООО "Фаворит" отсутствует по юридическому адресу и относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность.

По данному эпизоду предприниматель отмечает, что ООО "Фаворит" подавало налоговую отчетность в течение 9 месяцев 2008 года по НДФЛ, а также за 3 и 4 кварталы 2008 года по НДС, а вывод суда апелляционной инстанции о том, что ООО "Фаворит" относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность, ошибочен.

Податель кассационной жалобы не учитывает, что спорными периодами (периодом совершения заявленных хозяйственных операций) являются 4 квартал 2008 года (по НДФЛ, ЕСН) и 1 квартал 2009 года (по НДС).

Предприниматель обращает внимание на то, что по новому юридическому адресу (Краснодарский край, ст. Кущевская, ул. Ейская, 69) ООО "Фаворит" зарегистрировано только в декабре 2009 года.

Аналогичный вывод о периоде изменения юридического адреса (с 25.12.2009) сделал суд апелляционной инстанции. Таким образом, протоколы осмотра и протоколы допроса от 22.05.2009 не имеют значения применительно к данному обстоятельству. Вместе с тем в материалах дела содержится протокол осмотра от 19.04.2010 N 017851, подтверждающий отсутствие ООО "Фаворит" по адресу: Краснодарский край, ст. Кущевская, ул. Ейская, 69 (т. 5, л. д. 281 - 284).

Суд апелляционной инстанции указал, что согласно выписке из ЕГРЮЛ директором ООО "Фаворит" с 14.01.2009 является Куцук Е.И., который в протоколе допроса свидетеля от 20.05.2009 б/н указал, что он работает разнорабочим у фермера Гутикова Н.И., отношения к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Фаворит" не имеет, никакие документы данной организации не подписывал (приложение 4, л. д. 107 - 110). Свидетелю разъяснены его права и обязанности, предусмотренные статьей 90 Кодекса. Кроме того, свидетель предупрежден об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний.

Предприниматель считает, что в названном протоколе допроса отсутствует отметка о разъяснении прав и обязанностей, предусмотренных статьей 90 Кодекса, о предупреждении свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. В представленной в материалы дела копии данного протокола также отсутствует роспись Глазовой Е.И. (должностное лицо, осуществлявшее допрос свидетеля).

Данные доводы предпринимателя соответствуют материалам дела (приложение 4, л. д. 107 - 110), однако не имеют значения с учетом иных обстоятельств, установленных судом апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции установил, что в январе 2010 года по результатам выездной налоговой проверки в отношении ООО "Фаворит" возбуждено уголовное дело по части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации", совершенное группой лиц по предварительному сговору в особо крупном размере.

В материалы дела инспекция представила объяснения руководителя ООО "Фаворит" от 28.02.2011, 23.05.2011 (до декабря 2008 года) Тавинцевой Т.В., из которых следует, что за данной организацией не был зарегистрирован кассовый аппарат. Предприниматель приобретал у ООО "Фаворит" сельскохозяйственную продукцию в больших объемах, оплата сделок производилась только по безналичному расчету (приложение 4, л. д. 113 - 117).

В материалы дела также представлен протокол опроса от 26.10.2011, согласно которому Тавинцева Т.В. указала, что предприниматель наличными денежными средствами за поставленную продукцию за период времени с 01.01.2008 по 31.12.2008 не рассчитывался, соглашения с налогоплательщиком о взаимозачетах от 31.12.2008 N 2 на сумму 11 415 540 рублей не заключал (приложение 4, л. д. 118, 119). Относительно названных протоколов предприниматель отметил, что они проведены правоохранительными органами, а не в порядке статьи 90 Кодекса; в них отсутствует предупреждение об ответственности за отказ либо за дачу заведомо ложных показаний.

Суд апелляционной инстанции правильно указал, что сотрудник правоохранительных органов (Поляков Ю.В.) привлечен к проведению выездной налоговой проверки (приложение 1, л. д. 80), а получение объяснений в рамках опроса, предусмотренного Федеральным законом от 12 августа 1995 года N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", не требует предупреждения об уголовной ответственности за дачу ложных показаний (опрос от 23.05.2011; приложение 4, л. д. 116, 117).

В соответствии с пунктом 3 статьи 82 Кодекса налоговые и таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач. Названное положение следует учитывать применительно к опросам от 28.02.2011 и 26.10.2011 (приложение 4, л. д. 113, 114, 118, 119).

