Новый порядок налогообложения субъектов малого предпринимательства
Согласно ст.8 Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года введены в действие главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
Глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ
1. В соответствии с НК РФ упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом, применяемым налогоплательщиками на добровольной основе.
При применении упрощенной системы налогообложения налогоплательщики уплачивают единый налог, исчисленный по результатам их хозяйственной деятельности за налоговый период, с уплатой которого с них не взимаются налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных индивидуальными предпринимателями от осуществляемой ими деятельности), НДС, налог с продаж, налог на имущество организаций, налог на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого индивидуальными предпринимателями для осуществления предпринимательской деятельности) и единый социальный налог с доходов, полученных индивидуальными предпринимателями, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых налогоплательщиками в пользу нанятых ими физических лиц.
При этом налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ).
Кроме того, налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных ст.24 НК РФ, а также от обязанностей по ведению кассовых операций в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета Директоров Банка России от 22.09.1993 N 40, и обязанностей, предусмотренных Законом РФ 18.06.1993 N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением".
2. Плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
В соответствии со ст.11 НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
Индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Согласно п.1 ст.48 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательством этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и иные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету.
Таким образом, при соблюдении условий и ограничений, предусмотренных п.3 ст.346.12 НК РФ, иностранные и некоммерческие организации вправе применять упрощенную систему налогообложения на общих основаниях с коммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями.
3. Право перехода на упрощенную систему налогообложения предоставляется организациям, получившим по итогам девяти месяцев года, в котором ими было подано заявление о переходе на применение данной системы налогообложения, доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст.249 НК РФ в размере, не превышающем 11 млн руб. (без учета НДС и налога с продаж).
Индивидуальные предприниматели вправе перейти на упрощенную систему налогообложения независимо от размера полученных ими доходов от предпринимательской деятельности за вышеуказанный период.
4. Не вправе применять упрощенную систему налогообложения:
а) организации, имеющие филиалы и представительства.
В соответствии со ст.55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.
Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Представительства и филиалы являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.
Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.
Согласно ст.11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (места, созданные на срок более одного месяца).
Таким образом, право перехода на упрощенную систему налогообложения не предоставляется только тем организациям, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся юридическими лицами, наделенные имуществом, а также функциями филиалов и представительств и указанные в качестве таковых в учредительных документах создавших их организаций.
Организации, имеющие иные обособленные подразделения, вправе применять упрощенную систему налогообложения на общих основаниях;
б) банки;
в) страховщики;
г) негосударственные пенсионные фонды;
д) инвестиционные фонды;
е) профессиональные участники рынка ценных бумаг;
ж) ломбарды;
з) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых.
В целях применения данного положения НК РФ к подакцизным товарам относятся товары, перечисленные в п.1 ст.181 НК РФ.
К полезным ископаемым относится продукция добывающих отраслей промышленности, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия вышеуказанных стандартов для отдельно добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
К общераспространенным полезным ископаемым относятся полезные ископаемые, включенные в региональные перечни общераспространенных полезных ископаемых, определяемые органами государственной власти Российской Федерации в сфере регулирования отношений недропользования (МПР России) совместно с субъектами Российской Федерации (ст.3 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах");
и) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;
к) нотариусы, занимающиеся частной практикой;
л) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции.
В соответствии со ст.2 Федерального закона от 30.12.1995 N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции" соглашение о разделе продукции является договором, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности (инвестору) на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ, а инвестор обязуется осуществлять проведение вышеуказанных работ за свой счет и на свой риск. Соглашение определяет все необходимые условия, связанные с пользованием недрами, в том числе условия и порядок раздела произведенной продукции между сторонами соглашения в соответствии с положениями данного Федерального закона;
м) организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ;
н) организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с главой 26.1 НК РФ.
При применении данных положений следует иметь в виду, что в соответствии со ст.346.28 НК РФ плательщиками единого налога на вмененный доход являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог на вмененный доход, виды предпринимательской деятельности, предусмотренные п.2 ст.346.26 НК РФ.
Согласно ст.346.2 НК РФ плательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями.
