Единый налог на вмененный доход: настоящее и перспективы (в порядке обсуждения) (С.Н. Рагимов, "Гражданин и право", N 1, январь-февраль 2003 г.)

Единый налог на вмененный доход: настоящее и перспективы
(в порядке обсуждения)

Длительные дискуссии по совершенствованию налогообложения малого предпринимательства в конечном итоге завершились принятием Государственной Думой Закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ, вводящего с 1 января 2003 г. в Налоговый кодекс новые главы - 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности" в разделе "Специальные налоговые режимы".

Нам представляется, что система вмененного налога более перспективна в сравнении с упрощенной системой налогообложения. Это подтверждается данными МНС РФ: к началу 2002 г. во всех регионах введен единый налог на вмененный доход, в то время как на упрощенную систему перешло менее 3% малых предприятий с долей налоговых поступлений менее 1%. К тому же перевод малых предприятий, соответствующих предъявляемым критериям системы единого налога на вмененный доход, производится в обязательном порядке, в отличие от упрощенной системы, переход на которую осуществляется предприятиями в добровольном порядке.

Глава 26.3, вводимая с 1 января 2003 г., заменяет Закон от 31 июля 1998 г. N 148-ФЗ "Единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности" в редакции законов от 31 марта 1999 г. N 63, от 13 июля 2001 г. N 99-ФЗ, от 31 декабря 2001 г. N 198, от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ. Рассмотрим основные различия заменяемого Закона и гл.26.2.

Уплата единого налога предусматривает замену уплаты пяти основных налогов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (НДС), налога с продаж, налога на имущество и единый социальный налог (ЕСН). Ниже в таблице приведен перечень налогов и сборов для организаций, которые следует и не следует уплачивать по Закону N 148-ФЗ и гл.26.3 Налогового кодекса.

Таблица

	Следует уплачивать	Не следует уплачивать	Следует уплачивать	Не следует уплачивать
1	2	3	4	5
Федераль- ные налоги	Единый налог Госпошлины Таможенные пошлины и таможенные платежи Лицензионные и регистрацио- нные сборы Налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте	Налоги, предусмотре- нные в ст. 19 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" (за исключением указанных в гр. 2)	Единый налог Налоги (за исключением указанных в гр. 5)	Налог на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимате- льской деятельности, облагаемой единым налогом) НДС (в отношении операций, являющихся объектами обложения НДС) ЕСН (кроме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование)
Региональ- ные налоги	Лицензионные и регистрацио- нные сборы	Налоги, предусмотре- нные статьей 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" (за исключением указанных в гр. 2)	Налоги (за исключением указанных в гр. 5)	Налог на имущество предприятий (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимате- льской деятельности) Налог с продаж (в отношении операций, являющихся объектами обложения налогом с продаж)
Местные налоги	Земельный налог Лицензионные и регистрацио- нные сборы	Налоги, предусмотре- нные статьей 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" (за исключением, указанных в гр. 2)	Налоги, предусмот- ренные статьей 21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ"
	Налог на владельцев транспортных средств

Вместе с тем следует обратить внимание на следующие моменты. С одной стороны, в соответствии с гл.26.3 малый бизнес, переведенный на систему единого налога на вмененный доход, освобождается от уплаты ЕСН, с другой - в той же главе 26.3 указано, что он является плательщиком страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение. Известно, что последние как раз и составляют основу ЕСН (до 80%). Таким образом, по форме получается освобождение, по сути - все по-старому. Представляется, что правильнее было бы законодательно отметить, что малый бизнес является плательщиком ЕСН, кроме выплат на обязательное медицинское страхование и выплат в фонд социального страхования.

В целом в сравнении с Законом N 148-ФЗ глава 26.3 существенно увеличивает количество самих налогов, которые предлагаются уплачивать налогоплательщикам, перешедшим на единый налог на вмененный доход: это большая часть региональных налогов и практически все местные налоги.

В гл.26.3 введены существенные изменения в части видов деятельности, которые могут быть переведены субъектами Федерации на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Возьмем, к примеру, наиболее популярные виды деятельности с большим сосредоточением малых предприятий и индивидуальных предпринимателей, каковыми являются розничная торговля и общественное питание. Если по Закону N 148-ФЗ ограничения для розничной торговли были установлены по численности работающих (не более 30 человек), то в гл.26.3 - по площади торгового зала (не более 70 м2). Аналогичные ограничения введены и по оказанию услуг общественного питания: в Законе N 148-ФЗ по численности (до 50 человек), по гл.26.3 - по площади зала (не более 70 м2). Ограничение круга налогоплательщиков по площадям для розничной торговли и общественному питанию, в отличие от ограничений по численности по действующему Закону N 148-ФЗ, приведет, на наш взгляд, к сужению количества хозяйствующих субъектов, переводимых на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Особенно это коснется крупных городов, в частности Москвы и Санкт-Петербурга.