Кроме того, в материалы дела представлен протокол допроса свидетеля от 02.03.2011 N 070357, согласно которому Тавинцева Т.В. допрошена сотрудником Инспекции Федеральной налоговой службы по Кущевскому району Краснодарского края. Протокол содержит отметку о разъяснении Тавинцевой Т.В. ее прав и обязанностей, предупреждении об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Тавинцева Т.В. пояснила, что продукция доставлялась транспортом предпринимателя (личным или наемным); все расчеты производились через счета ООО "Фаворит"; ККТ за ООО "Фаворит" не зарегистрирована (приложение 4, л. д. 93 - 98).

Суд апелляционной инстанции указал, что в подтверждение оплаты товара налогоплательщик представил авансовые отчеты, квитанции к приходным кассовым ордерам и чеки ККТ, которые не являются допустимым доказательством проведения оплаты наличными денежными средствами ввиду следующего.

Налоговые вычеты по НДС применяются только при наличии соответствующих первичных документов на основании счетов-фактур (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен статьей 169 Кодекса, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. При этом счета-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5 и 6 названной статьи.

Согласно пункту 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии со статьей 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, основанием для отнесения на налоговые вычеты сумм налога и принятия к расходам, учитываемым при исчислении ЕСН и НДФЛ, являются первичные учетные документы, оформленные в установленном законом порядке, которые, в свою очередь, должны полно и достоверно отражать хозяйственные операции, проводимые организацией.

Факсимиле представляет собой клише, то есть точное воспроизведение рукописи, документа, подписи средствами фотографии и печати.

Положениями статьи 169 Кодекса не предусмотрена возможность факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Закон N 129-ФЗ, в силу которого документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц, в связи с чем отступление от установленных правил влечет отказ в применении налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.

Изложенное свидетельствует о том, что документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц.

Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11.

Исследовав представленные предпринимателем в материалы дела в подтверждение понесенных расходов первичные документы (авансовые отчеты, приходные кассовые ордера, счета-фактуры, накладные), суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что указанные документы не могут служить основанием для признания вычетов и расходов предпринимателя, понесенных в результате взаимоотношений с ООО "Фаворит", ввиду того что представленные бухгалтерские документы в нарушение действующего законодательства не содержат личные подписи должностных лиц организации, вместо них стоит клише. Суд первой инстанции необоснованно сослался на то, что использование клише во взаимоотношениях предпринимателя с ООО "Фаворит" происходило с обоюдного согласия сторон и факсимиле проставлялось в присутствии налогоплательщика бухгалтером, кассиром и директором ООО "Фаворит". Указанные обстоятельства должны быть подтверждены соответствующими доказательствами. Вместе с тем какое-либо соглашение об использовании при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи в материалы дела не представлено. Кроме того, предприниматель не доказал легитимность заключения подобных соглашений ввиду их противоречия положениям статьи 169 Кодекса и статьи 9 Закона N 129-ФЗ.

Представленные в материалы дела кассовые чеки и квитанции к приходному кассовому ордеру свидетельствуют о том, что оплата между предпринимателем и ООО "Фаворит" производилась в наличной форме. Данное обстоятельство подтверждено и предпринимателем.

При этом из сообщения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кущевскому району Краснодарского края следует, что у ООО "Фаворит" отсутствует зарегистрированная ККТ. На данный факт также указывает Тавинцева Т.В. Названное обстоятельство подтверждает невозможность осуществлять в рамках действующего законодательства о налогах и сборах, расчеты наличными денежными средствами и получать от данной организации кассовые чеки.

Представленные в подтверждение оплаты кассовые чеки, отпечатанные с использованием не зарегистрированной в инспекции ККТ, свидетельствуют также о нарушении продавцом порядка применения ККТ и выдачи документов об оплате, установленного Федеральным законом от 22 мая 2003 года N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении денежных расчетов с населением и (или) расчетов с использованием платежных карт".

Таким образом, суд апелляционной инстанции правильно исходил из того, что платежные документы (кассовые чеки), выданные ООО "Фаворит", недействительны и не могут служить подтверждением оплаты товаров (работ, услуг) при предоставлении налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, и учета расходов для целей налогообложения по НДФЛ и ЕСН. Данные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реальных затрат по приобретению и оплате товара.

