Вопрос: Наше предприятие собирается по состоянию на 1 января 2003 года провести переоценку основных средств. Как правильно отразить ее результаты в бухгалтерском учете и будут ли они учитываться для целей налогообложения? ("Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2002 г.)

Наше предприятие собирается по состоянию на 1 января 2003 года провести переоценку основных средств.

Как правильно отразить ее результаты в бухгалтерском учете и будут ли они учитываться для целей налогообложения?

Согласно пункту 15 ПБУ 6/01 организации могут не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Данное обстоятельство должно быть отражено в учетной политике предприятия для бухгалтерского учета.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации и относится в кредит счета 83 "Добавочный капитал":

дебет счета 01 "Основные средства" кредит счета 83 - увеличена стоимость объекта основных средств в результате переоценки;

дебет счета 83 кредит счета 02 "Амортизация основных средств" - доначислена сумма амортизации по объекту основных средств в результате переоценки.

Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценке, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве прочих расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода:

дебет счета 01 кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" - увеличена стоимость объекта основных средств в результате переоценки;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 02 - доначислена сумма амортизации по объекту основных средств в результате переоценки.

Необходимо обратить внимание, что такая проводка не делается в том случае, когда в предыдущие отчетные периоды суммы уценки объектов основных средств относились на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

При отражении в учете сумм уценки основных средств необходимо учитывать следующие обстоятельства.

Согласно пункту 15 ПБУ 6/01 величина уценки объекта основных средств в результате его переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) и подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности организации. Однако в соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) счет 84 предназначен исключительно для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации, образующегося заключительными оборотами декабря в корреспонденции с дебетом или кредитом счета 99 "Прибыли и убытки". Кроме того, в соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 и пунктом 12 ПБУ 10/99 суммы дооценки или уценки активов (при этом, видимо, подразумеваются все активы организации, отраженные на ее балансе) учитывается в составе прочих (внереализационных) доходов или расходов этой организации.

В тоже время следует обратить внимание на письмо Минфина РФ от 8 февраля 2002 г. N 16-00-14/42 без названия, которым определено, что в том случае, если результаты переоценки основных средств подлежат отнесению на финансовый результат деятельности организации, то соответствующие записи производятся в бухгалтерском учете в межотчетный период отчетного года в корреспонденции со счетом нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). При этом такие суммы должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности организации (то есть, причины увеличения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) должны быть расшифрованы в пояснительной записке к годовому отчету).

В связи с противоречивыми положениями нормативных документов по бухгалтерскому учету результатов переоценки (уценки) основных средств организация, как представляется, сама может выбрать вариант их учета, отразив его в своей учетной политике для бухгалтерского учета:

1) суммы уценки основных средств списываются в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы"):

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 01 - уменьшена стоимость объекта основных средств в результате переоценки;

дебет счета 02 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - произведен пересчет (уменьшение) сумм амортизации по объекту основных средств в результате переоценки;

2) суммы списываются на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" непокрытый убыток организации:

дебет счета 84 кредит счета 01 - уменьшена стоимость объекта основных средств в результате переоценки;

дебет счета 02 кредит счета 84 - произведен пересчет (уменьшение) сумм амортизации по объекту основных средств в результате переоценки.

Если в предыдущие годы производилось увеличение стоимости данного объекта с отнесением сумм дооценки на добавочный капитал, то величину уценки объекта основных средств необходимо относить в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится в зависимости от варианта ее учета, зафиксированного в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета (либо - на счет учета непокрытого убытка, либо на прочие расходы организации).

Предприятие имеет на балансе производственное оборудование. По состоянию на 1 января 2002 года это оборудование было переоценено. Его первоначальная стоимость увеличилась на 4 000 рублей, а сумма амортизации - на 1 000 рублей.

По состоянию на 1 января 2003 года оборудование вновь было переоценено. При этом его первоначальная стоимость была уменьшена на 9 000 рублей, а сумма амортизации - на 3 000 рублей.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся проводками:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Переоценка по состоянию на 1 января 2002 г.:
1. Увеличена стоимость оборудования в результате переоценки	01	83	4 000
2. Доначислена сумма амортизации станка	83	02	1 000
Переоценка по состоянию на 1 января 2003 г.:
3. Отражена уценка оборудования в пределах его предыдущей дооценки	83	01	4 000
4. Отражена уценка станка сверх предыдущей дооценки (9 000 руб. - 4 000 руб.)	91 (субсчет "Прочие расходы") или 84	01 01	5 000 5 000
5. Уменьшена амортизация станка в пределах предыдущей дооценки	02	83	1 000
6. Уменьшена амортизация станка сверх предыдущей дооценки (3 000 руб. - 1 000 руб.)	02 02	91 (субсчет "Прочие доходы") или 84	2 000 2 000

Необходимо четко иметь в виду, что увеличение (а, равно, и уменьшение) первоначальной стоимости основных средств для целей налогового учета путем их переоценки не производится (пункт 2 статьи 257 НК РФ). Следовательно, результаты такой переоценки не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Таким образом, если организация в бухгалтерском учете производит переоценку основных средств, то для налогового учета (расчета амортизационных отчислений) применяется первоначальная стоимость объекта (без учета результатов переоценки).

1 декабря 2002 г.

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2002 г.