Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6 июля 2016 г. N Ф08-4355/16 по делу N А32-29291/2015

г. Краснодар

06 июля 2016 г.

Дело N А32-29291/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июля 2016 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 июля 2016 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью фирмы "Волна-Аспект" (ИНН 2310044643, ОГРН 1022301598560) - Шмыковой А.М. (доверенность от 15.06.2015), от заинтересованных лиц - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару Краснодарского края (ИНН 2310023604, ОГРН 1042305724405) - Прокуды Е.А. (доверенность от 29.03.2016), в отсутствие в судебном заседании заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108), извещенного о месте и времени судебного разбирательства (уведомление N 21080 9, отчет о публикации судебных актов), рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью фирмы "Волна-Аспект" и Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 16.12.2015 (судья Купреев Д.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2016 (судьи Емельянов Д.В., Герасименко А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А32-29291/2015, установил следующее.

ООО "Волна-Аспект" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - инспекция, налоговый орган) от 26.02.2015 N 19-32/8 в части начисления 1 375 011 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за II, IV кварталы 2011 года, I - III кварталы 2012 года, 1 799 037 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2011, 2012 годы; 365 722 рублей пеней по НДС, 475 281 рубля пеней по налогу на прибыль; взыскания 261 422 рублей и 359 807 рублей 40 копеек штрафов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату НДС и налога на прибыль, 155 160 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление документов в установленный срок; решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 12.05.2015 N 21-12-332 (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 16.12.2015 решение инспекции признано недействительным в части начисления 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пеней по НДС, 1 799 037 рублей налога на прибыль, 475 281 рубля пеней по налогу на прибыль; взыскания 261 422 рублей и 359 807 рублей 40 копеек штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС и налога на прибыль, 155 160 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса.

В удовлетворении требования о признании недействительным решения управления от 12.05.2015 N 21-12-332 отказано. В остальной части принят отказ от заявленных требований и производство по делу в указанной части прекращено.

Судебный акт мотивирован отсутствием у налогового органа оснований для отказа обществу в применении налогового вычета по НДС и исключения из состава затрат по налогу на прибыль денежных средств, перечисленных ООО "ГарантСтрой" в связи с реальностью выполнения контрагентом работ; а также начисления налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности. Суд посчитал возможным удовлетворить заявленное обществом ходатайство о снижении размера штрафных санкций по пункту 1 статьи 126 Кодекса, не установил основания для признания недействительным оспариваемого решения управления.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 01.04.2016 решение суда от 12.12.2015 отменено в части признания недействительным решения инспекции о начислении 1 375 011 рублей НДС, 365 722 рублей пеней по НДС, взыскания 261 422 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Судебный акт в части отмены решения суда мотивирован тем, что действия общества, представившего в обоснование права на вычет НДС документы, оформленные от имени ООО "ГарантСтрой", направлены на создание благоприятных налоговых последствий и получение необоснованной налоговой выгоды. Факт приобретения товара у ООО "ГарантСтрой", т.е. реальность хозяйственных взаимоотношений с этим контрагентом общество не доказало. Налоговый орган необоснованно исключил из состава расходов затраты общества на выполнение работ, заявленные по сделке с ООО "ГарантСтрой", реальный размер предполагаемой налоговой выгоды следовало определить в соответствии со сложившимися рыночными ценами.

В кассационной жалобе общество просит постановление суда апелляционной инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции о начислении спорной суммы НДС, пеней и штрафа, в этой части оставить в силе решение суда.

Заявитель кассационной жалобы ссылается на реальный характер хозяйственных отношений общества с ООО "ГарантСтрой". Последнее являлось действующим юридическим лицом. Суд первой инстанции правомерно критически оценил показания директора контрагента Помазуевой Е.Н., а также заключение почерковедческой экспертизы (справки об исследовании), проведенной вне рамок налоговой проверки. Все расчеты с контрагентом производились в безналичном порядке. Общество проявило должную степень осторожности и осмотрительности при выборе указанной организации в качестве субподрядчика. Вывод судебной коллегии о выполнении спорных работ силами общества несостоятелен. Привлечение субподрядчиком ООО "ГарантСтрой" связано с отсутствием у общества необходимой техники и оборудования, трудовых ресурсов, а также выполнением обществом работ одновременно на разных объектах. Инспекция не установила факты передвижения через проходные заводов сотрудников и оборудования в полном объеме.