В гл.26.3 среди разрешенных видов деятельности, переводимых на вмененный доход, нет розничной торговли горюче-смазочными материалами, сбора металлолома, изготовления и реализации предпринимателями игрушек и изделий народных художественных промыслов и ряда других. В Законе N 148-ФЗ плательщики, осуществляющие эти виды деятельности, могли быть переведены на уплату единого налога. В этой связи Закон г. Москвы от 7 декабря 2001 г. N 68 "О едином налоге на вмененный доход для предпринимательской деятельности в сфере розничной и стационарной торговли ГСМ" (кстати, единственная сфера деятельности в городе, переведенная на эту форму налогообложения в 2002 г.) должен быть отменен.

Наиболее кардинальные перемены глава 26.3 в сравнении с действующим Законом N 148-ФЗ претерпела в части применения корректирующих коэффициентов базовой доходности для определения вмененного дохода и в конечном итоге единого налога. В Законе N 148-ФЗ приведено около 15 характеристик, определяющих величину вмененного дохода конкретного предприятия, переведенного на уплату единого налога. В письме Правительства РФ от 7 сентября 1998 г., разработанном в соответствии с п.4 ст.5 Закона N 148-ФЗ, количество рекомендуемых повышающих и понижающих коэффициентов базовой доходности сокращено до четырех. При этом не ограничивается инициатива субъектов Федерации на введение дополнительных коэффициентов, учитывающих особенности деятельности организаций в регионах.

В гл.26.3 для определения вмененного дохода приведены только три коэффициента, учитывающие степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности без права регионов на введение дополнительных коэффициентов. Регионам дано лишь право определять конкретное значение коэффициента К2, учитывающего совокупность особенностей ведения в регионе предпринимательской деятельности (ассортимент товаров, сезонность, время работы, величина доходов и др.) в пределах от 0,1 до 1.

В рассматриваемой главе Налогового кодекса приведены единые для всех регионов значения базовой доходности в месяц на единицу физического показателя по видам предпринимательской деятельности. В самом Законе N 148-ФЗ этого не было. Так, базовая доходность на одного работника, занятого в сфере оказания бытовых услуг, в соответствии с гл.26.3 определена в размере 5000 руб. в месяц; базовая доходность на 1 м2 площади зала обслуживания посетителей в общественном питании - в размере 700 руб. и т.д. Для определения вмененного дохода в расчете на месяц, в частности по общественному питанию, необходимо величину базовой доходности умножить на площадь зала и на корректирующие коэффициенты К1, К2, К3. На следующем этапе с применением ставки определяется величина единого налога на вмененный доход.

Представляется, что введение фиксированного значения базовой доходности снижает качество новой главы, ее работоспособность. В данном случае попытка введения универсальности, единообразия будет иметь негативные последствия и в конечном итоге приведет к искажению фактического размера вмененного дохода, а следовательно, и единого налога. Возьмем, к примеру, базовую доходность 1 м2 площади торгового зала в размере 1200 руб. в Москве и в районном центре области, удаленной от центра на тысячи километров. Навряд ли какие-либо коэффициенты способны правильно и объективно отразить действительную величину базовой доходности и вмененного дохода в этих двух точках. Естественно, по известным причинам выше она будет в Москве. В этой связи Закон N 148-ФЗ, дающий право определения базовой доходности субъектам Федерации, был более работоспособен и объективен.

Несколько соображений по поводу самих коэффициентов. Приведенные в действующем Законе N 148-ФЗ корректирующие коэффициенты более понятны с экономической, производственной и житейской точки зрения для малых предприятий в сравнении с теми, что даны в гл.26.3. Например, в этой главе в качестве одного и наиболее значимого из трех корректирующих коэффициентов приведен коэффициент К1, который учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, а также места расположения внутри населенного пункта и определяется в зависимости от кадастровой стоимости земли по месту осуществления предпринимательской деятельности налогоплательщика. В гл.26.3 приводится формула расчета коэффициента К1.

У малого предприятия или индивидуального предпринимателя сразу возникает вопрос, какая существует взаимосвязь между кадастровой стоимостью земли и величиной вмененного дохода от его деятельности. Если и существует