Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15 сентября 2015 г. N Ф08-6249/15 по делу N А32-19682/2014

г. Краснодар

15 сентября 2015 г.

Дело N А32-19682/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 08 сентября 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 сентября 2015 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества "Агриплант" (ИНН 2311043593, ОГРН 1022301808891) - Коваленко В.Н. (доверенность от 12.01.2015), от заинтересованного лица: Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по городу Краснодару (ИНН 2311024047, ОГРН 1042306453078) - Макиевской И.В. (доверенность от 11.07.2015), в отсутствие в судебном заседании надлежаще извещенного о времени и месте его проведения заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Краснодару на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.04.2015 (судья Колодкина В.Г.) и постановление Пятнадцатого апелляционного арбитражного суда от 26.06.2015 (судьи Николаев Д.В., Емельянов Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А32-19682/2014, установил следующее.

ЗАО "Агриплант" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по городу Краснодару (далее - налоговый орган, инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании недействительным решения инспекции от 07.03.2014 N 17-27/12 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 16 798 627 рублей налога на добавленную стоимость, 1 726 456 рублей пеней и 3 385 937 рублей штрафа по налогу на добавленную стоимость, а также требования N 19049 об уплате 16 798 627 рублей налога на добавленную стоимость, 1 726 456 рублей пеней и 3 385 937 рублей штрафа.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 13.04.2015, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2015, заявленные обществом требования удовлетворены: решение налогового органа от 07.03.2014 N 17-27/12 в части доначисления 16 798 627 рублей налога на добавленную стоимость, 1 726 456 рублей пеней и 3 385 937 рублей штрафа, а также требование N 19049 признаны недействительными. Судебные акты мотивированы тем, что в связи с отсутствием изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе уменьшения цены отгруженных товаров, выводы инспекции о том, что полученные обществом премии являются скидкой, в результате чего необходимо доначисление налога на добавленную стоимость, являются необоснованными.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты, в удовлетворении заявленных обществом требований отказать. Как считает налоговый орган, поскольку премии непосредственно связаны с поставками товаров, они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Следовательно, общество в силу положений подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- Кодекс) обязано восстановить сумму налога, ранее предъявленную к вычету.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.08.2013.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 21.01.2014 N 17-27/02 и принято решение от 07.03.2014 N 17-27/12 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены 16 798 627 рублей налог на добавленную стоимость, 397 133 рубля налог на прибыль, 1 769 497 рублей пеней, 3 439 154 рубля штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса и 26 210 рублей штраф по статье 123 Кодекса.

Не согласившись с решением налогового органа от 07.03.2014 N 17-27/12, общество обратилось с апелляционной жалобой в управление. Решением управления от 30.05.2014 N 21-12-426 апелляционная жалоба общества частично удовлетворена, решение инспекции от 07.03.2014 N 17-27/12 изменено путем отмены в резолютивной части доначисления налога на прибыль, а также соответствующих сумм пеней и штрафа, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Считая решение налогового органа от 07.03.2014 N 17-27/12 в обжалуемой части незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод инспекции о том, что общество в нарушение статьи 170 Кодекса не восстановило 16 798 627 рублей налога на добавленную стоимость на сумму полученных премий за выполнение объемов продаж в 2011 - 2012 годах.

Согласно статье 39 Кодекса реализацией товаров (работ, услуг) организацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Федеральный законодатель предусмотрел существенные элементы налога на добавленную стоимость, определил порядок исчисления налоговой базы (статьи 153 и 154 Кодекса), а также порядок исчисления налога (статья 166 Кодекса). Так, объектом налогообложения признаются, в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 1 статьи 146 Кодекса). При определении налоговой базы, выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Кодекса), а налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (пункт 4 статьи 166 Кодекса).

Такой порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость предполагает необходимость установления факта изменения стоимости товаров (работ, услуг) для целей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, а также определения действительной стоимости их реализации. Это, в свою очередь, позволяет определить сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате по итогам каждого налогового периода, в размере, предусмотренном Кодексом.

В соответствии с подпунктом 4 пунктом 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае, в том числе, изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Таким образом, в случае выплаты поставщиком товаров их покупателю премии, которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и изменяет цену товаров (является формой торговой скидки) и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры в порядке, предусмотренном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

Суды правильно исходили из того, что квалификация премии в качестве формы торговой скидки должна производиться в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в проверяемый период между обществом и ООО "Дюпон Наука и Технологии" заключены договоры от 14.03.2011 N 15/11-ОБ, от 17.02.2012 N 24/12-ОБК, от 23.04.2012 N 24/12-ЛНТ на поставку химических средств защиты растений и ланната 20л, РК (200г/л). Цена товара указана в прейскуранте продавца, либо в приложении к договору без учета налога на добавленную стоимость 18%. В пункте 1.3 договоров стороны согласовали, что общая ориентировочная цена договора складывается из стоимости товара, поставленного отдельными партиями в течение срока действия договора в соответствии с ценами прейскуранта, либо приложения к договору, а в пункте 1.4 договоров установили право продавца предоставлять покупателю скидки и выплачивать премии за выполнение определенных условий договора согласно приложению к договору.