В кассационной жалобе управление просит судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа о начислении налога на прибыль, пеней и штрафов отменить, вынести в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования. Указывает на отсутствие оснований для снижения величины штрафа по статье 126 Кодекса. Ни один из контрагентов общества не имел реальной возможности осуществить заявленные операции по выполнению работ. Ссылается на отсутствие реальной возможности выполнения ООО "ГарантСтрой" субподрядных работ. В ходе налоговой проверки фактические затраты общества приняты инспекцией (зарплата сотрудникам, командировочные расходы, амортизация основных средств, закупка материалов, услуги иных субподрядных организаций). Иных расходов общество не несло, выполняло работы своими силами. Общество документально не подтвердило перерыв течения срока исковой давности. Последующее представление документов вне рамок налоговой проверки находится за пределами налогового контроля.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах, возражая против жалобы другого лица, участвующего в деле.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалобы удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что в период с 31.01.2014 по 26.09.2014 инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам которой составила акт от 24.11.2014 N 19-32/83 и приняла решение от 26.02.2015 N 19-32/8 о начислении 1 375 011 рублей НДС за II, IV кварталы 2011 года, I - III кварталы 2012 года, 2 860 658 рублей налога на прибыль за 2011 и 2012 годы; 365 722 рублей и 515 569 рублей пеней по НДС и налогу на прибыль; взыскании 261 422 рублей и 774 904 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДС и налога на прибыль и 172 400 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление документов в установленный срок.

Решением управления от 12.05.2015 N 21-12-332 решение инспекции от 26.02.2015 N 19-32/8 оставлено в силе.

В дальнейшем общество обратилось в управление с апелляционной жалобой на решение от 26.02.2015 N 19-32/8 в ранее не обжалованной части (409 468 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа). Решением от 14.09.2015 N 21-12-685 управление удовлетворило жалобу общества в части начисления 138 221 рубля налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа. В остальной части решение инспекции от 26.02.2015 N 19-32/8 оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность решения, постановления, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно нее.

Проверяя законность обществу начисления 1 375 011 НДС за II, IV кварталы 2011 года, I - III кварталы 2012 года, 365 722 рублей пеней по НДС, взыскания 261 422 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату НДС по финансово-хозяйственной операции с ООО "Гарант-Строй", суд установил следующее.

Общество на основании договора подряда от 26.05.2010 N 980-10-118, заключенного с ОАО "НПО Энергомаш имени академика В.П. Глушко", выполняло работы по аварийной прочистке, ремонту, реконструкции канализационных, водопроводных и ливнесточных сетей; на основании договоров от 30.11.2011 N 82, 02.02.2011 N 2, 16.08.2011 N 8, 18.10.2011 N 10, 22.12.2011 N 18 с ФГУП "НПО им. С.А. Лавочкина" - работы по ремонту водопровода и прочистке хозфекальной канализации.

Выполнение спорных работ осуществлялось с привлечением ООО "ГарантСтрой" без согласования с заказчиком, что не оспаривается обществом. Работы на объектах также проводились с привлечением сторонних организаций: ООО "Импульс", ООО "ИнвестСтройНедвижимость", ООО "Спектор", ООО "Сервис Групп".

По сделке с ООО "ГарантСтрой" для обоснования налогового вычета и расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, налогоплательщик представил счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, протоколы согласования договорной цены, справки о стоимости выполненных работ и затрат, договор от 04.04.2011 N ОЛ/020/11 с ООО "ГарантСтрой".

Оценивая представленные в материалы дело доказательства, суд первой инстанции счел доказанным реальное осуществление хозяйственных операций общества с контрагентом (ООО "Гарант-Строй"). Последнее зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц и состоит на налоговом учете, его регистрация не признана недействительной. На момент заключения спорного договора контрагент являлся действующим юридическим лицом.

