Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 мая 2015 г. N Ф08-2455/15 по делу N А53-6327/2013

г. Краснодар

20 мая 2015 г.

Дело N А53-6327/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 19 мая 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 мая 2015 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (ИНН 6147030005, ОГРН 1096147000212) - Чалого С.Н. (доверенность от 18.05.2015), Соколова А.А. (доверенность от 18.05.2015), в отсутствие в судебном заседании заявителя - индивидуального предпринимателя Чалого Владимира Петровича (ИНН 614900035130, ОГРНИП 304614825400049), третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Ростовской области (ИНН 6155050005, ОГРН 1026102775478), направившего ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие, извещенных о месте и времени судебного разбирательства (уведомления N 51755 1, 51757 5, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Чалого Владимира Петровича на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2015 по делу N А53-6327/2013 (судьи Сулименко Н.В., Николаев Д.В., Стрекачёв А.Н.), установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Чалый В.П. (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 14.01.2013 N 28414 и 333; от 16.01.2013 N 28470.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 08.10.2014 (судья Кривоносова О.В.) решение инспекции от 14.01.2013 N 28414 отменено в части начисления 32 146 рублей 78 копеек налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за II квартал 2011 года, соответствующих пеней, 4822 рублей штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за непредставление в установленный срок налоговой декларации и 3214 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) налога. Решение налогового органа от 16.01.2013 N 28470 отменено в части начисления 89 355 рублей НДС за II квартал 2012 года, соответствующих пеней по НДС, 8935 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) налога. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Суд признал подтвержденным право предпринимателя на налоговый вычет по операциям с ООО "Южная топливная компания". Расходы, связанные с осуществлением деятельности, не подлежащей обложению НДС, составляют менее 5% совокупных расходов предпринимателя. Инспекция до принятия решения имела информацию по сделкам приобретения товаров у ООО "ТД Донмаркет", оценку которой не дала. Соответственно налогоплательщик имеет право на налоговый вычет по НДС за II квартал 2012 года по хозяйственной операции с ООО "ТД Донмаркет".

Постановлением суда апелляционной инстанции от 31.01.2015 решение суда от 08.10.2014 отменено в части признания недействительными решений инспекции от 14.01.2013 N 28414 и от 16.01.2013 N 28470, в удовлетворении этой части требования предпринимателю отказано.

Судебный акт мотивирован необоснованным возложением на налоговый орган бремени исследования и доказывания того, что расходы, связанные с осуществлением деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД), составляют менее 5% совокупных расходов за соответствующий налоговый период. По сделке с ООО "ТД Донмаркет" предприниматель фактически повторно принял к вычету НДС, учтенный инспекцией ранее (I квартал 2012 года).

В кассационной жалобе предприниматель просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда оставить в силе.

Заявитель кассационной жалобы ссылается на отсутствие правовых оснований для отмены решения суда, содержащего правильные выводы в части удовлетворения заявленных требований. Суд апелляционной инстанции фактически переложил бремя доказывания правомерности принятых налоговым органом решений на налогоплательщика. Вывод судебной коллегии об отсутствии у инспекции информации о приобретении товаров у ООО ТД "Донмаркет" не соответствует имеющимся в деле документам.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей инспекции, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела камеральные налоговые проверки представленных предпринимателем налоговых деклараций за II квартал 2011 года и за II квартал 2012 года, по результатам которых составила акты от 06.11.2012 N 24334 и от 12.11.2012 N 24452 и приняла решения:

- от 14.01.2013 N 28414 о начислении 79 920 рублей НДС за II квартал 2011 года, 11 084 рублей 90 копеек пеней, 7992 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) сумм налога и 11 988 рублей штрафа по статье 119 Кодекса за непредставление в установленный срок налоговой декларации;

- от 16.01.2013 N 28470 о начислении 109 875 рублей НДС за II квартал 2012 года, 4478 рублей 05 копеек пеней по НДС, 10 987 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) сумм налога.

Решением инспекции от 14.01.2013 N 333 налогоплательщику отказано в возмещении 143 566 рублей НДС.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 11.03.2013 N 15-16/964 и 15-16/966 решения инспекции от 14.01.2013 N 28414 и 333, от 16.01.2013 N 28470 оставлены в силе.

Предприниматель обжаловал указанные решения инспекции в арбитражный суд.

В силу части 2 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность решения, постановления, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно нее.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что II квартале 2011 года и во II квартале 2012 года предприниматель приобрел дизельное топливо у ООО "Южная топливная компания" стоимостью 210 740 рублей (32 146 рублей НДС) и 507 862 рубля (77 470 рублей 47 копеек НДС) соответственно, представив в подтверждение счет на оплату, платежное поручение, счета-фактуры и товарную накладную.