Таким образом, при переводе на уплату единого налога на вмененный доход либо на уплату единого сельскохозяйственного налога налогоплательщики теряют право на применение упрощенной системы налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности, налогообложение которых производится в общеустановленном порядке;
о) организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.
При применении данного положения следует иметь в виду, что в соответствии со ст.124 ГК РФ Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, а также муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами.
Согласно ст.125 ГК РФ от имени Российской Федерации и субъектов Российской Федерации могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности, выступать в суде органы государственной власти в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, а от имени муниципальных образований - органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов.
В случаях и в порядке, предусмотренных федеральными законами, Указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства РФ, нормативными актами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, по их специальному поручению от их имени могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, а также юридические лица и граждане.
Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание то обстоятельство, что в соответствии с законодательством Российской Федерации государственные органы и органы местного самоуправления при их создании приобретают статус юридического лица (организации), непосредственное участие вышеуказанных органов в других организациях в целях применения такими органами упрощенной системы налогообложения не должно превышать в совокупности 25%;
п) организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, установленном Госкомстатом России, превышает 100 человек.
При применении данного положения следует иметь в виду, что в целях перехода налогоплательщиков на упрощенную систему налогообложения средняя численность работников определяется по состоянию на 1 октября года, в котором такие налогоплательщики подают заявление о переходе на применение данного налогового режима, в порядке, предусмотренном действующей в настоящее время Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 07.12.1998 N 121;
р) организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности, превышает 100 млн руб.
В целях применения данного положения под стоимостью амортизируемого имущества следует понимать остаточную стоимость такого имущества, сложившуюся на 1 октября года, в котором налогоплательщики подают заявления о переходе на применение упрощенной системы налогообложения.
5. Переход налогоплательщиков на упрощенную систему налогообложения осуществляется в уведомительном порядке.
В период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, с которого налогоплательщик изъявил желание применять упрощенную систему налогообложения, он подает в налоговый орган по месту своего нахождения (для организаций) или по месту жительства (для индивидуальных предпринимателей) заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения по рекомендуемой форме N 26.2-1, утвержденной приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 (далее - заявление по форме N 26.2-1).
Вновь созданными организациями и вновь зарегистрированными индивидуальными предпринимателями заявление по форме N 26.2-1 подается одновременно с заявлением о постановке на налоговый учет.
Данный порядок не распространяется на налогоплательщиков, созданных или зарегистрированных в период с 1 октября по 31 декабря 2002 года.
По результатам рассмотрения поданных налогоплательщиками заявлений по форме N 26.2-1 налоговый орган в месячный срок со дня их регистрации (подпункт 8.1.5 Типовой инструкции по делопроизводству в федеральных органах исполнительной власти, утвержденной приказом Росархива от 27.11.2000 N 68) в письменном виде уведомляет налогоплательщиков о возможности либо о невозможности применения ими упрощенной системы налогообложения (формы уведомлений N 26.2-2 и 26.2-3, утвержденные приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495).
Налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не вправе отказаться от ее применения и перейти на общий режим налогообложения до окончания налогового периода.
Вместе с тем если по итогам отчетного (налогового) периода полученные налогоплательщиком доходы превысят 15 млн руб. или стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика-организации, превысит 100 млн руб., то такой налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором произошло данное превышение.
Об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения и переходе на общий режим налогообложения в связи с вышеуказанными обстоятельствами налогоплательщик обязан в письменном виде (рекомендуемая форма сообщения N 26.2-5, утвержденная приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495) сообщить в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода, в котором доход налогоплательщика превысил установленное ограничение.
По окончании налогового периода налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, вправе отказаться от ее применения и перейти на общий режим налогообложения, уведомив об этом в письменном виде налоговый орган (рекомендуемая форма уведомления N 26.2-4, утвержденная приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495) не позднее 15 января года, следующего за годом, в котором применялся данный налоговый режим.
При этом следует иметь в виду, что добровольный отказ налогоплательщиков от применения упрощенной системы налогообложения либо утрата права на ее дальнейшее применение лишает таких налогоплательщиков возможности вновь перейти на упрощенную систему налогообложения в течение двух лет, следующих за годом перехода на общий режим налогообложения.
