Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 марта 2015 г. N Ф08-618/15 по делу N А32-402/2014

г. Краснодар

10 марта 2015 г.

Дело N А32-402/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 4 марта 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 марта 2015 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Трифоновой Л.А. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Северо-Кавказский завод стальных конструкций" (ИНН 2329003231, ОГРН 1022303582399) - Скребцовой В.П. (доверенность от 25.09.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю (ИНН 2313019317, ОГРН 1042307972794) - Гонского С.А. (доверенность от 12.01.2015) и Репникова Е.Г. (доверенность от 03.03.2015), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.07.2014 (судья Любченко Ю.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2014 (судьи Николаев Д.В., Стрекачев А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А32-402/2014, установил следующее.

ОАО "Северо-Кавказский завод стальных конструкций" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Краснодарскому краю об отмене решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2013 N 41 в части начисления суммы неуплаченных налогов: налог на прибыль в Федеральный бюджет - 338 831 рубля, налог на прибыль в краевой бюджет - 3 049 482 рублей; привлечении к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налога на прибыль в краевой бюджет в виде штрафа в сумме 609 896 рублей; начисления пени по налогу на прибыль в краевой бюджет в сумме 185 821 рубля.

Решением суда от 22.07.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.11.2014, заявленные требования удовлетворены. В пользу общества с инспекции взыскано 2 тыс. рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Судебные акты мотивированы тем, что решение инспекции не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований обществу. По мнению подателя жалобы, в нарушение подпункта 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса в приказах об учетной политике общества, механизм распределения на прямые и косвенные расходы по материалам, которые являются необходимым компонентом при изготовлении продукции, выпускаемой обществом с применением экономически обоснованных показателей в целях налогового учета, обществом не предусмотрен. Общество в нарушение пункта 1 статьи 318 Кодекса, в результате необоснованного завышения косвенных расходов занизило налог на прибыль организаций.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составил акт от 26.08.2013 N 42 и вынес решение 30.09.2013 N 41. Указанным решением обществу начислено 3 437 007 рублей налогов (3 388 313 рублей налог на прибыль организаций и 48 694 рубля налог на добавленную стоимость), 640 200 рублей штрафов и 198 228 рублей пеней.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 09.12.2013 N 22-12-1164 апелляционная жалоба общества удовлетворена частично.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для начисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 3 388 313 рублей послужил вывод о завышении обществом косвенных и занижении прямых расходов, что в итоге повлекло занижение налога на прибыль за период 2009 - 2011 годы.

Судебные инстанции всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, правильно применили нормы права к установленным по делу обстоятельствам и сделали правильный вывод об обоснованности заявленного обществом требования. При этом судебные инстанции правомерно руководствовались следующим.

Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

К прямым расходам относятся: затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (подпункт 1 пункта 1 статьи 254 Кодекса); затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса); расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. К ним также относятся расходы на обязательное пенсионное страхование по финансированию страховой и накопительной частей трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые начислены на указанные суммы расходов на оплату труда (статья 255, пункт 1 статьи 264 Кодекса); суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (подпункт 3 пункта 2 статьи 253, статья 259 Кодекса).

К косвенным относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных (статья 265 Кодекса).

Глава 25 Кодекса не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

Таким образом, выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.

Механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

С учетом приведенных норм вывод судов о том, что право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения и может быть использовано им в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.

Судебные инстанции установили, что общество, пользуясь предоставленным ему законодательством правом, приказами от 30.12.2008 N 383, от 30.12.2009 N 305 и от 30.12.2010 N 330 утвердило учетную политику на 2009, 2010 и 2011 годы, в соответствии с которой к прямым расходам в целях налогового учета отнесены: основное сырье и материалы: м/прокат, комплектующие собственного производства; оплата труда производственного персонала; амортизация основных средств, используемых в производстве и амортизационная премия по основным средствам, используемым в производстве продукции; суммы страховых взносов на ОПС, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ОМС.

Учетной политикой общества предусмотрен механизм распределения прямых расходов с применением экономически обоснованного показателя в целях налогового учета, обеспечивающего достоверность учета прямых расходов в составе выпущенной готовой продукции и НЗП, а также обеспечивающий достоверный расчет стоимости реализованной готовой продукции для расчета налоговой базы по налогу на прибыль. Данный показатель - вес (килограммы).

В Методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях черной металлургии, утвержденных Роскомметаллургией 07.12.1993 сформулирован подход к отнесению материалов к основным и вспомогательным, согласно которому по статье "Сырье и основные материалы" отражаются затраты на сырье (включая полуфабрикаты собственного производства) и такие материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении (ферросплавы, легирующие добавки и т. д.), а по статье "Вспомогательные материалы" - затраты на приобретение материалов, которые не входят в состав вырабатываемой продукции, но способствуют протеканию технологических процессов по ее производству.