Суд первой инстанции при рассмотрении дела признал обоснованным довод предпринимателя о том, что инспекция не учла в составе налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные им при приобретении товаров, используемых для операций, облагаемых налогом, по счетам-фактурам ООО "Южная топливная компания" (за II квартал 2011 года - 32 146 рублей, за II квартал 2012 года - 77 470 рублей 47 копеек).

Суд исходил из того, что дизельное топливо использовано налогоплательщиком при перевозке строительных материалов, реализация который облагается по общей системе налогообложения.

Суд установил, что в проверяемый период предприниматель осуществлял виды деятельности, облагаемые по общей системе налогообложения (реализация строительных материалов), а также осуществлял деятельность по перевозке грузов, облагаемую ЕНВД.

Предприниматель является собственником автомобиля РЕНО (государственный номер Т911АХ 161); автомобиля "ИВЕКО" (государственный номер X329ХУ 61); автомобиля "ГАЗЕЛЬ" (государственный номер Р768МС 61), которые использовал как при осуществлении деятельности по реализации строительных материалов, так и для грузоперевозок.

Наличие двигателей дизельного типа указанных автомобилей подтверждено паспортами транспортных средств.

Указанные обстоятельства повлекли вывод суда первой инстанции об использовании транспортных средств, для которых приобреталось дизельное топливо, для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

Суд исходил из наличия обстоятельств, свидетельствующих о соотношении доходов от деятельности по грузоперевозкам, в отношении которой уплачивается ЕНВД, к доходам от деятельности по реализации строительных материалов, облагаемой по общей системе налогообложения, к которым следует отнести фактически 100% кассовой выручки и поступлений по счету.

Суд первой инстанции отметил, что соотношение расходов в целях соблюдения положений статьи 170 Кодекса подлежало дополнительному исследованию инспекцией; налоговый орган при проведении проверочных мероприятий и установлении факта оплаты НДС при приобретении дизельного топлива не получил доказательства, свидетельствующие об отсутствии у заявителя права на применение вычета в отношении НДС.

Признавая этот вывод ошибочным, суд апелляционной инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

Пунктом 7 статьи 346.26 Кодекса установлена обязанность налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Требование ведения раздельного учета в отношении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению, а также последствия его несоблюдения установлены главой 21 Кодекса применительно к НДС.

Согласно пункту 4 статьи 149 Кодекса в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В пункте 4 статьи 170 Кодекса закреплено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит.

Таким образом, обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета предусмотрена пунктом 7 статьи 346.26, а также пунктом 4 статьи 170 Кодекса.

Налоговое законодательство не содержит конкретных норм, регламентирующих порядок ведения раздельного учета в отношении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению. Следовательно, налогоплательщики, исходя из условий осуществления ими отдельных видов деятельности, вправе самостоятельно разработать порядок ведения раздельного учета, имея при этом ввиду, что такой учет должен обеспечивать возможность достоверного определения соответствующих налоговых обязанностей.

Применительно к деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, раздельный учет налогоплательщика должен позволить установить: в рамках какой системы налогообложения реализован тот или иной товар или оказаны услуги; учтена ли реализация этого товара или услуг при определении подлежащих уплате сумм налогов; учтены ли расходы и налоговые вычеты, связанные с приобретением товара или услуг, при исчислении налогов.

Из пункта 8 статьи 169 Кодекса следует, что с целью исчисления НДС налогоплательщики ведут учет посредством ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, порядок ведения которых устанавливается Правительством Российской Федерации.

Таким образом, раздельный учет налоговых обязательств в случае применения системы налогообложения в виде ЕНВД и общей системы налогообложения может осуществляться путем ведения книги учета доходов и расходов, книги покупок, книги продаж, в которых отражаются операции, подлежащие налогообложению по общей системе налогообложения.

Судебная коллегия правильно указала, что суд первой инстанции, в нарушение пункта 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не сослался на доказательства, на основании которых сделал вывод о том, что к доходам от деятельности по реализации строительных материалов, облагаемой по общей системе налогообложения, фактически относится 100% выручки.

При этом апелляционная инстанция также обоснованно отметила, что суд первой инстанции неправомерно исходил из того, что от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, налогоплательщик ежеквартально получал 9198 рублей дохода, так как он является вмененным и представляет собой потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на его получение, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке. Вмененный доход не свидетельствует о размере выручки.