6. Налогоплательщики-организации при определении доходов учитывают все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Доходы от реализации и внереализационные доходы определяются налогоплательщиками-организациями в соответствии со ст.249 и 250 НК РФ.
Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели при определении доходов учитывают все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, а также стоимость такого имущества, полученного на безвозмездной основе.
Налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели), выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п.1 ст.346.16 НК РФ, при условии их соответствия критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ.
Иные, не предусмотренные п.1 ст.346.16 НК РФ расходы при определении налоговой базы налогоплательщиками не учитываются.
Датой фактического получения доходов признается день поступления средств на банковские счета и (или) в кассу налогоплательщиков, получения ими иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Расходами признаются затраты после их фактической оплаты.
При применении кассового метода определения доходов и расходов понесенные налогоплательщиками материальные расходы учитываются в составе расходов применительно к порядку, предусмотренному подпунктом 1 п.3 ст.273 НК РФ.
7. При применении п.6 ст.346.18 НК РФ следует иметь в виду, что сумма минимального налога исчисляется в размере 1% от налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст.346.15 НК РФ.
Минимальный налог уплачивается по итогам налогового периода налогоплательщиками, выбравшими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Уплата минимального налога осуществляется только в случае, если сумма исчисленного в установленном порядке единого налога по итогам налогового периода оказывается меньше суммы исчисленного минимального налога либо если отсутствует налоговая база для исчисления единого налога по итогам налогового периода (налогоплательщиком получены убытки).
Пример 1.
По итогам 2003 года налогоплательщик получил доходы в сумме 280 000 руб., а также понес расходы в сумме 270 000 руб.
Сумма единого налога составляет:
(280 000 руб. - 270 000 руб.) х 15 : 100 = 1500 руб.
Сумма минимального налога составляет:
280 000 руб. х 1,0 : 100 = 2800 руб.
Учитывая, что сумма исчисленного в общем порядке единого налога оказалась меньше суммы исчисленного минимального налога, налогоплательщик осуществляет уплату минимального налога в сумме 2800 руб.
Пример 2.
Налогоплательщик получил по итогам 2003 года доходы в сумме 400 000 руб., а также понес расходы в сумме 450 000 руб.
Таким образом, по итогам налогового периода налогоплательщик получил убытки в сумме 50 000 руб. (400 000 руб. - 450 000 руб.).
Налоговая база для исчисления единого налога в данном случае отсутствует.
В этой связи налогоплательщик обязан исчислить и уплатить минимальный налог.
Сумма минимального налога в этом случае составляет:
400 000 руб. х 1,0 : 100 = 4000 руб.
Налогоплательщики, уплатившие за налоговый период минимальный налог, вправе в следующие налоговые периоды включать сумму разницы между исчисленной суммой минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке единого налога в расходы при исчислении налоговой базы за последующие налоговые периоды либо увеличивать сумму полученных убытков, переносимых на будущие налоговые периоды.
Пример 3.
Налогоплательщик получил по итогам 2003 года доходы в сумме 640 000 руб., а также понес расходы 610 000 руб.
Сумма единого налога за 2003 год составляет:
(640 000 руб. - 610 000 руб.) х 15,0 : 100 = 4500 руб.
Сумма минимального налога за 2003 год составляет:
640 000 руб. х 1,0 : 100 = 6400 руб.
Учитывая, что сумма исчисленного минимального налога превышает сумму исчисленного в общем порядке единого налога, налогоплательщик уплатит минимальный налог в сумме 6400 руб.
Разница между суммой уплаченного минимального налога и суммой единого налога, исчисленного в общем порядке, составила 1900 руб. (6400 руб. - 4500 руб.). Данная сумма разницы подлежит включению в расходы (убытки), учитываемые при исчислении налоговой базы по единому налогу за 2004 год.
Пример 4.
Налогоплательщик получил по итогам 2003 года доходы в сумме 850 000 руб., а также понес расходы на сумму 910 000 руб.
Таким образом, за 2003 год налогоплательщик получил убытки в сумме 60 000 руб. (850 000 руб. - 910 000 руб.).
Налоговая база для исчисления единого налога в данном случае отсутствует.
Сумма подлежащего уплате минимального налога составляет:
850 000 руб. х 1,0 : 100 = 8500 руб.