К основным материалам относятся материалы, присоединяемые и входящие в конструкции изделия методами сборки и сварки, а к вспомогательным материалам, не входящим в состав сварных единиц и изделий, относятся флюсы, вольфрамовые и угольные электроды, упаковочные, смазочные, обтирочные и другие материалы.

Суды установили и это подтверждено материалами дела, что общество выпускает изделия из металлопроката, состоящие из многочисленных деталей и сборочных единиц. Основу производимой обществом продукции составляет металлопродукция, определяющая вес готовой продукции, поэтому именно металлопрокат и утвержден в качестве основного материала, а расходы по металлопрокату учитываются обществом в качестве прямых расходов в налоговом учете.

Установив, что выбрав в учетной политике экономический критерий распределения прямых расходов на выпуск готовой продукции, - вес (килограммы), общество экономически обосновало включение в состав прямых расходов только основных материалов (металлопрокат), определяющих вес продукции, суды сделали правильный вывод о том, что, в данном случае, отнесение обществом расходов по металлопрокату в качестве прямых расходов в налоговом учете, произведено обществом в соответствии с нормами налогового законодательства, с учетом отраслевых норм и особенностями технологического процесса производства продукции. Доказательства того, что выбор обществом метода распределения прямых и косвенных расходов не обоснован технологическим процессом и экономически не оправдан, инспекция не представила.

На основании оценки представленных в материалы дела доказательства и доводов инспекции, суды установили, что при вынесении оспариваемого решения инспекция не учла следующее: расход вспомогательных материалов (сварочной проволоки, электродов), используемых при производстве сварочных работ, зависит от многочисленных факторов, в частности от требований технической документации (чертежей), в том числе от габаритных размеров изделия; от сложности свариваемых поверхностей; от общей длины сварочных швов; от площади наплавляемых поверхностей; от требований к качеству швов (шероховатость, допуски); от расположения сварочной зоны; от количества свариваемых поверхностей; от количества технологических операций и косвенно, - от квалификации (разрядности) исполнителя; от состояния и качества применяемого оборудования, инструмента и материалов. Объем сварочных работ зачастую не зависит от веса конструкций, а зависит от категории их сложности. Вспомогательные материалы, в частности, флюс и электроды являются шлакообразующими и применяются для создания необходимой среды для сварочных работ, удаляя кислород из металлопроката и обеспечивая его защиту при сварке от газовой составляющей атмосферы. Смесь защитного газа - 80% аргона плюс 20% углекислоты создает среду "защитной сварочной ванны" при проведении сварочных работ, что позволяет улучшить качество швов, снижает разбрызгивание и трудоемкость дальнейшей обработки конструкции и обеспечивает ее качество. Эти материалы не входят в массу готовой продукции, поскольку удаляются либо в виде газа, либо в виде шлака.

Суды установили, что вспомогательные материалы, используемые обществом при производстве сварочных работ, не являются основой готовой продукции, не определяют ни вес готовой продукции, ни вес НЗП и, кроме того, их расход не зависит прямо пропорционально от веса выпускаемой продукции, соотнести его с конкретной номенклатурой выпускаемой продукции не предоставляется возможным.

К вспомогательным материалам, используемым при проведении работ по антикоррозийной защите металлоконструкций, относятся: грунт, эмаль, растворители, лакокрасочные материалы и т. д. Нормативы расхода данных материалов установлены приказом заместителя министра монтажных и специальных строительных работ СССР от 25.06.1984 "Нормативы расхода лакокрасочных и вспомогательных материалов при окраске стальных строительных конструкций на монтажной площадке" (ВСН 447-84), "Нормы расхода лакокрасочных и вспомогательных материалов на изготовление металлоконструкций зданий и сооружений" (ВСН 426-86). Согласно данным нормативным документам, расход материалов зависит от многочисленных факторов: от состояния оборудования, от технологии окрасочных работ, от конструктивно-технологических особенностей окрашиваемых конструкций - соотношение групп сложности окрашиваемых поверхностей и удельная средняя площадь, от толщины слоя, от метода нанесения лакокрасочных материалов, от качества применяемого материала, от степени разбавления лакокрасочного материала, от характеристики окрашиваемой поверхности (шероховатая, гладкая) и т. д.

