г. Краснодар |
|
14 апреля 2015 г. |
Дело N А63-4056/2014 |
Резолютивная часть постановления объявлена 7 апреля 2015 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 апреля 2015 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Мацко Ю.В., судей Драбо Т.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Гвардия" (ИНН 2611007356, ОГРН 1042600550299) - Клипальченко С.А. (доверенность от 13 января 2015 года), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Ставропольскому краю (ИНН 2615012580, ОГРН 1042600589998) - Черкашина А.Н. (доверенность от 30 декабря 2014 года), Демченко С.Н. (доверенность от 31 декабря 2014 года), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гвардия" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 7 октября 2014 года по делу N А63-4056/2014 (судья Аксёнов В.А.), установил следующее.
ООО "Гвардия" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 23 декабря 2013 года N 653 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и от 23 декабря 2013 года N 36 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.
Решением суда от 7 октября 2014 года в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что право на заявление вычета по НДС в сумме 17 213 748 рублей у общества возникло в 2008 году. Общество пропустило трехлетний срок, установленный статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на заявление вычетов. Общество также неправомерно заявило 31 447 487 рублей вычетов по НДС, завысив свои расходы на 206 155 753 рубля 03 копейки: неправильное применение изменения сметной стоимости на 85 836 670 рублей и завышение затрат на услуги генподряда на 120 316 078 рублей 94 копейки. Проценты по кредиту включаются в стоимость основных средств. Следовательно, стоимость объекта состоит в том числе из средств федерального бюджета, когда за счет средств бюджета погашается часть процентов по кредиту, использованному для строительства объекта. При выделении бюджетных средств на строительство данное строительство должно осуществляться с соблюдением строительных норм и правил. При этом стоимость строительной продукции должна соответствовать методике определения стоимости такой продукции.
Определением суда апелляционной инстанции от 14 января 2015 года производство по апелляционной жалобе прекращено в связи с нарушением срока обжалования решения суда и отказа в удовлетворении ходатайства о восстановлении срока на обжалование.
В кассационной жалобе общество просит решение суда от 7 октября 2014 года отменить, принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные обществом требования. В соответствии с договором общество осуществляло ежемесячную оплату работ ООО "Атомэнергомонтаж". Договором предусмотрена поэтапная сдача результатов работ. ООО "Атомэнергомонтаж" в связи с банкротством не завершило этап строительства. Общество заявило вычеты по НДС после завершения этапа строительства, осуществленного иным подрядчиком. Позиция общества соответствует разъяснениям, содержащимся в письме Министерства финансов Российской Федерации от 20 марта 2009 года N 03-07-10/07, согласно которому вычет НДС по работам, выполненным подрядными организациями, возможен на основании счетов-фактур, выставленных подрядными организациями в порядке, установленном пунктом 3 статьи 168 и статьей 169 Кодекса, и при условии принятия налогоплательщиком на учет результата указанных работ в объеме, определенном в договоре. ООО "Атомэнергомонтаж" не завершило строительство отдельного этапа работ (обществу не переданы результаты строительных работ в объеме, предусмотренном в договоре). Результат незавершенных работ передан по акту новому подрядчику для завершения (ООО "Проминвестстрой"). По второму эпизоду суд не учел, что в перечне фактических затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств, сумма процентов, уплаченных кредитной организации по заемным средствам, полученным на приобретение, сооружение, изготовление инвестиционного актива, не поименована. Стороны договора генподряда вправе определять стоимость строительных работ по своему усмотрению. Функцией сметных норм является определение нормативного количества ресурсов, минимально необходимых и достаточных для выполнения соответствующего вида работ, а не их стоимостного выражения.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просила оставить решение суда без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.
В судебном заседании представители сторон спора поддержали свои доводы.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 31 мая 2013 года уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2012 года.
По результатам проверки составлен акт от 13 сентября 2013 года N 4073 и приняты решение от 23 декабря 2013 года N 653 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым заявленные вычеты по НДС в сумме 48 661 235 рублей признаны необоснованными, решение от 23 декабря 2013 года N 36 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленного к возмещению, в соответствии с которым обществу отказано в возмещении НДС в сумме 48 661 235 рублей и решение от 23 декабря 2013 года N 43 о возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, согласно которому произведено возмещение НДС в размере 183 581 490 рублей.
Не согласившись с решениями инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 7 марта 2014 года N 07-20/003516 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
Считая решения налогового органа незаконными, общество обратилось в арбитражный суд.
На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.
В то же время, действующее законодательство не предоставляет налогоплательщику права на получение налогового возмещения в случае заявления о праве на налоговый вычет по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода в силу пункта 2 статьи 173 Кодекса.
