Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 июня 2016 г. N Ф08-3030/16 по делу N А32-13606/2015

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Краснодар

10 июня 2016 г.

Дело N А32-13606/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 7 июня 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 июня 2016 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Воловик Л.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании заявителя - индивидуального предпринимателя Климентьевой Олеси Александровны, его представителя Горб С.В. (доверенность от 08.09.2014), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Краснодару - Светличной Е.В. (доверенность от 21.03.2016), Паповой А.К. (доверенность от 09.04.2015), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Климентьевой Олеси Александровны на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 06.11.2015 (судья Колодкина В.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2015 (судьи Герасименко А.Н., Сулименко Н.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А32-13606/2015, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Климентьева Олеся Александровна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Краснодару (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 24.11.2015 N 19-42/91 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 06.11.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 09.03.2016, в удовлетворении заявления отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что предприниматель не представил доказательства необоснованного применения расчетного метода при исчислении налогов, доводы предпринимателя не подтверждены документально, инспекция не допустила существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки.

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 06.11.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 09.03.2016, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы считает, что суды не оценили подписание протокола рассмотрения дела о налоговом правонарушении не всеми необходимыми лицами - нарушен пункт 4 статьи 99 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); рассмотрение материалов проверки состоялось 20.11.2014, а решение о привлечении к налоговой ответственности датировано 24.11.2014 - материалы проверки рассмотрены в иной день, о котором не извещен предприниматель.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании предприниматель и его представитель поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей по всем налогам и сборам, страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт от 07.10.2014 N 19-42/83 и вынесла решение от 24.11.2014 N 19-42/91 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предпринимателю начислены 7 238 601 рубль НДС, 3 043 385 рублей НДФЛ, 609 384 рубля УСН, 2 211 253 рубля соответствующих пеней, 5 265 670 рублей штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 02.03.2015 N 21-13-124 апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворена частично, решение инспекции от 24.11.2014 N 19-42/91 отменено в части начисления 142 665 рублей НДС за IV квартал 2011 года, поскольку при вынесении оспариваемого решения инспекция допустила техническую ошибку: сумма доходов, облагаемая по общей системе налогообложения, в целях расчета НДФЛ составила 24 172 095 рублей, однако при расчете НДС сумма доходов учтена в размере 24 964 677 рублей. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции принято с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, предприниматель обратился в суд.

По существу рассматриваемого дела в суде первой и апелляционной инстанции возражений предпринимателем не заявлено, равно как и не содержит таких возражений кассационная жалоба. Доводы предпринимателя сводятся к нарушению инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Отказывая предпринимателю в удовлетворении заявления, судебные инстанции пришли к выводу, что инспекция не допустила существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, которые могли бы повлечь признание оспариваемого решения недействительным.

Суды установили, что решение о проведении выездной налоговой проверки от 10.12.2013 N 19-27/91 вручено в тот же день предпринимателю, что подтверждается подписью, свидетельствующей об ознакомлении с решением о проведении проверки. Акт выездной налоговой проверки от 07.10.2014 N 19-42/83 вручен предпринимателю 14.10.2014.

Судебные инстанции обосновано не приняли во внимание довод предпринимателя о нарушении подпункта 3 пункта 3 статьи 100 Кодекса - в акте не указаны полные фамилии, имена и отчества лиц, проводивших проверку, а в акте и решении указаны не все должностные лица, проводившие выездную налоговую проверку, что является существенным условием для отмены оспариваемого решения. При этом суды руководствовались следующим.

В силу пункта 1 статьи 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют (подпункт 3 пункт 3 статьи 100 Кодекса).

Акт налоговой проверки подписывается проводившими ее лицами и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем) (пункта 2 статьи 100 Кодекса).

Как видно из материалов дела, выездная налоговая проверка проведена должностными лицами инспекции - Алкон Г.А., Сорокалетовым Д.А., а также оперуполномоченным отдела N 1 управления экономической безопасности и противодействия коррупции Шульгой М.В. Указанный акт подписан всеми лицами, проводившими проверку, и вручен предпринимателю 14.10.2014 под роспись. Таким образом, составленный по результатам проверки акт содержит фамилии, инициалы всех проводивших проверку лиц, а также их должности.

В то же время, как правильно указал суд, в силу пункта 7 статьи 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) выносит решение по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и не является лицом, проводившим выездную налоговую проверку, следовательно, неуказание на руководителя в акте выездной налоговой проверки как на лицо, проводившее проверку, соответствует нормам налогового законодательства. Более того, акт выездной налоговой проверки не является ненормативно-правовым актом налогового органа и неуказание в нем полных имен и отчеств лиц, проводивших проверку, не является основанием для отмены вынесенного по результатам рассмотрения указанного акта решения выездной налоговой проверки.

Извещением от 13.10.2014 N 19-30/38 предприниматель уведомлен о месте, дате и времени рассмотрения материалов проверки. Протоколом от 20.11.2014 зафиксирован факт рассмотрения материалов проверки. В решении от 24.11.2014 N 19-42/91 отражены возражения предпринимателя на акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие прилагаемые к нему материалы, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

Согласно пункту 2 статьи 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов. Таким образом, неявка представителя налогоплательщика, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки и возражений, не является препятствием для рассмотрения материалов проверки.

