Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28 сентября 2015 г. N Ф08-6261/15 по делу N А63-2533/2014

г. Краснодар

28 сентября 2015 г.

Дело N А63-2533/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 24 сентября 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 28 сентября 2015 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Посаженникова М.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - акционерного общества "Электротехнические заводы "Энергомера"" (до реорганизации - закрытое акционерное общество "Пятигорсксельмаш"; ИНН 2635133470, ОГРН 1102635005384) - Козаковой Л.Н. (доверенность от 12.05.2015), Сальковой Н.Н. (доверенность от 13.03.2015), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Пятигорску Ставропольского края (ИНН 2632000016, ОГРН 1042600229990) - Ворошилова М.Ю. (доверенность от 02.03.2015), Колесникова А.Ю. (доверенность от 04.06.2015), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Пятигорску Ставропольского края на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 16.07.2014 (судья Макарова Н.В.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2015 (судьи Параскевова С.А., Афанасьева Л.В., Белов Д.А.) по делу N А63-2533/2014, установил следующее.

Закрытое акционерное общество "Пятигорсксельмаш" (после реорганизации - акционерное общество "Электротехнические заводы "Энергомера""; далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Пятигорску Ставропольского края (далее - инспекция) от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 1 248 153 рублей налога на прибыль, 322 784 рублей пени, 249 631 рубля штрафа; 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа, а также уменьшения убытков в размере 21 008 766 рублей.

Решением суда от 16.07.2014 требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 1 248 153 рублей налога на прибыль организаций, 322 784 рублей пени и 249 631 рубля штрафа, в остальной части требований отказал. Судебный акт в части отказа в удовлетворении требований общества мотивирован тем, что финансово-хозяйственные операции по товарным накладным от 31.05.2010 N 409 на сумму 12 116 836 рублей и от 31.01.2011 N 56 на сумму 12 488 484 рублей документально подтверждают доходы общества. В части удовлетворения требований общества суд указал на обоснованное уменьшение базы по налогу на прибыль в 2011 году на сумму возврата продукции от ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"".

Постановлением апелляционной инстанции от 29.10.2014 отменено решение суда от 16.07.2014 в части отказа обществу в удовлетворении требований. В отмененной части принят новый судебный акт о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа, а также уменьшения убытков в сумме 21 008 766 рублей. В остальной части решение суда от 16.07.2014 оставлено без изменения. Судебный акт в части отмены решения суда и удовлетворения требований общества мотивирован тем, что оно правомерно откорректировало в налоговых декларациях выручку, не включив в налоговую базу по НДС суммы, указанные в накладных от 31.05.2010 N 409 и от 31.01.2011 N 56, так как инспекция не подтвердила реальность операций по передаче обществом контрагенту двух комплектов оборудования на указанные в накладных суммы.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 04.03.2015 постановление суда апелляционной инстанции от 29.10.2014 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд. Суд кассационной инстанции отметил, что суд апелляционной инстанции не указал первичные учетные документы, документы складского, бухгалтерского учета, счета бухгалтерского учета, которые он анализировал и которыми общество подтверждает позицию о неосуществлении отгрузки оборудования по накладным от 31.05.2010 N 409 и от 31.01.2011 N 56; не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции. В части начисления 1 248 153 рублей налога на прибыль организаций, 322 784 рублей пени и 249 631 рубля штрафа по эпизоду, связанному с возвратом в 2011 году оборудования, поставленного в адрес ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш" по договору поставки от 01.01.2008 N 64/6, суд апелляционной инстанции не установил обстоятельства дела, не проверил, соответствуют ли материалам дела выводы суда первой инстанции в данной части, по существу не рассмотрел апелляционную жалобу инспекции и не проверил доводы инспекции.