Все расчеты с контрагентом производились в безналичном порядке. Работы на объектах заказчиков фактически выполнены, претензий к качеству и срокам их выполнения не имеется.

Отклоняя ссылку налогового органа на показания директора ООО "ГарантСтрой" Помазуевой Е.Н., отрицавшей факт причастности к созданию и деятельности общества, утверждавшей об утере паспорта, суд первой инстанции исходил из того, что она фактически паспорт не теряла, документы возвращены ей в течение нескольких дней после утраты. При допросе не уточнялось, в какой период времени (время года, месяц) утрачивался паспорт. Налоговый орган не предоставил доказательства обращения Помазуевой Е.Н. в правоохранительные органы с заявлением об утрате документа.

Суд также отметил, что лицо, отрицающее свою причастность к деятельности юридического лица, может иметь личную заинтересованность в непредставлении сведений, необходимых для налогового контроля. Доказательства незаконности государственной регистрации указанного физического лица в качестве учредителя и руководителя организации, инспекция не представила.

Критически оценивая справку об исследовании от 12.05.2015 N 17/1-62и, составленную по результатам изучения подписей Помазуевой Е.Н. на представленных документах, суд первой инстанции исходил из вероятностного ответа специалиста о причастности Помазуевой Е.Н. к учинению подписи. Решить вопрос в категорической форме эксперту не представилось возможным по мотиву представления для исследования копий документов, являющихся условно-пригодными в качестве образцов. Поскольку эксперт произвел сравнение образцов подписей, полученных в 2013 году с документами, датированными более ранними периодами (2011, 2012 годы), суд сделал вывод об отсутствии в распоряжении эксперта достаточных образцов подписей лиц, в отношении которых проводилось исследование.

Суд первой инстанции также указал, что общество при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности не имеет возможности установить подлинность и принадлежность подписей на представленных контрагентами документах, а также проводить почерковедческую экспертизу по каждому документу.

Отклоняя доводы инспекции о представлении ООО "Гарант Строй" в период с 2011 по 2012 годы в налоговый орган "нулевой" отчетности, отсутствии у контрагента транспортных средств и имущества, перечислении денежных средств на расчетные счета в Федеративную Республику Германия, выполнении работ фактически самим обществом и привлеченными иными субподрядчиками, суд первой инстанции отметил, что ООО "ГарантСтрой" в налоговый орган представлялись налоговые декларации по НДС и налогу на прибыль за оспариваемый период, в которых налоги отражены к уплате. Уплата налогов подтверждена представленными банковскими выписками.

Отсутствие материальных и трудовых ресурсов у контрагента не исключает возможности реального осуществления хозяйственных операций и не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, поскольку привлечение работников возможно по договорам гражданско-правового характера, а также аутсорсинга и аутстаффинга (аренда персонала). Основные и транспортные средства у контрагентов могут находиться на праве аренды либо лизинга. При анализе выписки расчетного счета ООО "ГарантСтрой" установлено, что покупателями услуг (товаров) являлись не только общество, но и государственные предприятия (с федеральной, региональной, муниципальной собственностью).

Контрагент владел дорогостоящим строительным, монтажным, электрическим оборудованием, инструментом, а также спецодеждой для выполнения работ по восстановлению пропускной способности трубопроводов, что подтверждается выпиской по расчетному счету.

Суд отметил, что привлечение в качестве субподрядчика ООО "ГарантСтрой" обусловлено отсутствием у общества необходимой техники и оборудования, трудовых ресурсов, а также выполнением одновременно в один период работ на нескольких территориально удаленных друг от друга объектах.

Отклоняя аргумент инспекции о том, что сотрудникам ООО "ГарантСтрой" пропуски для доступа на территории объектов НПО ФГУП им. С.А. Лавочкина и ОАО "НПО Энергомаш им. академика В.П. Глушко" не оформлялись, суд первой инстанции сделал вывод об отсутствии правовых оснований для оформления пропусков на работников контрагента в связи с заключением договора на выполнение работ с обществом. Само по отсутствие сведений о сотрудниках контрагента в системе учета пропускного режима заказчиков не свидетельствует о невыполнении работ силами ООО "ГарантСтрой". Заключенные обществом с НПО ФГУП им. С.А. Лавочкина и ОАО "НПО Энергомаш им. академика В.П. Глушко" договоры не требуют согласования привлечения субподрядчиков с заказчиками.