Суды установили, что инспекция не учла порядок определения веса готовой продукции, согласованного договорами на поставку металлоконструкций, одним из пунктов которых определено, что металлоконструкции изготавливаются и оплачиваются по теоретическому весу чертежей КМД (без учета антикоррозийного покрытия). Вспомогательные материалы, используемые обществом при проведении работ по антикоррозийной защите металлоконструкций, не являются основой готовой продукции, не определяют ни вес готовой продукции, ни вес НЗП и, кроме того, их расход не зависит прямо пропорционально от веса выпускаемой продукции, а зависит от площади поверхности конструкций, подвергающихся антикоррозийной защите. Соотнести их расход с конкретной номенклатурой выпускаемой продукции не предоставляется возможным.

Суды установили, что все хозяйственные операции по расходу материалов оформлены обществом, в подтверждение чего при проверке общество представило инспекции лимитно-заборную карту, листок готовых элементов, реестр проводок по операциям, регистры бухгалтерского учета.

Суды установили также, что оспариваемым решением инспекция неправомерно в состав прямых расходов отнесла материалы, использованные не для производства готовой продукции, а на изготовление оснастки, штампов, отгрузочных приспособлений, инструментов, кондукторов, запасных частей для ремонта основных средств (токарного станка, гильотины и т. д.), проволоку увязочную, использованную для увязки готовой продукции.

Судом установлено, что расходы по счету 10.1 в сумме 660 669,18 руб. за 2011 год ошибочно отнесены в состав прямых расходов, что не оспаривается налогоплательщиком и учтено в контрсчете при предоставлении возражений к акту налоговой проверки и при подаче обществом апелляционной жалобы в вышестоящую инстанцию.

Суды, установив, что вспомогательные материалы (электроды, проволока сварочная, флюс, газ жидкий, аргон, грунт, эмаль и т. д.) используются обществом не только в процессе производства металлоконструкций, но и при оказании услуг по переработке давальческого сырья, и в деятельности, непосредственно не относящейся к производственному процессу (ремонтные работы, изготовление оснастки, нестандартного оборудования (стенды, штампы, рольганги, стеллажи); произвести распределение затрат между конкретными видами деятельности, а равно как и определить объемы списываемых материалов на единицу изготавливаемой продукции в данном случае, не представляется возможным, сделали вывод о том, что спорные затраты правомерно включены обществом в состав косвенных расходов.

Установив, что комплектующие изделия (болты, гайки, шайбы) не включаются в единый технологический процесс производства металлоконструкций и не подвергаются монтажу в рамках договорных отношений, суды обоснованно указали, что отнесение покупных комплектующих изделий, не подвергающихся монтажу, в состав косвенных расходов в соответствии с принятой обществом учетной политикой не противоречит действующему законодательству. Доказательства обратного инспекция не представила.

Суды установили, что расчеты по определению суммы расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, сделаны инспекцией с учетом корректировки расчета себестоимости незавершенного производства и готовой продукции, при выполнении данных расчетов: при формировании остатков незавершенного производства и готовой продукции по состоянию на 01.01.2009 использованы данные главной книги, т. е. данные бухгалтерского учета; при перерасчете остатков незавершенного производства и готовой продукции, проверяющими не учтено изменение количества материалов, т. к. при изменении прямых расходов (включение в состав прямых расходов прочих материалов), необходимо изменить и количественную характеристику прямых расходов. Учитывая совокупность установленных обстоятельств, суды сделали вывод о том, что указанный расчет налогового органа является незаконным и необоснованным. Инспекцией при формировании остатков незавершенного производства и готовой продукции по состоянию на 01.01.2009 использованы данные бухгалтерского учета, что подтверждается бухгалтерским балансом за 2009 год. Данные налогового учета не приняты во внимание, при этом не опровергнуты инспекцией. В ходе проверки замечаний к ведению обществом налогового учета со стороны налоговой инспекции не поступало, претензии проверяющих к формированию налоговых регистров в оспариваемом решении не отражены.

Установив, что налоговым органом не выявлены нарушения при формировании регистров налогового учета по результатам предыдущей выездной налоговой проверки за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 (решение от 19.03.201-0 N 18); остатки в регистрах налогового учета по состоянию на 01.01.2009 по данным общества в сумме 4 246 498 рублей 98 копеек не опровергнуты; искажение налогового учета в периоде проверки не установлено и в оспариваемом решении не отражено, суды с учетом положений статьи 213 Кодекса, сделали правильный вывод о том, что довод инспекции о завышении обществом косвенных расходов и занижении суммы налога на прибыль, является необоснованным и не соответствующим материалам дела.

С учетом изложенного, вывод судов о том, что оспариваемое решение инспекции в части начисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 3 388 313 рублей, 609 896 рублей штрафа по налогу на прибыль организаций и 185 821 рубля пеней по налогу на прибыль организаций не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика, является правильным.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 22.07.2014 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2014 по делу N А32-402/2014 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Л.А. Трифонова Л.А. Черных