При новом рассмотрении дела постановлением апелляционной инстанции от 20.05.2015 отменено решение суда от 16.07.2014 в части отказа обществу в удовлетворении требований. В отмененной части принят новый судебный акт о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа, а также уменьшения убытков в сумме 21 008 766 рублей. В остальной части решение суда от 16.07.2014 оставлено без изменения. Судебный акт в части отмены решения суда и удовлетворения требований общества мотивирован тем, что оно правомерно откорректировало в налоговых декларациях выручку, не включив в налоговую базу по НДС суммы, указанные в накладных от 31.05.2010 N 409 и от 31.01.2011 N 56, так как инспекция не подтвердила реальность операций по передаче обществом контрагенту двух комплектов оборудования на указанные в накладных суммы.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 16.07.2014 и постановление апелляционной инстанции от 20.05.2015 и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять судебный акт об отказе обществу в удовлетворении требований. По мнению подателя жалобы, суды не учли, что возврат товара после принятия его на учёт по причине недобросовестного исполнения поставщиком своих обязательств по сути не является возвратом товара, а представляет собой новую поставку, имеет место обратная реализация, в связи с чем для покупателя возникает объект налогообложения; при новом рассмотрении суд апелляционной инстанции не указал первичные учетные документы, документы складского, бухгалтерского учета, которые он анализировал и которыми общество обосновывает позицию о неосуществлении отгрузки оборудования в адрес ООО "Консалтинг плюс". Суд апелляционной инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами о том, что покупатель - ООО "Консалтинг плюс" не только отразил поставку по накладным от 31.05.2010 N 409 и от 31.01.2011 N 56 в свих книгах покупок за соответствующие периоды, оплатил ее и применил налоговый вычет, но и поставил полученное оборудование в адрес ООО "Птицефабрика Акашевская". Соответствующая реализация отражена в книгах продаж ООО "Консалтинг плюс", в свою очередь его покупатель - ООО "Птицефабрика Акашевская" приняло данное оборудование, оплатило его, отразило в книгах покупок и заявило налоговый вычет по НДС.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции и общества поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, назначенном на 16 часов 00 минут 17.09.2015, объявлялся перерыв до 17 часов 45 минут 24.09.2015.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что в части кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составила акт от 18.09.2013 N 21 и приняла решение от 06.12.2013 N 09-21/51 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 249 631 рубля штрафа по налогу на прибыль организаций и 378 тыс. рублей штрафа по НДС, начислении 1 248 153 рублей налога на прибыль организаций, 322 784 рубля пени по налогу на прибыль, 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени по НДС, а также уменьшении завышенных убытков по налогу на прибыль организаций на 21 014 531 рубль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю N 67-20/002392@ оставлена без удовлетворения апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало в арбитражный суд решение инспекции в части.

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по делу обстоятельствам нормы глав 21 и 25 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 475 и 477 Гражданского кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суды мотивированно признали незаконным решение инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 1 248 153 рублей налога на прибыль организаций, 322 784 рублей пени и 249 631 рубля штрафа.

Суды установили, что по договору поставки от 01.01.2008 N 64/6, заключенному между ОАО "Пятигорсксельмаш" и ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"", поставщик обязуется поставить, а покупатель оплатить и принять продукцию на основании согласованных сторонами спецификаций, являющихся неотъемлемыми частями договора. Согласно пункту 4.4 договора покупатель обязан осуществить внутритарную проверку продукции по количеству или качеству. Покупатель имеет право произвести возврат полученной продукции, в случае, если продукция поставлена некомплектная (бракованная) и возврат покупатель производит в пределах гарантийного срока на продукцию.

В рамках договора поставки от 01.01.2008 N 64/6 ОАО "Пятигорсксельмаш" в адрес ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" поставило товары, в том числе по товарным накладным от 30.01.2009 N 31 и от 30.01.2009 N 32. Получив указанное оборудование, ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" оплату товара не осуществило, налоговый вычет по НДС к возмещению из бюджета не заявило. Вместе с тем, ОАО "Пятигорсксельмаш" в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год увеличило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций на сумму реализации по указанным товарным накладным, в связи с чем задекларировало и уплатило в бюджет 1 656 459 рублей налога на прибыль организации.

20 октября 2008 года ОАО "Пятигорсксельмаш" реорганизовано в форме выделения общества, обществу передано 109 635 тыс. рублей дебиторской задолженности, в том числе 66 464 тыс. рублей дебиторской задолженности ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"". По договору уступки права требования (цессия) от 19.02.2009 N 090419-070150 ОАО "Пятигорсксельмаш" (цедент) уступило обществу право требования кредитора к ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" в части задолженности по товарным накладным от 30.01.2009 N 31 на сумму 3 068 957 рублей 12 копеек, от 30.01.2009 N 32 на сумму 4 294 742 рубля 90 копеек, от 30.12.2008 N 749 на сумму 9 046 918 рублей 40 копеек.

После получения товара от ОАО "Пятигорсксельмаш" покупатель (ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"") установил некомплектность поставленного оборудования, в связи с чем ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" составило акты об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей.

