Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 9 августа 2016 г. N Ф08-5364/16 по делу N А32-35378/2015

г. Краснодар

09 августа 2016 г.

Дело N А32-35378/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 04 августа 2016 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 августа 2016 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Воловик Л.Н. и Трифоновой Л.А, при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Ангелинский элеватор" (ИНН 2336011160, ОГРН 1022304034279) - Масляка К.А. (доверенность от 08.07.2016), в отсутствие в судебном заседании надлежаще извещенного о времени и месте его проведения заинтересованного лица - Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (ИНН 2349044444, ОГРН 1112349000477), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.01.2016 (судья Хахалева Н.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2016 (судьи Стрекачев А.Н., Емельянов Д.В., Николаев Д.В.) по делу N А32-35378/2015, установил следующее.

ОАО "Ангелинский элеватор" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 16.06.2015 N 13-35/47 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 N 1708.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.01.2016, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2016, заявленные обществом требования удовлетворены, решение инспекции от 16.06.2015 N 13-35/47 и требование от 17.09.2015 N 1708 признаны недействительными. Судебные акты мотивированы тем, что вывод налогового органа о завышении обществом расходов на амортизационные отчисления является необоснованным и противоречащим положениям налогового законодательства. Кроме того, инспекция неправомерно доначислила налог на добавленную стоимость с суммы поступившей предоплаты от ЗАО фирма "Агрокомплекс" за услуги по перевыставленным транспортным услугам и полученным комиссионным вознаграждениям.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, оставить без изменения решение налогового органа. Как указывает инспекция, расчет амортизации произведен налоговым органом в соответствии с формулой, предусмотренной положениями статьи 259.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации. Обществом не обеспечен раздельный учет сумм, приходящихся на агентское вознаграждение, на оплату услуг, оказываемых собственными силами и силами третьих лиц в момент получения денежных средств. Кроме того, в нарушение положений статьи 259.1 Кодекса обществом неправомерно не учтены в налогооблагаемой базе по налогу на добавленную стоимость суммы поступившей предоплаты от ЗАО Фирма "Агрокомплекс".

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителя общества, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 и налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 30.07.2014.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 06.05.2015 N 13-35/31 и принято решение от 16.06.2015 N 13-35/47 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу доначислены 1 276 342 рубля налогов, 172 074 рубля пеней, а также 89 352 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекс.

Считая решение инспекции от 16.06.2015 N 13-35/47 незаконным, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю. Решением от 02.09.2015 N 21-12-668 Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю оставило решение налогового органа без изменения, а апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Во исполнение решения инспекция выставила в адрес общества требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 N 1708.

Не согласившись с решением инспекции от 16.06.2015 N 13-35/47 и требованием об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 17.09.2015 N 1708, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из статьи 253 Кодекса к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены суммы начисленной амортизации.

Пунктом 1 статьи 256 Кодекса установлено, что амортизируемым имуществом в признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 тыс. рублей.

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 тыс. рублей. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (пункт 1 статьи 257 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

Основанием для доначисления обществу налогов, пеней и штрафов явилось то, что, по мнению налогового органа, обществом излишне отнесены на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг), амортизационные начисления по основным средствам в сумме 356 228 рублей 98 копеек в 2011 году, в сумме 427 599 рублей 48 копеек в 2013 году, по полностью самортизированному, но впоследствии модернизированному основному средству (тепловозу).

Судом установлено, что обществом в целях производственной необходимости приобретен и оприходован в состав основных средств с 1991 года тепловоз с компрессором инв. N 325, 1991 года выпуска. Первоначальная стоимость по налоговому учету до модернизации составляла 400 257 рублей 72 копейки, на момент проверки - 2 719 001 рубль 26 копеек и на конец проведения выездной проверки - 3 420 770 рублей 37 копеек. Объект отнесен по классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, к коду 153520210 и по пункту 3 статьи 258 Кодекса к 7 амортизационной группе, со сроком полезного использования при постановке на учет 186 месяцев (15,5 лет). В 2006 году тепловоз полностью амортизирован. Начиная с 2008 года, с целью улучшения технических характеристик отдельных его узлов, обществом проводились работы по модернизации тепловоза, что подтверждается актом о приемке-сдаче отремонтированных (реконструированных, модернизированных) объектов основных средств от 05.12.2012 N 26: с 2008 года по 2010 год на общую сумму 2 318 743 рубля; с 05.12.2012 года на сумму 701 769 рублей 11 копеек. Способ начисления амортизации: линейный - 2006 - 2009 годы, 2011 - 2013 годы - без применения амортизационной премии. В 2010 году предусмотрена для целей налогового учета - амортизационная премия в размере 30%. При этом инспекцией не оспаривается, что обществом произведена реконструкция полностью самортизированного основного средства, срок полезного использования которого истек.