Таким образом, правильным является вывод судов о том, что в условиях договоров отсутствует указание на то, что выплаченные покупателю впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара.

При поставке конкретных партий товара продавец выставлял обществу счета-фактуры. Товар оприходован (принят на учет) обществом.

Суды исследовали расчеты выплаченных продавцом обществу премий. Из расчета премии по итогам 2011 года следует, что ООО "Дюпон Наука и Технологии" выплатило обществу премию в размере 13 779 290 рублей 17 копеек, а по итогам 2012 года - в размере 15 145 684 рублей 13 копеек. Данная финансово-хозяйственная операция отражена обществом на счете 91.1 "Прочие доходы".

Как установили суды, между обществом и ООО "Дюпон Наука и Технологии" заключен договор поставки от 14.03.2011 N 15/11-СЕГ, по результатам которого обществу предоставлена премия в размере 72 368 рублей 60 копеек. Пунктом 9 данного договора определено, что все премии по итогам года рассчитываются от стоимости реализованного товара согласно счетам-фактурам, выставленным продавцом в течение срока действия договора.

Между обществом и ООО "Сингента" заключены договоры поставки от 01.02.2011 N СГ/АД/П/11/04, от 07.04.2011 N СГ/АД/П/11/18/FlexPay и от 06.02.2012 N П/12/КРН/028. Цена товара согласовывалась сторонами в приложениях к договорам. При этом, согласованная сторонами цена товара включала в себя стоимость тары, упаковки, маркировки, оплату таможенных пошлин и сборов, а также сумму налога на добавленную стоимость по ставке 18%. В договоре и приложениях к нему предусматривались стимулирующие поощрения общества за выполнение определенных условий договора.

Суды верно исходили из того, что условия договоров не содержат указаний на то, что выплаченные обществу впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара..

Как установили суды, на основании актов о предоставлении премии от 28.10.2011, от 25.12.2012 и протокола от 14.10.2011 N 1, ООО "Сингента" выплатило обществу премию, в том числе за дополнительный объем продаж, за раннюю оплату товара, в общей сумме 59 521 792 рубля 82 копейки, которую общество отразило на счете 91.1 "Прочие доходы".

Как установили суды, между обществом и ЗАО "БАСФ" заключены договоры поставки от 18.10.2011 N 166/11, от 14.02.2011 N 36/11, от 22.02.2011 N 36, от 14.02.2011 N 38/11, предметом которых явилась поставка средств защиты растений (п. 1.1 договоров). Цена товара указана в приложениях к договорам (п. 1.3 договоров). В приложениях N 1 (спецификациях) к договорам указано наименование товара, его количество, цена. В приложениях N 2 - календарный график поставки препаратов, а в приложениях N 3 и N 12-1 предусмотрено предоставление годовой послесезонной премии. Согласно пункту 2 приложений N 3 и пункту 6.2 приложения N 12-1 к указанным договорам годовая послесезонная премия рассчитывается от общей стоимости поставленного и оплаченного по договору товара без учета налога на добавленную стоимость. Расчет премии осуществляется продавцом по согласованию с покупателем и оформляется актом о предоставлении премии (пункт 3 приложений N 3). Выплата премии осуществляется в безналичном порядке на расчетный счет покупателя, указанный в пункте 4 договоров.

Суды правильно указали, что договоры не содержат условий о том, что выплаченные обществу впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара.

Из акта сверки взаиморасчетов и начисления премий от 30.05.2012, от 01.11.2012, от 12.12.2011 следует, что ЗАО "БАСФ" обществу выплачена премия, часть из которой зачтена в счет погашения задолженности общества перед ЗАО "БАСФ" по договору от 18.10.2011 N 166/11 и от 14.02.2011 N 36/11.

Как установили суды, между обществом и ООО "Агро-Навигатор" заключены договоры от 02.08.2012 N СР-2011/ЗАО "Агриплант", от 19.01.2011 N СС-2011/ЗАО "Агриплант", от 19.01.2011 N СП-2011/ЗАО "Агриплант", от 19.01.2011 N СК-2011/ЗАО "Агриплант" на поставку семян озимого рапса, генетически одноростковых дражированных семян сахарной свеклы торговой марки "Хиллесхег", семян подсолнечника и кукурузы. Цена товара согласована сторонами в пунктах 1.1 договоров. Между сторонами заключены дополнительные соглашения от 10.08.2011, от 21.01.2011, согласно которым пункт 2.5 договоров изложен в следующей редакции: "В целях увеличения объема продаж (семян рапса, генетически одноростковых дражированных семян сахарной свеклы торговой марки "Хиллесхег") стороны договорились о предоставлении продавцом покупателю послесезонной премии. Послесезонная премия предоставляется в случае приобретения покупателем товара в полном объеме согласно пункту 1.9 договора. Размер послесезонной премии составляет 9% процентов от стоимости товара без учета налога на добавленную стоимость и распространяется на все гибриды, поставленные по договору. Послесезонная премия оформляется актом о предоставлении послесезонной премии. Первичные документы (накладные и счета-фактуры) не перевыставляются.