В связи с отсутствием налоговой базы для исчисления единого налога сумма разницы между уплаченной суммой минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке единого налога составляет 8500 руб. (8500 руб. - 0).
Данная сумма разницы подлежит включению в сумму убытков, переносимых на следующие налоговые периоды в порядке, предусмотренном п.7 ст.346.18 НК РФ.
8. При применении п.7 ст.346.18 НК РФ следует иметь в виду, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшать исчисленную за налоговый период налоговую базу на сумму убытка или части убытка, полученного ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения упрощенной системы налогообложения, но не более чем на 30%. При этом сумма полученного убытка может быть перенесена налогоплательщиками на следующие налоговые периоды, но не более чем на десять налоговых периодов.
Пример 5.
Налогоплательщик получил по итогам 2003 года доходы в сумме 800 000 руб., а также понес расходы на сумму 1 300 000 руб.
Таким образом, по итогам 2003 года налогоплательщик получил убытки в сумме 500 000 руб.
Сумма подлежащего уплате минимального налога составляет:
800 000 руб. х 1,0 : 100 = 8000 руб.
В связи с отсутствием налоговой базы для исчисления единого налога сумма разницы между уплаченной суммой минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке единого налога составляет 8000 руб. (8000 руб. - 0).
Итого за 2003 год сумма полученного налогоплательщиком убытка составила 508 000 руб. (500 000 руб. + 8000 руб.).
По итогам 2004 года налогоплательщик получил доходы в сумме 1 500 000 руб., а расходы составили 900 000 руб.
Налоговая база по единому налогу за 2004 год составляет:
1 500 000 руб. - 900 000 руб. = 600 000 руб.
Сумма минимального налога составляет:
1 500 000 руб. х 1,0 : 100 = 15 000 руб.
Сумма единого налога от исчисленной налоговой базы составляет:
600 000 руб. х 15,0 : 100 = 90 000 руб.
Учитывая, что сумма исчисленного в общем порядке единого налога превышает сумму исчисленного минимального налога, налогоплательщик осуществляет уплату единого налога.
Сумма убытка, принимаемая к уменьшению налоговой базы за 2004 год, составляет 180 000 руб. [(600 000 руб. x 30 : 100) < 508 000 руб.].
Сумма единого налога, подлежащая уплате за 2004 год, составляет:
(600 000 руб. - 180 000 руб.) х 15,0 : 100 = 63 000 руб.
Оставшаяся часть неперенесенного убытка в сумме 328 000 руб. (508 000 руб. - 180 000 руб.) учитывается налогоплательщиком при исчислении налоговой базы за 2005 год.
9. При применении п.3 ст.346.21 НК РФ следует иметь в виду, что налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, вправе уменьшать сумму исчисленного ими за отчетный (налоговый) период единого налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате за этот же период времени в соответствии с Законом N 167-ФЗ. При этом сумма единого налога, исчисленная за соответствующий отчетный (налоговый) период, не может быть уменьшена более чем на 50%.
Пример 6.
По итогам отчетного периода налогоплательщик исчислил единый налог в сумме 9000 руб. За этот же отчетный период он исчислил и уплатил страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 4800 руб.
В этом случае налогоплательщик вправе уменьшить сумму исчисленного за отчетный период единого налога лишь на 4500 руб. [(9000 руб. х 50 : 100) < 4800 руб.].
Общая сумма платежей за отчетный период составит 9300 руб., в том числе:
- сумма единого налога - 4500 руб. (9000 руб. - 4500 руб.);
- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 4800 руб.
Пример 7.
По итогам отчетного периода налогоплательщик исчислил единый налог в сумме 10 000 руб.
За этот же отчетный период он исчислил и уплатил страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 2500 руб.
В этом случае налогоплательщик вправе уменьшить сумму исчисленного единого налога на всю сумму исчисленных и уплаченных им страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 2500 руб. [(10 000 руб. x 50 : 100) > 2500 руб.].
Общая сумма платежей за отчетный период составит 10 000 руб., в том числе:
- сумма единого налога - 7500 руб. (10 000 руб. - 2500 руб.);
- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 2500 руб.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
