Налоговая отчетность по налогу на доходы физических лиц (Л. Панина, "Финансовая газета", N 6, 7, февраль 2003 г.)

Налоговая отчетность по налогу на доходы физических лиц

Налоговая отчетность по налогам и сборам, в том числе и по налогу на доходы физических лиц, разрабатывается и утверждается МНС России и управлениями МНС России по субъектам Российской Федерации на основании п.1 ст.4 НК РФ, в соответствии с которой федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. МНС России на основании п.3 ст.31 НК РФ в пределах своих полномочий утверждает формы заявлений о постановке на учет в налоговые органы, формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций и порядок их заполнения, обязательные для налогоплательщиков в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со ст.80 НК РФ формы налоговых деклараций, если они не утверждены законодательством о налогах и сборах, разрабатываются и утверждаются МНС России. Инструкции по заполнению налоговых деклараций по федеральным, региональным и местным налогам издаются МНС России по согласованию с Минфином России, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по утвержденной форме на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством Российской Федерации. Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно. Порядок представления налоговой декларации в электронном виде определяется МНС России.

В соответствии со ст.230 НК РФ:

налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена МНС России;

налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной МНС России;

налоговые агенты выдают физическим лицам по их заявлениям справки о полученных физическими лицами доходах и удержанных суммах налога по форме, утвержденной МНС России.

К таким нормативным правовым актам относятся декларация по налогу на доходы физических лиц - резидентов Российской Федерации по форме N 3-НДФЛ, декларация по налогу на доходы физических лиц - нерезидентов Российской Федерации по форме N 4-НДФЛ и инструкция по их заполнению, налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц по форме N 1-НДФЛ и справка о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ и порядки по их заполнению. Указанные нормативные правовые акты, изданные МНС России в соответствии с приведенными положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ (далее - глава 23), а также в соответствии со ст.80 НК РФ, являются обязательными к исполнению налоговыми агентами.

Положения главы 23 в течение 2001 и 2002 гг. были неоднократно изменены и дополнены. Некоторые изменения и дополнения, вносимые федеральными законами как в 2001 г., так и в 2002 г., распространялись на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

В связи с этим МНС России были внесены изменения и дополнения в формы налоговой отчетности по налогу на доходы физических лиц:

в форму N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц" и приложение о порядке заполнения Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц, утвержденные приказом МНС России от 1.11.2000 г. N БГ-3-08/379 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц", зарегистрированным в Минюсте России 30 ноября 2000 г., регистрационный N 2479;

в форму N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 2001 год и едином социальном налоге (взносе)" и приложение о порядке заполнения и представления Справки о доходах физического лица за 2001 год и едином социальном налоге (взносе), утвержденные приказом МНС России от 30.10.01 г. N БГ-3-04/458 "Об утверждении формы отчетности по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу (взносу)", зарегистрированным в Минюсте России 18 декабря 2001 г., регистрационный N 3086;

в формы N 3-НДФЛ и N 4-НДФЛ деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2001 год для резидентов и нерезидентов (соответственно) и Инструкцию по заполнению декларации по налогу на доходы физических лиц за 2001 год, утвержденные приказом МНС России от 1.11.2000 г. N БГ-3-08/378 "Об утверждении форм деклараций по налогу на доходы физических лиц и инструкции по их заполнению", зарегистрированным в Минюсте России 8 декабря 2000 г., регистрационный N 2484.

Рассмотрим изменения и дополнения главы 23, в соответствии с которыми были изменены названные формы налоговой отчетности по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ).

Изменения и дополнения в главу 23, внесенные Федеральным законом от 6.08.01 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", распространяются на отношения, возникшие с 1 января 2002 г.

В соответствии со ст.208 НК РФ (изменена в части п.п.1 п.1 и п.п. 1 п.3) с 1 января 2002 г.:

к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, относятся дивиденды и проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации, за исключением процентов, предусмотренных п.п.1 п.1 ст.208.

Изменена ст.214 НК РФ:

абзацем третьим п.п.1 п.1 установлено, что, если сумма налога, уплаченная по месту нахождения источника дохода, превышает сумму налога, исчисленную в соответствии с главой 23, полученная разница не подлежит возврату из бюджета;

п.п.2 п.1 введен новый порядок определения суммы налога, в соответствии с которым, если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной п.4 ст.224 НК РФ, в порядке, установленном ст.275 НК РФ.

Изменена ст.224 НК РФ:

налоговая ставка устанавливается в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации;

налоговая ставка устанавливается в размере 6% в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов;

отменена налоговая ставка 30% в отношении полученных дивидендов.

Федеральным законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" были внесены изменения и дополнения в главу 23, которые также распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Статья 219 НК РФ дополнена положением п.п.1 п.1: при определении размера налоговой базы в соответствии с п.2 ст.210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности, - в размере фактически произведенных расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.

В ст.221 НК РФ уточнен порядок предоставления профессиональных налоговых вычетов, в частности налогоплательщики, указанные в ст.221, реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту. При отсутствии налогового агента налогоплательщики, указанные в данной статье, реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления в налоговый орган одновременно с подачей налоговой декларации по окончании налогового периода.

Статьей 224 НК РФ налоговые ставки изменены следующим образом:

исключены из п.2, устанавливающего налоговую ставку в размере 35%, в отношении таких доходов, как выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей;

выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, облагаются по ставке в размере 13%.