В письме от 24.04.2009 ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш" уведомило общество о некомплектности оборудования, поставленного по товарным накладным от 30.12.2008 N 749, от 30.12.2009 N 31, от 30.12.2009 N 32, а также просило произвести доукомплектование поставленного оборудования в течение месяца с момента получения письма.

Письмом от 20.05.2009 общество сообщило, что в настоящее время не имеет возможности произвести доукомплектование оборудования, в связи с чем просит рассмотреть вопрос о возможном доукомплектовании в течение 2009 - 2010 годов.

01 октября 2011 года ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" возвратило обществу клеточное оборудование на общую сумму 20 275 498 рублей 80 копеек, поставленное по товарным накладным от 30.12.2008 N 749, от 30.12.2009 N 31, от 30.12.2009 N 32, что подтверждено товарной накладной от 01.10.2011 N 1, счетом-фактурой от 01.10.2011 N 25, актом возврата от 01.10.2011 N 1, книгой продаж ОАО "Пятигорсксельмаш" за период с 01.01.2009 по 31.03.2009, оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 90.01.1 и 43 за IV квартал 2011 года.

Возврат товара отражен обществом в учете в виде включения в дополнительный лист от 31.12.2011 книги продаж за 2011 год выставленного ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" счета-фактуры, в котором стоимость возвращенных товаров указана со знаком "минус". Инспекция не представила в материалы дела доказательства того, что спорная продукция обществу не возвращена.

Суды установили, что согласно паспорту комплекта оборудования КП-25ВМ-00.000.ПС предприятие изготовитель гарантирует исправность комплекта оборудования в течение 36 месяцев. Начало гарантийного срока исчисляется со дня ввода оборудования в эксплуатацию, но не позднее 6 месяцев со дня получения потребителем.

Таким образом, учитывая осуществление ОАО "Пятигорсксельмаш" поставки клеточного оборудования в адрес ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" 30.01.2009, а также возврат ООО "Торговый дом "Пятигорсксельмаш"" указанного оборудования в адрес общества 01.10.2011 по причине его некомплектности, некомплектное оборудование возвращено покупателем обществу в пределах гарантийного срока.

Суды отметили, что предусмотренный пунктом 2 статьи 475 Гражданского кодекса Российской Федерации возврат товара в данном случае не является обратной реализацией в силу положений пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в связи с поставкой товара ненадлежащего качества право собственности на него после его возврата не переходит, сделка по купле-продаже этого товара или партии товаров считается расторгнутой или не заключенной.

Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о том, что поскольку реализация по поставке с последующим возвратом товара ненадлежащего качества отсутствует, то и объект налогообложения по налогу на прибыль организаций - доход в виде полученной от реализации товаров выручки в данном случае (при возврате товара ненадлежащего качества) отсутствует.

При возврате ранее поставленного товара в связи с обнаруженными дефектами в одном отчетном (налоговом) периоде налогоплательщик сторнирует данные, отраженные в карточке счета 90 "продажи", в части стоимости ранее реализованного товара (отражает суммы со знаком минус), общая сумма полученного за отчетный (налоговый) период дохода рассчитывается без стоимости поставленного, но впоследствии возвращенного товара.

Суд апелляционной инстанции отметил, что позиция инспекции по квалификации возврата товара в виде обратной реализации лишает покупателя права на отказ от исполнения договора и фактически навязывает ему обязательную обратную реализацию с последующими налоговыми последствиями. Кроме того, в этом случае покупатель, возвратив некачественную продукцию, продолжает оставаться должником поставщика по первичному обязательству (первой реализации), если товары ранее не оплачены. Заключение договоров и их исполнение сторонами регулируется гражданским законодательством Российской Федерации и находится вне компетенции налоговых органов.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали недействительным решение инспекции от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 1 248 153 рублей налога на прибыль, 322 784 рублей пени и 249 631 рубля штрафа, поэтому в данной части постановление апелляционной инстанции от 20.05.2015, которым оставлено без изменения решение суда первой инстанции от 16.07.2015, подлежит оставлению без изменения, а кассационная жалоба инспекции - без удовлетворения.

Отменив решение суда и удовлетворив требования общества в части начисления 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа и уменьшения убытков в размере 21 008 766 рублей, суд апелляционной инстанции согласился с позицией общества о том, что для подтверждения реальности операций с контрагентами, как для получения вычетов по НДС, так и для уплаты НДС, необходимо представить наряду с накладными и счетами-фактурами иные документы, в том числе товарно-транспортные накладные, которые в совокупности подтверждают факт передачи товара контрагенту. При этом суд сослался на отсутствие у всех участников сделок по передаче товара (общества, ООО "Консалтинг плюс" и его покупателя - ООО "Птицефабрика Акашевская") товарно-транспортных накладных, которые свидетельствовали бы о поставке 2 спорных комплектов оборудования.