Судебная коллегия также исходила из неверного распределения судом бремени доказывания между лицами, участвующими в деле.

Так, на налогоплательщика возлагается обязанность по доказыванию того, что расходы, связанные с осуществлением деятельности, облагаемой ЕНВД, составляют менее 5% совокупных расходов за соответствующий налоговый период, и обоснованию правомерности применения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса.

Опровергая вывод суда первой инстанции о том, что вся выручка во II квартале 2011 года и II квартале 2012 года получена от осуществления деятельности по реализации строительных материалов, облагаемой по общей системе налогообложения, суд апелляционной инстанции сослался выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя за II квартал 2011 года и II квартал 2012 года.

Судебная коллегия установила, что предприниматель в спорные периоды осуществлял два вида деятельности и получал доходы, подлежащие обложению по различным системам налогообложения. Доля выручки, приходящейся на деятельность, облагаемую по ЕНВД, превышает 5% от совокупного дохода за соответствующий период.

В связи с этим отсутствуют основания относить всю сумму НДС к деятельности, подлежащей обложению по общей системе, без представления налогоплательщиком доказательств и расчетов, свидетельствующих о том, что расходы, связанные с осуществлением деятельности по перевозкам, составляют менее 5% совокупных расходов, понесенных за соответствующий налоговый период. Суд апелляционной инстанции отметил, что такие доказательства в материалы дела не представлены.

Налогоплательщик не вел раздельный учет расходов, относящихся к различным видам деятельности. Методика определения пятипроцентного барьера не разработана и не закреплена в учетной политике.

Не принял суд апелляционной инстанции в качестве доказательства представленный предпринимателем расчет, отметил, что он не соответствует требованиям налогового законодательства и не обоснован первичными документами. Налогоплательщик не представил расчет всех понесенных им расходов (включая общехозяйственные расходы); не распределил их по видам деятельности; не представил расчет общехозяйственных расходов, относящихся к различным видам деятельности;

не обосновал, какой метод он применял для определения доли общехозяйственных расходов, приходящихся на тот или иной вид деятельности.

Анализируя пункт 1 статьи 52, пункт 1 статьи 80, пункт 1 статьи 166, пункт 1 статьи 171, пункт 1 статьи 173 Кодекса, суд апелляционной инстанции указал, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Судебная коллегия правильно указала, что налоговые вычеты по НДС в размере, превышающем суммы, заявленные в налоговых декларациях за спорные периоды, предприниматель не декларировал, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавал.

При этом недекларирование налоговых вычетов и непредставление соответствующих документов, их подтверждающих, не лишает налогоплательщика права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 Кодекса.

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты (пункт 8 постановления Пленума высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

При таких обстоятельствах судебная коллегия обоснованно сочла не доказанной предпринимателем наличие у него права на налоговый вычет по НДС в указанной части.

Суд первой инстанции также сделал вывод о незаконном отказе в принятии инспекцией во II квартале 2012 года к вычету 11 883 рубля 74 копейки НДС, уплаченного предпринимателем при приобретении строительных материалов у ООО "ТД Донмаркет", мотивировав его наличием у налогового органа до принятия решения информации о приобретении товаров у ООО "ТД Донмаркет".

Признавая ошибочным указанный вывод, судебная коллегия обоснованно исходила из следующего.

ООО ТД "Донмаркет" поставило предпринимателю товар общей стоимостью 453 676 рублей (69 204 рубля 81 копейка НДС), предъявив к оплате счет-фактуру.

Исследовав акт сверки расчетов, подписанный предпринимателем и ООО ТД "Донмаркет" по состоянию на 31.03.2012, платежные поручения об оплате поставленного товара, суд апелляционной инстанции счел необоснованным судом первой инстанции налогового вычета без установления предусмотренных статьями 171 и 172 Кодекса оснований для его предъявления. Суд апелляционной инстанции установил, что фактически налогоплательщик повторно принял к вычету НДС, учтенный инспекцией в I квартале 2012 года (решением налогового органа от 20.09.2013 N 25983, вынесенным по результатам камеральной проверки декларации по НДС за I квартал 2012 года, 69 204 рубля 81 копейка НДС включены налоговым органом в состав налогового вычета).

Тем самым налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.

Выводы суда апелляционной инстанции основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы кассационной жалобы свидетельствуют о несогласии заявителя жалобы с оценкой доказательств и установленными по делу фактическими обстоятельствами, по существу сводятся к переоценке выводов суда апелляционной инстанции, что в силу положений статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции.

Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2015 по делу N А53-6327/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Драбо