Суд указал, что между обществом и ООО "Атомэнергомонтаж" заключен договор подряда от 28 апреля 2008 года N 09/г, в соответствии с которым ООО "Атомэнергомонтаж" обязалось выполнить строительно-монтажные работы по строительству свиноводческого комплекса с законченным производственным циклом на 270 тыс. свиней в год в п. Штурм Красногвардейского района Ставропольского края.
Согласно пункту 10 договора подряда общество осуществляет приемку работ ежемесячно отдельно по каждому из видов в отчетном месяце подрядных работ, а ООО "Атомэнергомонтаж" предоставляет обществу акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3, счета-фактуры и другие соответствующие документы.
Во исполнение условий договора ООО "Атомэнергомонтаж" в 2008 году выполнены работы по строительству на общую сумму 112 845 684 рублей, в том числе 17 213 748 рублей НДС. Факт выполненных работ подтвержден справками о стоимости выполненных работ по форме КС-3, счетами-фактурами и актами о приемке выполненных работ по форме КС-2, выставленных в 2008 году.
Податель кассационной жалобы указывает, что согласно пункту 10 договора подряда общество осуществляет ежемесячную оплату на основании утвержденных актов по форме КС-2, КС-3, счет-фактур. Договор предусматривает поэтапную сдачу результатов работ. В связи с банкротством ООО "Атомэнергомонтаж" не завершило этап строительства, который окончен иным подрядчиком. После завершения новым подрядчиком этапа строительства общество заявило вычет. Позиция общества соответствует разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации.
Суд кассационной инстанции обращает внимание на то, что суд не отразил, каким образом общество учитывало работы ООО "Атомэнергомонтаж" (помесячно, поэтапно, единовременно после выявления невозможности продолжения работы подрядчиком). Принятие к учету является одним из оснований возникновения права на налоговый вычет. В материалах дела также отсутствует договор подряда от 28 апреля 2008 года N 09/г.
В деле имеются ссылки, что он не предоставлен обществом. Суд не исследовал все существенные обстоятельства спора в связи с чем решение надлежит отменить, а дело направить на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении дела суду надлежит затребовать у сторон спора договор подряда от 28 апреля 2008 года N 09/г. Вне зависимости от положений данного договора (предоставления/ не предоставления договора) исследовать как общество фактически учитывало работы ООО "Атомэнергомонтаж". Суду надлежит оценить в каком порядке общество должно было принимать работы у ООО "Атомэнергомонтаж" и как фактически данная приемка осуществлялась; предусматривает ли названный договор, поэтапное (ежемесячное) принятие работ, являются ли этапами выполнения работ законченные строительством отдельные объекты; принятие работ осуществлялось в целях расчета с подрядчиком или в целях расчета и принятия к учету. Закончило ли ООО "Атомэнергомонтаж" отдельный этап работ (отразить характер этапа - ежемесячные работы, отдельное завершенное строительство или иное). Приняты ли работы к учету в объеме, определенном договором подряда. Связан ли порядок действий общества с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, например, содержащихся в письме от 14 октября 2010 года N 03-07-10/13.
Налоговый орган также признал необоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 31 447 487 рублей по взаимоотношениям общества с ООО "Проминвестстрой".
Между обществом и ООО "Проминвестстрой" заключен договор подряда от 3 июня 2010 года N ГПД 03/06/10 на строительство объектов "Свиноводческого комплекса с законченным производственным циклом на 270 тыс. свиней". Стоимость данного договора составила 2 744 861 152 рубля 11 копеек.
С целью установления фактической стоимости выполненных работ по строительству указанного объекта инспекция на основании постановления от 13 августа 2013 года N 1/2013 назначила проведение строительно-технической экспертизы, по результатам которой ООО "Бюро судебных экспертиз" составлено заключение от 24 августа 2013 года N 77.
Проведя анализ представленных справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 и актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 экспертом установлено, неправильное применение изменения сметной стоимости выполненных работ, что привело к завышению произведенных затрат со стороны общества в размере 85 839 670 рублей, в том числе НДС в сумме 13 094 187 рублей, и завышение затрат на услуги генподряда на сумму 120 316 078 рублей 94 копеек, в том числе НДС в размере 18 353 300 рублей.
Суд установил, что строительство по договору подряда свиноводческого комплекса осуществлялось за счет собственных средств общества, а также целевых кредитных средств в рамках открытой кредитной линии. Часть затрат по уплате процентов за пользование кредитными средствами компенсировалась обществу за счет средств краевого и федерального бюджета в рамках государственной программы поддержки сельхозтоваропроизводителей.
Как считает общество, нормативы затрат не обязательны, поскольку строительство осуществлялось за счет собственных средств. Стороны договора свободны в определении его цены.
Налоговый орган и суд руководствовались пунктом 18 положения о проведении проверки достоверности определения сметной стоимости объектов капитального строительства, строительство которых финансируется с привлечением средств федерального бюджета (далее - Положение), утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 18 мая 2009 года N 427 (далее - Постановление N 427). В названном пункте сказано, что предметом проверки сметной стоимости является изучение и оценка расчетов, содержащихся в сметной документации, в целях установления их соответствия сметным нормативам, включенным в федеральный реестр сметных нормативов, физическим объемам работ, конструктивным, организационно-технологическим и другим решениям, предусмотренным проектной документацией.