Допрошенные инспекцией лица не относились к административно-управленческому персоналу, в связи с чем не обладали информацией о привлечении к выполнению части работ спорным контрагентом.

Признавая позицию суда первой инстанции в этой части ошибочной, суд апелляционной инстанции обоснованно руководствовался положениями статей 166, 169, 171, 172, 247 250, 252 Кодекса, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), в силу которых право на возмещение НДС у налогоплательщика возникает при наличии совокупности трех условий: получения счета-фактуры соответствующего требованиям статьи 169 Кодекса, оприходования приобретенных товаров (работ, услуг) и подтверждения указанных операций соответствующими первичными документами. При этом хозяйственные операции, в связи с которыми заявлены налоговые вычеты и включены расходы в налоговую базу, должны быть реальными, направленными на извлечение прибыли за счет осуществления производственной и иных видов деятельности налогоплательщика.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 постановления N 53).

Суд апелляционной инстанции отметил, что из протокола допроса директора ООО "ГарантСтрой" Помазуевой Е.Н. следует, что она не являлась директором и учредителем этой организации в 2010 - 2012 годах, заявление о регистрации при создании юридического лица, устав юридического лица, протокол (решение собрания учредителей при создании юридического лица), заявления об открытии счетов в банках, заявление на установление системы "Банк-Клиент", акт приема передачи электронного ключа не подписывала, доверенности не выдавала; указала, что дважды (в 2007 и в 2010 годах) теряла паспорт; датой регистрации ООО "ГрантСтрой" является 23.06.2010, что совпадает с периодом утраты паспорта.

Судебная коллегия учла, что ООО "ГарантСтрой" в 2011 - 2012 годах лицензии на выполнение работ не выдавались, членом саморегулируемой организации оно не являлось, о чем налогоплательщик, выполнявший государственные и муниципальные контракты, при проявлении должной степени осмотрительности и заботливости мог и должен был узнать. У контрагента транспортные средства, имущество, а также платежи, характерные для обычной хозяйственной деятельности (аренда, коммунальные услуги, заработная плата и др.), перечисления денежных средств субподрядным организациям отсутствуют; по расчетному счету производились перечисления денежных средств в организациям и индивидуальным предпринимателям, которые в дальнейшем переводили денежные средства на счета в ФРГ; относится к числу налогоплательщиков, предоставляющих "нулевую" отчетность; счета-фактуры, акты выполненных работ, справки стоимости выполненных работ, протоколы согласования договорной цены, договор подписаны руководителем Помазуевой Е.Н., которая отрицает факт подписания каких-либо документов, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью ООО "ГарантСтрой", поскольку не является руководителем данной организации.

Суд апелляционной инстанции посчитал, что указанные обстоятельства наряду с иными приведенными инспекцией доказательствами неосуществления контрагентом хозяйственной деятельности в их совокупности и взаимосвязи исключают применение налоговых вычетов по НДС, поскольку недостоверные доказательства, независимо от реальности осуществленных операций, не подтверждают, что они выполнены именно спорным контрагентом.

Сославшись на справку об исследовании от 12.05.2015 N 17/1-62и, в которой содержится вывод о том, что представленные на экспертизу документы, вероятно, подписаны не Помазуевой Е.Н., а другим лицом, судебная коллегия отметила, что этот вывод соотносится с ее отрицательными показаниями об исполнении обязанностей руководителя ООО "ГарантСтрой" и подписании от имени данной организации каких-либо документов.

Общество, в свою очередь, не представило доказательства наличия полномочий у других лиц на подписание документов первичного учета от имени спорного контрагента, и проявления тем самым при заключении сделки со спорным контрагентом необходимой степени осмотрительности.

Судебная коллегия сочла справку об исследовании одним из доказательств, подлежащих оценке в совокупности с иными доказательствами, указав, что заключение почерковедческой экспертизы, назначенной по правилам статьи 95 Кодекса, является допустимым независимо от проведения экспертного заключения по копиям документов.