В силу положений пункта 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, безусловным основанием для отмены решения является допущенное налоговым органом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. Под такими нарушениями понимаются нарушения, влекущие необеспечение прав налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки и представление объяснений. Во всех остальных случаях налогоплательщику необходимо доказать, что допущенные нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из изложенного следует, что перед рассмотрением материалов проверки и возражений налогоплательщика по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения; в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя.

Согласно пункта 7 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из положений статьи 101.4 Кодекса не следует, что решение должно быть вынесено в день рассмотрения материалов проверки или в иной день, но только с извещением налогоплательщика о времени и месте принятия решения.

Принятие (оформление) решения не в день рассмотрения материалов налогового контроля и без участия налогоплательщика не является существенным нарушением процедуры привлечения к ответственности и не влечет безусловной отмены принятого инспекцией решения.

На основании изложенного судебные инстанции пришли к выводу, что вынесение решения не в день рассмотрения материалов контроля не является основанием для признания такого решения недействительным.

Рассмотрев довод предпринимателя относительно того, что протокол рассмотрения материалов проверки от 20.11.2014 не соответствует положениям статьи 99 Кодекса, которая устанавливает общие требования, предъявляемые к протоколу, составленному при производстве отдельного процессуального действия, суд установил следующее.

В соответствии с пунктом 4 статьи 99 Кодекса протокол, составленный при производстве отдельного процессуального действия: допроса свидетеля; осмотра территорий, помещений, документов, предметов; выемки документов и предметов; об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы, подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении (в том числе понятыми).

В соответствии с положениями пунктом 19 статьи 1 Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" пункт 4 статьи 101 Кодекса дополнен абзацем, который предусматривает ведение протокола при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Суды учли, что указанная норма вступила в действие с 5 декабря 2014 года, т. е. после принятия инспекцией оспариваемого решения. До внесения указанных изменений в Кодекс налоговая служба рекомендовала составлять такой протокол по форме, приведенной в приложении N 1 к письму Федеральной налоговой службы от 07.08.2013 N СА-4-9/14460@ "Рекомендации о порядке организации работы налоговых органов" (пункт 3 данного письма), однако это не позволяет распространять на такой протокол требования статьи 99 Кодекса к протоколу, составляемому при производстве отдельного процессуального действия. Согласно письму Федеральной налоговой службы от 07.08.2013 N СА-4-9/14460@ рассмотрение материалов проверки не является процессуальным действием в ходе проведения мероприятий налогового контроля

Согласно утвержденной письмом Федеральной налоговой службы от 07.08.2013 N СА-4-9/14460@ форме протокола рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки такой протокол должен содержать список должностных лиц, участвующих в рассмотрении материалов проверки, и подписывается должностным лицом, рассматривающим материалы налоговой проверки.

Форма протокола рассмотрения материалов налоговой проверки, утвержденная приложением N 28 к приказу Федеральной налоговой службы от 08.05.2015 N ММВ-7-1/189@ также предусматривает необходимость подписания не всеми должностными лицами, принимавшими участие в рассмотрении материалов проверки, а руководителем (заместителем руководителя), непосредственно осуществляющим его рассмотрение.

Таким образом, налоговым законодательством предусмотрено, что протокол рассмотрения материалов налоговой проверки подписывается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

В рассматриваемом случае протокол рассмотрения материалов проверки подписан рассматривавшим материалы проверки заместителем руководителя инспекции, проводившей налоговую проверку, что предприниматель не оспаривает. На основании изложенного суды правомерно отклонили довод жалобы о том, что протокол рассмотрения материалов налоговой проверки подписан не всеми лицами.

Судебные инстанции, исследовав представленные в дело доказательства, в соответствии с правилами статьи 71 Кодекса, пришли к правильному выводу о том, что инспекция не допустила существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, которые могли бы повлечь признание оспариваемого решения недействительным.

Статьей 138 Кодекса предусмотрено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

В соответствии со статьей 140 Кодекса по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган вправе отменить решение налогового органа полностью или в части.

В силу статьи 101.2 Кодекса в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена обязанность налогового органа вносить изменения в свое решение в случае частичной или полной отмены решения вышестоящим налоговым органом, т. к. оно отменено решением вышестоящего налогового органа. В рассматриваемом случае, отмененная вышестоящим налоговым органом сумма 142 665 рублей, отражена в карточке лицевого счета предпринимателя как "сторнированная", что подтверждено выпиской из лицевой счета за период с 01.01.2015 по 14.04.2015.

Решение инспекции в части, отмененной вышестоящим налоговым органом, не вступило в силу и согласно уточнению предмета требования (т. 1, л. д. 73 - 74) не обжаловано предпринимателем.

Доводы заявителя кассационной жалобы, аналогичны доводам, изложенным в апелляционной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку. По существу указанные доводы направлены на переоценку фактических обстоятельств, имеющихся в деле доказательств и сделанных на их основании выводов судов, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления апелляционного суда, судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 06.11.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2016 по делу N А32-13606/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Л.Н. Воловик М.В. Посаженников