При установлении порядка начисления амортизации по модернизированному, имеющему 100% износ, объекту, общество воспользовалось установленным Кодексом правом на установление срока его эксплуатации исходя из его возможности приносить экономическую выгоду в производстве в пределах амортизационной группы, к которому объект был отнесен при первоначальной постановке на учет.

Как установлено судом, на основании приказа об учетной политике за проверяемый период общество применяло установленный статьей 259 Кодекса линейный метод начисления амортизации. Общество воспользовалось своим правом увеличить срок полезного использования модернизированного тепловоза и после первой модернизации (15.05.2008) срок полезного использования увеличило на 51 месяц, что не противоречило пункту 1 статьи 258 Кодекса и соответствовало сроку, установленному для его группы (7 амортизационная группа - срок полезного использования свыше 15 лет (180 месяцев) до 20 лет (240 месяцев) включительно).

Суды обоснованно исходили из того, что в налоговом законодательстве отсутствует специальная норма, устанавливающая особенности учета расходов и начисления амортизации после проведения модернизации полностью самортизированного основного средства. Следовательно, все последующие расходы общества на модернизацию тепловоза изменяли норму амортизации, оставляя неизменным срок его полезного использования, что не противоречило требованиям Кодекса. При увеличении срока полезного использования основного средства после реконструкции, модернизации или технического перевооружения норма амортизации изменялась с учетом такого увеличения, но в пределах сроков амортизационной группы, в которую включен данный объект.

Как установлено судом, расчет суммы ежемесячной амортизации произведен инспекцией исходя из произвольно выбранного срока - 181 месяц. Тогда как обществом при постановке объекта на балансовый учет срок полезного использования был установлен - 186 месяцев. Для расчета применена норма амортизационных отчислений (1/181 х 100%) для всего периода использования основного средства (с 1991 года по 2013 год). Инспекцией неправомерно не принято во внимание увеличение срока полезного использования основного средства после модернизации в 2008 году, а также тот факт, что проведенные работы по модернизации тепловоза и применение в 2010 году амортизационной премии не позволяют применять стандартную норму для расчета амортизационных отчислений. При этом инспекцией исключены из расчета налога на прибыль амортизационные отчисления за 2011 и 2013 год, а амортизационные отчисления за 2012 год, которые исчислялись в том же порядке, что и в 2011 году, налоговый орган признает верно начисленными и правомерно учтенными обществом при расчете налога на прибыль за 2012 год.

В свою очередь, расчет амортизации общества, по мнению суда, не противоречит положениям главы 25 Кодекса. Начисление амортизации в порядке, осуществленном обществом, соответствует основным принципам учета такого имущества, когда списание стоимости основных средств на затраты осуществляется посредством начисления амортизации в течение периода использования этого объекта, а срок использования определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Исходя из изложенного, вывод налогового органа о завышении обществом расходов на амортизационные отчисления, верно признан необоснованным.

Относительно начисления обществу налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям общества с ЗАО Фирма "Агрокомплекс" судами установлено следующее.

Общество в силу статьи 143 Кодекса является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Как следует из материалов дела и установлено судами, между обществом и ЗАО Фирма "Агрокомплекс" заключены договоры на приемку, сушку, очистку хранение, отпуск и переработку зерна риса от 10.09.2011 N 250рис, от 27.05.2013 N 194рис, предметом которых является приемка зерна риса для сушки, очистки, хранения и переработки.