Кроме того, судебная коллегия учла наличие у общества в спорный период статуса члена саморегулируемой организации "Союз строителей Южного региона" и лицензии от 04.04.2011 N 0177.01-2011-2310044643-с-179 с разрешенными видами деятельности: устройство наружных сетей водопровода, устройство наружных сетей канализации, устройство наружных сетей теплоснабжения.

В бухгалтерском учете общества (оборотно-сальдовая ведомость за 2011-2012 годы) числилось оборудование, необходимое для осуществления спорных работ, в частности, имелась установка для статзамены трубопроводов, позволяющая осуществить работы по восстановлению пропускной способности трубопроводных систем, для обслуживания которой, исходя из инструкции, необходимо 2 работника.

Руководитель общества Бакума И.Г. в ходе допроса пояснил, что в 2011 - 2012 годах общество имело следующие основные средства: установка для разрушения труб и втягивания новых, сварочные аппараты, генератор.

Среднесписочная численность работников в 2011 году составила 6 человек, в 2012 году - 5 человек; в 2011 - 2012 годах - 7 человек.

Кроме того, сотрудники общества, включая руководителя, в период выполнения работ по договорам командировались на спорные объекты на срок от 21 до 29 дней в месяц для выполнения работ по прокладке трубопроводов, бестраншейной замене трубопроводов, очистке канализаций, восстановлении пропускной способности трубопроводов, о чем свидетельствуют приказы о командировании, командировочные удостоверения, служебные задания, счета за проживание.

Судебная коллегия также отметила, что объекты, на которых осуществлялись спорные работы, являются территориями с пропускной системой входа/въезда, в связи с чем условиями договоров предусмотрена обязанность заказчиков обеспечить проход на территорию специалистам подрядчика.

При этом сотрудникам ООО "ГарантСтрой" пропуски для доступа на территории объектов не оформлялись. На территории заказчиков входили сотрудники общества, а также специалисты привлеченных организаций: ООО "ИнвестСтройНедвижимость", ООО "Импульс", ООО "Спектор", ООО "Сервис Групп".

Оценивая результаты встречных проверок и показания рабочих (Ларин А.В., Жоров В.В.), суд апелляционной инстанции отметил, что строительная техника, использованная в работе наряду с имеющейся у общества установкой, принадлежала ООО "Импульс", ООО "СервисГрупп" и ООО "Спектор", а машинистами экскаваторов являлись сотрудники указанных организаций. Строительная техника, использованная на спорных объектах, ООО "ГарантСтрой" не принадлежала, а сотрудники, выполнявшие работы, не имели отношения к контрагенту.

Опрос водителей автомобилей (Струкова А.А., Зубцова А.А., Почтова А.И., Денисова Э.П.) показал, что они доставляли материалы на спорные объекты (бетон, песок), в ООО "ГарантСтрой" никогда не работали, зарплату не получали.

Кроме того, ввезенные на объекты материалы оприходованы налогоплательщиком и списаны в производство, что подтверждено данными бухгалтерского и налогового учета общества, что апелляционная инстанция расценила как свидетельство необходимости ввоза материалов непосредственно для общества.

Водителями автомобилей, перевозивших привозились материалы, являлись сотрудники общества (Дзюба Е.И., Хайретдинов Р.М., Сливный А.В., Гатчин М.Н., Гутырчик А.Р., Река С.Н., Добрынин Н.Н.), что свидетельствует о фактическом наличии транспорта у общества и выполнении перевозок его собственными силами.

Суд апелляционной инстанции также установил, что общество заказывало пропуски на объекты для Гатчина М.Н. и Сливного А.В., не являющихся его сотрудниками. Однако указанные лица работниками контрагента также не являлись.

Судебная коллегия проверила и отклонила ссылку общества на то, что сотрудниками ООО "ГарантСтрой" могли являться физические лица, не допрошенные в ходе выездной налоговой проверки, указав, что штатные работники у ООО "ГарантСтрой" отсутствуют. По расчетному счету контрагента не усматривается перечисление денежных средств третьим лицам в счет оплаты подобных работ. При этом налоговый орган допросил всех явившихся лиц.