Однако суд апелляционной инстанции не учел, что покупатель - ООО "Консалтинг плюс" не только отразил поставку по накладным от 31.05.2010 N 409 (на 12 116 836 рублей) и от 31.01.2011 N 56 (на 12 488 484 рубля) в своих книгах покупок за соответствующие периоды, оплатил ее и применил налоговый вычет по НДС, но и поставил полученное оборудование в адрес ООО "Птицефабрика Акашевская". Соответствующая реализация отражена в книгах продаж ООО "Консалтинг плюс", в свою очередь его покупатель - ООО "Птицефабрика Акашевская" приняло данное оборудование, оплатило его, отразило в книгах покупок и заявило налоговый вычет по НДС.

Суд апелляционной инстанции не указал мотивы, по которым отклонил выводы суда первой инстанции о том, что письмо главного бухгалтера ООО "Птицефабрика Акашевская" Щербаковой И.Ю. от 29.06.2013 N Б-31 и письмо директора ООО "Птицефабрика Акашевская" Вершкова О.А. от 28.11.2013 N 2306 противоречат материалам дела и установленным судом первой инстанции обстоятельствам. Суд апелляционной инстанции не учел, что суд первой инстанции проверил довод общества о поставке им лишь 20 комплектов оборудования в адрес ООО "Консалтинг Плюс" и отклонил этот довод, указав, что реализация оборудования оформлена без указания его классификационных признаков, ООО "Консалтинг Плюс" перечислило денежные средства также без указания классификационных признаков оборудования, при этом в период с 2010 по 2011 годы в рамках договора поставки от 23.11.2009 отгружено 42 комплекта, а не 20 комплектов оборудования, что подтверждено исследованными судом первой инстанции и отраженными в решении суда первичными бухгалтерскими документами. Идентифицировать переданное обществом ООО "Консалтинг Плюс", а затем им в адрес ООО "Птицефабрика Акашевская" оборудование суд первой инстанции признал невозможным в связи со значительным объемом поставок в рамках дилерских отношений общества и ООО "Консалтинг Плюс" и отсутствием классификационных признаков оборудования в отдельных товарных накладных. Мотивы, по которым суд апелляционной инстанции не согласился с данными выводами суда первой инстанции, в постановлении апелляционной инстанции не отражены.

В силу императивного характера статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает представленные в материалы дела доказательства в совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Суд первой инстанции оценил представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц по данному эпизоду как подтверждающие поставку обществом в адрес ООО "Консалтинг Плюс" 22 комплектов оборудования.

Законны и обоснованны выводы суда первой инстанции о занижении обществом доходов от реализации товара по накладным от 31.05.2010 N 409 (на 12 116 836 рублей) и от 31.01.2011 N 56 (на 12 488 484 рубля), в связи с чем инспекция правомерно уменьшила убытки на 21 008 766 рублей.

Суд апелляционной инстанции иначе оценил представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц без указания мотивов, по которым не согласился с позицией суда первой инстанции, чем нарушил требования пункта 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку по эпизоду начисления 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа и уменьшения убытков в размере 21 008 766 рублей суд первой инстанции правильно применил нормы права к установленным по делу обстоятельствам, оценил представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и обоснованно отказал обществу в удовлетворении требований в этой части, а суд апелляционной инстанции при новом рассмотрении дела не выполнил указания суда кассационной инстанции, направлявшего дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции, суд кассационной инстанции в силу пункта 5 части 1 статьи 287 Кодекса считает возможным отменить постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2015 в указанной части и оставить в этой части в силе решение Арбитражного суда Ставропольского края от 16.07.2014.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2015 по делу N А63-2533/2014 отменить в части отмены решения Арбитражного суда Ставропольского края от 16.07.2014 и удовлетворения требований АО "Энергомера" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску Ставропольского края от 06.12.2013 N 09-21/51 в части начисления 3 781 578 рублей НДС, 378 тыс. рублей пени, 447 250 рублей штрафа, уменьшения убытков в размере 21 008 766 рублей и в этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Ставропольского края от 16.07.2014.

В остальной части постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2015 по делу N А63-2533/2014 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

М.В. Посаженников Л.А. Черных