Таким образом, правильным является вывод судов о том, что в условиях договоров отсутствует указание на то, что выплаченные покупателю впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара.

Как установили суды, на основании актов ООО "Агро-Навигатор" и общества о предоставлении премии за выполнение условий договоров за 2011 год обществу предоставлена премия в размере 3 959 330 рублей. Данные финансово-хозяйственные операции отражены обществом на счете 91.1 "Прочие доходы".

Суды установили, что договоры поставки от 14.03.2011 N 21/03/2011/РФ и 20/03/2011/РФ заключены между обществом и ООО "Агро-Кеми". Предметом данных договоров явилась поставка средств защиты растений согласно условиям спецификации к договорам. В спецификациях к договорам обозначена общая стоимость товара. В приложениях N 2 указано о предоставлении премий. Согласно пункту 1 приложений ООО "Агро-Кеми" предоставляет обществу специальную скидку 15% на покупку каждой партии товаров при условии 50% предоплаты каждой партии товара. По итогам года обществу предоставляется дополнительная скидка (премия), при выполнении условий, указанных в пунктах 3 и 4 приложений.

Суды установили, что в договорах отсутствуют указания на то, что выплаченные покупателю впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара. Из дополнительного соглашения от 09.11.2011 N 1 следует, что обществу предоставлена премия по итогу 2011 года в размере 452 239 рублей 02 копейки.

Кроме того, между обществом и ООО "Байер" заключены договоры от 07.04.2011 N 348/11-11, от 11.04.2011 N 331/11-11, от 15.04.2011 N 402/11-11, от 24.05.2011 N 566/11-11 и N 563/11-11, от 05.06.2011 N 604/11-11, от 25.02.2011 N 186/11-11, от 23.02.2011 N 164/11-11, от 11.02.2011 N 100/11-11 и N 089/11-11, от 18.01.2011 N 011/11-11, от 15.06.2010 N 238/10-RCR-11 на поставку средств защиты растений согласно условиям спецификации к договорам. В спецификациях к договорам указана общая стоимость товара. В приложениях N 4 - 6 определен размер премии. Из дополнений от 07.04.2011 N 1, от 11.04.2011 N 1, от 15.04.2011 N 1, от 24.05.2011 N 1, от 05.06.2011 N 1, от 25.02.2011 N 1, от 23.03.2011 N 1, от 11.02.2011 N 1, от 18.01.2011 N 1, от 15.06.2010 N 1 следует обязанность поставщика предоставить обществу годовую послесезонную премию. В акте о предоставлении премии (скидки) от 19.12.2011 указана общая сумма послесезонной премии и порядок зачета задолженности покупателя перед поставщиком. В приложении к акту указан размер премии.

Суды верно установили, что условия договоров не содержат указания на то, что выплаченные покупателю впоследствии премии могут или должны изменить (уменьшить) цену поставляемого товара. Данная финансово-хозяйственная операция отражена обществом на счете 91.1 "Прочие доходы". Исходя из вышеуказанных договоров, общество в 2011 году получило от поставщиков премии в размере 51 865 726 рублей 15 копеек, а в 2012 году - 62 280 286 рублей 88 копеек.

Суды, оценив договоры поставки, а также представленные в материалы дела доказательства исполнения сделок и выплаты премий, сделали обоснованный вывод о том, что положения договоров поставки не предусматривали изменение цены поставляемой продукции, либо изменение цены договоров для общества, установленные премии выплачивались последнему при соблюдении определенных условий в части приобретения товара (за выполнение объема продаж и закупок, раннюю оплату, либо в установленный срок), не выставлялись корректировочные счета-фактуры, поскольку стоимость товара не изменялась, подписанные сторонами протоколы расчета премии не содержали оговорок об изменении цены поставленных ранее товаров. Обязательства по оплате и поставке товара по договорам с вышеуказанными поставщиками исполнены до согласования расчета и выплаты премии. К моменту рассмотрения вопроса о праве на получение поощрительной премии товар поставлен и оплачен.

Единственным условием для получения обществом вознаграждения (премии) являлся достигнутый им объем поставок, факт ускорения или досрочной оплаты товара за определенный период, т. е. общество при соблюдении условий выплаты премий не совершало дополнительных специальных действий по заданию поставщиков. Общество вело деятельность, связанную непосредственно с исполнением обязанностей покупателя, вытекающих из договоров поставки (приобретение определенного количества товара).

В данном случае изменения количества и стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе уменьшения цены отгруженных товаров, не происходило. Инспекция не представила в материалы дела доказательства того, что поставщики общества корректировали на сумму выплачиваемых премий стоимость товаров, и выставляли последнему корректировочные счета-фактуры, а так же доказательства наличия первичных бухгалтерских документов, свидетельствующих об изменении стоимости товара с учетом выплаченных премий.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, направлены на переоценку фактических обстоятельств дела и имеющихся в материалах дела доказательств, которым суды дали надлежащую оценку, и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права применены судами правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.04.2015 и постановление Пятнадцатого апелляционного арбитражного суда от 26.06.2015 по делу N А32-19682/2014 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Т.Н. Драбо М.В. Посаженников