В связи с этим вывод судебной коллегии о том, что оборудование, транспортные средства и сотрудники, получившие доступ на территорию объектов заказчиков, принадлежали либо обществу, либо иным, привлеченным обществом сторонним организациям, и не относятся к деятельности ООО "ГарантСтрой" является обоснованным.

Учитывая изложенное, судебная коллегия правомерно отметила, что фактически спорные работы выполнялись силами и средствами общества без привлечения ООО "ГарантСтрой".

Апелляционная инстанция также учла правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09, исходя из которой налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Исходя из установленных при рассмотрении настоящего дела обстоятельств заключения договоров с ООО "ГарантСтрой" обществу, заключая сделки с данной организацией, следовало исходить из того, что они влекут для него не только гражданско-правовые, но и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента данную организацию, вступая с ней в правоотношения, общество самостоятельно выбрало контрагента и ему следовало проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.

Непроявление должной осмотрительности в выборе контрагента, в первую очередь, влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации - налогоплательщика, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск, что не освобождает налогоплательщика от неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией юридического лица, но установлением личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.

Суд апелляционной инстанции правомерно исходил из того, что меры, принимаемые налогоплательщиком при проверке контрагента на стадии выбора контрагента, свидетельствуют об осмотрительности и осторожности налогоплательщика в том случае, если они включают в себя не только использование официальных источников информации, характеризующих деятельность юридического листа, получение копий учредительных документов контрагента, выданных ему свидетельств, лицензий, но и, в том числе получение налогоплательщиком доверенности либо иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента и (или) выступать от его имени.

Изложенные обстоятельства суд расценил как свидетельствующие о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе спорного контрагента, а также не доказавшим при заключении договора наличием в нем разумной деловой цели.

Судебная коллегия отклонила довод общества о реальности хозяйственных операций с ООО "ГарантСтрой" по мотиву его регистрации в ЕГРЮЛ, указав, что проверка правоспособности контрагента не свидетельствует о том, что общество, будучи заинтересованным лицом в надлежащем исполнении контрагентом договора, проявило должную степень осмотрительности и осторожность при выборе контрагента. В данном случае эта информация носит лишь справочный характер и не характеризует контрагента как добросовестного, надежного и стабильного участника хозяйственных взаимоотношений.

Учитывая конкретные обстоятельства дела, суд апелляционной инстанции отметил, что действия общества, представившего в обоснование права на вычет НДС документы, оформленные от имени ООО "ГарантСтрой", направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий и получение необоснованной налоговой выгоды, а факт выполнения работ контрагентом, т.е. реальность хозяйственных взаимоотношений с ним, общество не доказало.

Выводы суда апелляционной инстанции основаны на правильном применении норм права к установленным фактическим обстоятельствам, соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.

Доводы жалобы налогоплательщика в этой части основаны на переоценке исследованных и оцененных судебной коллегией доказательств в их совокупности и взаимосвязи, что в полномочия кассационной инстанции не входит.

Признавая незаконным начисление обществу 1 527 790 рублей налога на прибыль, 403 989 рублей пеней и взыскание 305 560 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса в связи с исключением из состава расходов денежных средств, уплаченных ООО "ГарантСтрой" по договору от 04.04.2011 N ОЛ/020/11, судебные инстанции, проанализировав состав произведенных затрат, установили, что на балансе налогоплательщика числились строительные материалы (трубы, гидранты, фитинги, доски, песок и другое), что подтверждается карточкой счета 10, регистром налогового учета прямых расходов на производство, использованных обществом при осуществлении работ по договорам с указанными заказчиками. Из оборотно-сальдовой ведомости за 2011 - 2012 годы следует, что на учете общества числилось оборудование, необходимое для осуществления спорных работ.

При этом инспекция не оспорила факт выполнения обществом работ, отраженных в актах КС-2, справках КС-3 и сдачу работ заказчикам согласно контрактам, получение обществом дохода от выполненных работ, который учла для целей налогообложения.