Согласно пунктам 2 и 4 договоров общество как исполнитель осуществляет приемку, переработку и отгрузку зерна в соответствии с месячными заявками ЗАО Фирма "Агрокомплекс" (заказчика). В пункте 5 договоров предусмотрен порядок отпуска зерна и продукции. Согласно пункту 5.3.2 договоров, общество от своего имени, но в интересах, по поручению и за счет заказчика, обязуется заключить сделки с третьими лицами для осуществления отгрузки зерна и (или) готовой продукции заказчика ж/д транспортом при условии 100% предоплаты заказчиком счета исполнителя о предполагаемых расходах и самого комиссионного вознаграждения. Окончательные расчеты по расходам, понесенным исполнителем при исполнении комиссионного поручения, и комиссионному вознаграждению, осуществляются заказчиком в течение десяти дней с момента окончания отчетного месяца, при условии получения от исполнителя отчета об исполнении комиссионного поручения. В договорах определен размер комиссионного вознаграждения, а также конкретные услуги, которые совершает общество при отправке зерна.

Изучив тексты договоров, суд пришел к выводу о том, что оплата расходов предусмотрена только пунктом 5.3.2 указанных договоров и под расходами стороны понимают только расходы по исполнению комиссионных поручений по сделкам общества с третьими лицами для осуществления отгрузки зерна и (или) готовой продукции заказчика ж/д транспортом.

Как установили суды, суммы неиспользованных на конец каждого квартала отражались по счету 76.5 по субконто контрагента ЗАО Фирма "Агрокомплекс".

При этом, инспекция полагает, что данные суммы подлежали обложению налогом на добавленную стоимость, так как они перечислены в уплату транспортных расходов и комиссионного вознаграждения, поскольку комиссионное вознаграждение может быть перечислено по пунктам договоров 5.3.2 и 7.5 только в авансовом порядке. Также, по мнению налогового органа, общество относило поступавшие суммы на счет 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на котором отражено поступление денежных средств, в том числе авансов как по транспортным расходам, так и по комиссионному вознаграждению, что указывает на нарушение обществом пункта 1 статьи 154 Кодекса, выразившегося в неначислении налога на сумму полученной предварительной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Суды установили, что общество вело раздельный учет расчетов по договорам. По счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" общество отражало все хозяйственные операции, связанные с реализацией товаров, работ, услуг (услуги по приемке, подработке, очистке, переработке, отгрузке зерна, хранению, утилизация КЗП, утилизация лузги, реализация мешков, услуги по оборудованию вагонов, маневровые, услуги по установке ЗПУ, а также агентское вознаграждение от посреднических транспортных услуг), а по счету 76.5 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - возмещаемые транспортные расходы, подлежащие перевыставлению и не связанные с собственной реализацией услуг.

Данные доводы подтверждены анализом субконто по контрагенту ЗАО Фирма "Агрокомплекс", в котором отражено разграничение собственной реализации (счет учета 62) и перевыставляемых транспортных услуг (счет учета 76.5). Кроме того, в материалы дела представлены платежные поручения, свидетельствующие о перечислении от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" денежных средств на расчетный счет общества. При этом в назначении платежа ЗАО Фирма "Агрокомплекс" указано "оплата за расходы, связанные с отгрузкой". Суды обоснованно исходили из того, что инспекцией не представлены доказательства изменения назначения платежа, а равно зачета в счет иных хозяйственных операций, поэтому оснований полагать, что указанные платежи направлены в оплату комиссионного вознаграждения, либо в оплату иных работ или услуг общества отсутствуют.

В силу пункта 1 статьи 156 Кодекса, расходы по исполнению комиссионного поручения не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.

Как правильно указали судебные инстанции, поскольку полученные обществом от ЗАО Фирма "Агрокомплекс" суммы в оплату расходов по исполнению комиссионного поручения носят транзитный характер, не являются доходом общества либо авансом, то они, в связи с отсутствием объекта налогообложения у общества, не подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах налоговый орган неправомерно пришел к выводам о доначислении к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость с денежных сумм поступивших от ЗАО Фирма "Агрокомплекс".

Доводы кассационной жалобы инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судом доказательств и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права применены судом первой и апелляционной инстанций правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.01.2016 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.04.2016 по делу N А32-35378/2015 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

Л.Н. Воловик Л.А. Трифонова