Предприниматель указал следующее. Вывод суда апелляционной инстанции о том, что на всех первичных документах использовалось клише вместо собственноручной подписи Тавинцевой Т.В., противоречит материалам дела. Предприниматель не возражал против использования Тавинцевой Т.В. факсимиле на приходно-кассовых ордерах. На счетах-фактурах факсимиле не применялось. ООО "Фаворит" имело перед предпринимателем задолженность, а суд апелляционной инстанции необоснованно не принял в качестве оплаты спорного товара соглашения о взаимозачете.

При этом предприниматель не учел истолкование судом апелляционной инстанции позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11, в отношении платежных документов, представленных предпринимателем, не делая вывод о проставлении клише на счетах-фактуры. Суд сделал вывод о том, что представленные предпринимателем кассовые чеки и квитанции к приходному кассовому ордеру не подтверждают оплату товара. Указанное имеет непосредственное отношение к вопросу правомерности заявленных расходов по НДФЛ и ЕСН, а также существенное значение для оценки реальности заявляемых предпринимателем операций с ООО "Фаворит" по другим эпизодам (вычеты по НДС за 1 квартал 2009 года).

Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил ссылку предпринимателя на наличие взаимозачета между налогоплательщиком и ООО "Фаворит", критически оценив три соглашения о взаимозачете на общую сумму 11 415 540 рублей с учетом их одинаковых даты и номера (от 31.12.2008 N 2), несоответствия иным доказательствам по делу, а также противоречивости позиции предпринимателя, ссылавшегося на оплату спорных сумм наличными денежными средствами.

Суд апелляционной инстанции указал, что установленные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о формировании налогоплательщиком документооборота при отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Фаворит" и несения расходов на спорные суммы для целей налогообложения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции сделал основанный на совокупной оценке доказательств вывод о том, что налогоплательщик создал формальный документооборот исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды; непредставление надлежащих доказательств оплаты товара, проблемный характер контрагента, показания директора контрагента о неоплате товара за наличные денежные средства, использование клише при подписании бухгалтерской документации, представление кассовых чеков, отпечатанных на незарегистрированной ККТ, являются существенными признаками формального документооборота.

Суд апелляционной инстанции, исходя из всех обстоятельств взаимоотношений налогоплательщика и ООО "Фаворит", сделал вывод о непроявлении предпринимателем должной степени осмотрительности. При исследовании вопроса о проявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности суды руководствуются не только тем объемом информации, которая истребуется у контрагента (предприниматель указывает на получение регистрационных документов, копии паспорта руководителя ООО "Фаворит"), но и порядком заключения и исполнения сторонами договора. Названные действия по получению от контрагента документов, длительные хозяйственные отношения, по которым у налогового органа отсутствовали замечания, в данном случае не свидетельствуют о проявлении предпринимателем должной степени осмотрительности, так как применялись наличные расчеты (оплата взаимозачетом), по спорным сделкам при подписании бухгалтерских документов использовалось клише. Таким образом, предприниматель заключал высокорисковые сделки, характеризующиеся существенной степенью возможности получения стороной (сторонами) необоснованной налоговой выгоды. Неоправданная рисковая деятельность налогоплательщика, основанная только на коммерческой привлекательности сделки, способствует созданию возможности для неправомерного получения из бюджета необоснованной налоговой выгоды, является признаком возможного вовлечения налогоплательщика в получение такой необоснованной выгоды и не может быть поддержана судом в налоговом споре, связанном с непринятием инспекцией вычетов по НДС и расходов по НДФЛ, ЕСН.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы предпринимателя направлены на переоценку представленных в материалы дела и исследованных судом апелляционной инстанции по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств. Согласно статье 287 Кодекса кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в суде первой и (или) апелляционной инстанций.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены. Основания для удовлетворения кассационной жалобы предпринимателя отсутствуют.

В соответствии со статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Как видно из материалов дела, при подаче кассационной жалобы предприниматель перечислил в доход федерального бюджета 4 тыс. рублей государственной пошлины по квитанции от 11.03.2014 (в том числе 2 тыс. рублей по заявлению об обеспечительных мерах, в принятии которых отказано), в то время как надлежало уплатить 100 рублей за подачу кассационной жалобы и 2 тыс. рублей по заявлению о принятии обеспечительных мер, поэтому 1 900 рублей государственной пошлины подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета как излишне уплаченные.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2014 по делу N А32-2968/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Гугле Евгению Васильевичу из федерального бюджета 1 900 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по квитанции от 11.03.2014.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Л.Н. Воловик Т.В. Прокофьева