Суд отметил, что представленные обществом в подтверждение правомерности включения в состав расходов документы первичного учета содержат все необходимые реквизиты, что инспекция не отрицает.

Судебная коллегия посчитала, что при постановке вывода о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт выполнения субподрядных работ именно ООО "ГарантСтрой", налоговому органу следовало определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль по контрагенту ООО "ГарантСтрой" исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам налогоплательщика, основываясь на том, что выполнение работ по заданиям заказчиков, соответствующих документам, составленным ООО "ГарантСтрой", не опровергается собранными в ходе проверки доказательствами.

При этом, как отметил суд, инспекция не отрицает выполнение работ и получение дохода, учтенного при расчете налога на прибыль, а оспаривает только выполнение субподрядных работ именно у заявленного им контрагента (ООО "ГарантСтрой").

С учетом изложенного суд сделал вывод о необоснованном исключении инспекцией из состава расходов всех затрат общества на выполнение работ, заявленных от имени ООО "ГарантСтрой"; реальный размер предполагаемой налоговой выгоды подлежат определению в соответствии со сложившимися рыночными ценами. Налоговый орган не дал оценку всем обстоятельствам спора, а также приведенным обществом расчетам по налогу на прибыль.

Выводы судебные инстанций основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Основания для удовлетворения жалобы управления в этой части не установлены.

Признавая незаконным начисление обществу 271 247 рублей налога на прибыль, 71 292 рублей пеней и взыскания 54 249 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов 2 047 342 рублей безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности, судебные инстанции обоснованно исходили из следующего.

В целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса).

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).

Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) установлены следующие основания признания дебиторской задолженности безнадежной: истечение срока исковой давности; прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа, смертью гражданина, вследствие ликвидации организации.

Организация вправе списать дебиторскую задолженность, признанную нереальной к взысканию, по истечении срока исковой давности (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276).

Общий срок исковой давности устанавливается в три года, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с установленным в договоре сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. Срок исковой давности и порядок его исчисления не могут быть изменены соглашением сторон (статья 196 Гражданского кодекса).

В части 2 статьи 200 Гражданского кодекса установлено, что по обязательствам, срок исполнения которых не определен, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. При этом в части 2 статьи 314 Кодекса указано, что в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Списание дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности может быть произведено, если этот срок не прерывался и не приостанавливался. В соответствии со статьей 203 Гражданского кодекса течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

При отсутствии документального подтверждения расходы не могут учитываться для целей налогообложения прибыли (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

Суд установил и материалами дела подтверждается, что общество в 2011 году списало 2 047 342 рубля безнадежной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, в том числе: 825 065 рублей по финансово-хозяйственным операциям с ОАО "Машиностроительный завод ЗиО - Подольск"; 1 221 436 рублей - с ООО "ИмпульсСтройСервис"; 827 рублей - с ОАО "Металлургический завод "Электросталь"".

В обоснование списания безнадежной ко взысканию задолженности общество представило распоряжение от 30.12.2011 N 03, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по форме N ИНВ-17, содержащий спорные суммы.

Управление исключило указанную задолженность по мотиву истечения срока исковой давности по указанным финансово-хозяйственным операциям, отклонив аргументы налогоплательщика о перерыве в течении срока давности в связи с частичной оплатой задолженности указанными контрагентами.

Представленные в доказательство этого довода копии платежных поручений ОАО "Машиностроительный завод "ЗиО Подольск" от 21.03.2008 N 912 (200 633 рубля 41 копейка), ОАО "Металлургический завод "Электросталь"" от 05.02.2008 N 731 (462 266 рублей 22 копейки) и ООО "ИмпульсСтройСервис" от 02.12.2008 N 431 (50 тыс. рублей) управление отвергло лишь ссылаясь на отсутствие на них подлинной отметки банка.

Налогоплательщик представил соответствующие платежные поручения с подлинной отметкой банка о зачислении денежных средств получателями.