Статья 228 НК РФ, устанавливающая особенности исчисления налога в отношении отдельных видов доходов и порядок уплаты налога, дополнена уточнением п.п.5 п.1, состоящим в том, что исчисление и уплату налога (посредством подачи налоговой декларации) в соответствии со ст.228 производят с 1 января 2002 г. и такие категории налогоплательщиков, как физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей.

Перечисленные изменения и дополнения главы 23, касающиеся правоотношений 2002 г., не являются исчерпывающими, однако те изменения и дополнения, которые не вошли в приведенный перечень, не распространяются на положения, включаемые в формы отчетности по НДФЛ.

На основании приведенных законодательных норм МНС России утвержден приказ от 24.10.02 г. N БГ-3-04/592 "Об утверждении форм деклараций по налогу на доходы физических лиц и инструкции по их заполнению" (зарегистрирован Минюстом России 4 ноября 2002 г., регистрационный N 3892).

Форма N 3-НДФЛ - это Декларация по налогу на доходы физических лиц - резидентов Российской Федерации. Форма N 4-НДФЛ - это Декларация по налогу на доходы физических лиц - нерезидентов Российской Федерации. Указанные формы предназначены для заполнения по доходам, полученным за 2002 г. Ранее утвержденные аналогичные формы деклараций и инструкция по их заполнению (приказ N БГ-3-08/378) были предназначены для отчета за полученные доходы за 2001 г. и остаются действующими для отчета за указанный налоговый период.

По сравнению с декларациями за 2001 г. во вновь утвержденных имеются следующие принципиальные отличия в связи с внесенными изменениями в главу 23 в течение 2002 г.:

изменены перечень кодов доходов в соответствии с установленными налоговыми ставками и определение доходов, полученных как в Российской Федерации, так и за ее пределами;

изменен лист 2 Декларации в соответствии с установленными налоговыми ставками;

изменено приложение И "Расчет налоговой базы и налога на доходы физических лиц, полученные в виде дивидендов";

введено новое приложение К "Расчет налоговой базы при продаже ценных бумаг" с целью реализации ст.214.1 НК РФ;

в инструкцию также внесены указанные изменения и, кроме того, уточнены перечень налогоплательщиков, обязанных подавать налоговую декларацию, и основания для подачи декларации в обязательном порядке или в добровольном при получении налоговых социальных, имущественных, профессиональных вычетов.

Приказом МНС России от 2.12.02 г. N БГ-3-04/686 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2002 год", зарегистрированным в Минюсте России 20 декабря 2002 г., регистрационный N 4058, утверждены новые формы отчетности:

форма N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2002 год" и приложение к ней "Порядок заполнения Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2002 год";

форма N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 2002 год" и приложение к ней "Порядок заполнения и представления Справки о доходах физического лица за 2002 год".

По сравнению с ранее утвержденной формой N 1-НДФЛ (приказ N БГ-3-08/379) новая форма содержит следующие изменения.

Из раздела 4 "Расчет налоговой базы и налога на доходы физического лица от долевого участия в деятельности организации (дивиденды)" исключены строка 1, отражающая ставку, по которой был уплачен налог на прибыль (доход) организации, распределенной в виде дивидендов, и строка 4, отражающая сумму налога на доход физического лица, принимаемую к зачету. Указанные изменения раздела 4 осуществлены на основании п.12 ст.1 Закона N 110-ФЗ, установившего, что с 1 января 2002 г. дивиденды облагаются по ставке 6%, а также на основании п.2 ст.214 НК РФ, измененного тем же Законом.

Из раздела 5 "Расчет налога с доходов, облагаемых по ставке 35%" исключены строки 1-5 и 7. Код дохода, облагаемого по ставке 35%, отражается в первой строке по следующим видам доходов:

стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг;

страховые выплаты по договорам добровольного страхования жизни, заключенным на срок менее пяти лет, определяемые как разница между суммой страховой выплаты по такому договору и суммами, внесенными физическими лицами - страхователями в виде страховых взносов, увеличенных страховщиками на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России на момент заключения договора страхования;

процентные доходы по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя их трех четвертых действующей ставки рефинансирования Банка России, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее 6 месяцев) и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте, а также процентных доходов по срочным пенсионным вкладам, внесенным до 1 января 2001 г. на срок не менее шести месяцев, в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, в течение периода, за который начислены проценты;

сумма экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных средств в части превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (за исключением заемных средств, оставшихся не погашенными на 1 января 2001 г., к которым применяется ставка Банка России, действовавшая на 1 января 2001 г.);

сумма экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных средств в части превышения суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Раздел 6 "Общая сумма налога по итогам налогового периода" дополнена новой строкой 1 "Показатель по ставке 13%".

Изменено название раздела 7, теперь этот раздел называется "Сведения о доходах, налогообложение которых осуществляется налоговыми органами".

Раздел 8 "Сведения о доходах, по которым в соответствии с законодательством субъекта Российской Федерации предоставляется налоговая льгота" формы N 1-НДФЛ исключен. Указанные сведения заполняются налоговыми агентами, предоставляющими в соответствии с действующим законодательством налоговые льготы отдельным категориям налогоплательщиков по доходам, полученным такими налогоплательщиками от налоговых агентов, в новой форме N 1-НДФЛ в разделе 3 "Расчет налоговой базы и налога на доходы физических лиц".

Из формы N 2-НДФЛ исключены лист 2 "Сведения о налоговой базе для исчисления единого социального налога (взноса)" (раздел 5) и лист 2 "Сведения об исчисленных суммах единого социального налога (взноса)" (раздел 6).

Л. Панина,

советник налоговой службы I ранга

"Финансовая газета", N 6, 7, февраль 2003 г.

(Окончание следует)