Вместе с тем суд не учел целей названного Постановления N 427 и Кодекса.
Согласно пункту 1 Постановления N 427 Положение регламентирует порядок проведения проверки достоверности определения сметной стоимости объектов капитального строительства, финансирование строительства, реконструкции или технического перевооружения (если такое перевооружение связано со строительством или реконструкцией объекта капитального строительства) которых планируется осуществлять полностью или частично за счет средств федерального бюджета.
Постановление N 427 предполагает проверку сметной документации - сметной стоимости в целях контроля, планирования использования бюджетных средств.
Суд не учел, что Кодекс не контролирует участников хозяйственных отношений в их деятельности, не регулирует объемы их доходов и расходов. Кодекс регулирует налоговые отношения, определяет размер налоговых обязательств участников хозяйственных отношений. Кодекс не преследует цель оптимизировать траты налогоплательщика, а направлен на исчисление и уплату налогов в связи с фактически сложившимися хозяйственными отношениями.
Налоговый орган проверил правильность применения сторонами генподряда цены работ. Основания такой проверки должны получить оценку с точки зрения Кодекса. Суд такой оценки не дал.
В решении инспекции об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности от 23 декабря 2013 года N 653 указано, что экспертиза проведена в связи с заявлением к возмещению более 100 млн рублей (т. 1, л. д. 26). Какой норме права Кодекса корреспондирует названное, инспекция не указала. При исследовании оснований проведения экспертизы суду необходимо изучить оспариваемые решения инспекции, постановление от 13 августа 2013 года N 1/2013 о назначении экспертизы, пояснения налогового органа. Сама по себе проверка цены работ (определение необходимости ее проведения находится в компетенции налогового органа) может являться частью выявления схемы получения необоснованной налоговой выгоды, но превышение примененной цены работ является основанием для доначисления налогов только в определенно установленных Кодексом случаях (совокупности обстоятельств, в достаточной мере свидетельствующей о получение лицами необоснованной налоговой выгоды) или в случае подтверждения наличия схемы получения необоснованной налоговой выгоды. Суду надлежит исследовать, установила ли инспекция названый определенный случай, в том числе применительно к статье 40 Кодекса; установила ли инспекция получение лицами необоснованной налоговой выгоды по схеме, частью которой было завышение стоимости работ.
Кроме того, налоговый орган указывает, что обществу надлежало использовать сметно-нормативную базу ценообразования при определении стоимости строительства объекта, так как затраты, понесенные обществом на строительство, включали в себя средства краевого и федерального бюджета.
Суд установил, что часть затрат по уплате процентов за пользование кредитными средствами компенсировалась обществу за счет средств краевого и федерального бюджета в рамках государственной программы поддержки сельхозтоваропроизводителей.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 252, подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса, пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету основных средств "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации N 26н от 30 марта 2001 года, суд пришел к выводу, что в стоимость объекта подлежат включению уплаченные проценты по кредитам, которые являются бюджетными средствами. Следовательно, стоимость объекта состоит в том числе из средств федерального бюджета.
Вместе с тем согласно выводу, содержащемуся в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 24 сентября 2012 года N 03-05-05-01/56, от 28 июня 2013 года N 03-03-06/1/24671, в целях бухгалтерского учета затраты на уплату процентов по кредиту включаются в стоимость инвестиционного актива в сумме за минусом полученной субсидии; в целях исчисления налога на прибыль проценты по долговым обязательствам в первоначальной стоимости амортизируемого имущества не учитываются.
Следует также отметить, что согласно пункту 1 Положения оно регламентирует порядок проведения проверки достоверности определения сметной стоимости объектов капитального строительства, финансирование строительства, реконструкции или технического перевооружения (если такое перевооружение связано со строительством или реконструкцией объекта капитального строительства) которых планируется осуществлять полностью или частично за счет средств федерального бюджета.
В данном случае осуществлено субсидирование (один из способов финансирования), целью которого являлось не строительство, а погашение части кредита общества на строительство, то есть государство обеспечивало сельхозтоваропроизводителям доступность кредитов. Суд не устанавливал порядок получения обществом бюджетных средств, что позволяет установить целевое назначение бюджетных денежных средств (инвестиции непосредственно в основные средства либо обеспечение доступности определенным производителям ряда услуг).
Таким образом, суд неправильно применил нормы права и не установил все существенные обстоятельства, что надлежит устранить при новом рассмотрении дела.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Ставропольского края от 7 октября 2014 года по делу N А63-4056/2014 отменить. Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий |
Ю.В. Мацко |
Судьи |
Т.Н. Драбо |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.