В связи с этим судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что общество правомерно списало указанную дебиторскую задолженность в 2011 году, в связи с чем у инспекции не имелось правовых оснований для начисления 271 247 рублей налога на прибыль, 71 292 рублей пеней и взыскания 54 249 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Управление не ссылается на недостоверность представленных платежных поручений, актов выполненных работ, выписок по операциям на счетах в банке, ссылаясь лишь на их представление при подаче апелляционной жалобы в управление при отсутствии доказательств, свидетельствующих о невозможности их представления в ходе проведения выездной налоговой проверки, что лишило управление возможности провести соответствующие мероприятия налогового контроля.

Указанный аргумент подлежит отклонению, так как исходя из правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при проверке, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Следовательно, непредставление доказательств в ходе налоговой проверки не исключает возможности их представления в вышестоящий налоговый орган или суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статьи 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление N 57) указал, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора (абзац 3 пункта 78 постановления N 57). При этом налогоплательщики вправе представить такие документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять.

Другая сторона спора при этом может обратиться к суду с ходатайством о предоставлении возможности ознакомиться с указанными документами и представить опровергающие доказательства (абзац 4 пункта 78 постановления N 57).

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 24.03.2015 N 614-О, положения статьи 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, а также статей 8, 9, части 1 статьи 65 и части 1 статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагают возможность для органа или лица, которые приняли оспариваемые акт, решение или совершили действия (бездействие), представлять доказательства в обоснование правомерности принятого решения, совершенного действия (бездействия), в том числе и для опровержения позиции налогоплательщика, обоснованной доказательствами, не раскрытыми в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора и впервые представленными в суд.

Таким образом, управление имело возможность ознакомиться с представленными обществом доказательствами при рассмотрении дела в суде первой инстанции и представить свои возражения с учетом данных документов. Однако налоговый орган не представил доказательства, свидетельствующие о недостоверности указанных документов.

С учетом изложенных обстоятельств выводы судебных инстанций основаны на правильном применении норм права, соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Основания для отмены или изменения судебных актов в названной части отсутствуют.

Снижая размер взысканного с налогоплательщика штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление документов в установленный срок, судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

Документы, истребованные в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования (пункт 3 статьи 93 Кодекса).

В силу пункта 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными законодательными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция по требованию от 12.09.2014 N 19-34/76, врученному руководителю общества 15.09.2014, запросила у налогоплательщика документы, послужившие основанием для исчисления и уплаты налогов, а также подтверждающие правильность исчисления и своевременность их уплаты.

Однако документы в количестве 1095 штук представлены в инспекцию только 30.09.2014, то есть с нарушением срока на 1 день. Представление документов с нарушением срока подтверждается материалами дела и обществом не оспаривается.

Вместе с тем, с учетом конкретных обстоятельств дела, суд посчитал возможным удовлетворить ходатайство общества о снижении штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса.

Пункт 3 статьи 114 Кодекса предусматривает возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность (пункт 1 статьи 112 Кодекса).

Таким образом, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 Кодекса, не является исчерпывающим. В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В постановлении от 15.07.1999 N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции"" Конституционный Суд Российской Федерации указал, что исходя из общих принципов права, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает дифференциацию наказания в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию наказания.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 19 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", пункте 16 постановления N 57, арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа, проверяя соразмерность примененной меры ответственности, с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе уменьшить размер штрафа и более чем в два раза.

Суд, учитывая доводы общества о привлечении к налоговой ответственности впервые, отсутствие умысла в совершении налогового правонарушения, незначительный период просрочки представления документов (1 день), а также большой объем истребованных налоговым органом документов расценил их в качестве смягчающих ответственность.

С учетом изложенного суд обоснованно признал решение налогового органа недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление документов в установленный срок в виде взыскания 155 160 рублей штрафа.

Доводы жалобы в указанной части фактически направлены на переоценку исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов в этой части также не установлены.

В соответствии со статьями 101, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса с общества подлежит взысканию 1500 рублей государственной пошлины за подачу кассационной жалобы, от уплаты которой при принятии жалобы к производству определением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31.05.2016 предоставлена отсрочка.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2016 по делу N А32-29291/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью фирмы "Волна-Аспект" в доход федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Л.А. Трифонова